Informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 23.11.2004, sygn. DD/415-28/04, Urząd Skarbowy w Pile

Temat interpretacji

Wniesienie całego przedsiębiorstwa osoby fizycznej w postaci aportu do spółki cywilnej na zasadzie sukcesji podatkowej zostało uregulowane w art. 93a par. 2 pkt 2 w związku z art. 93a par. 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z w/wym. przepisami osoba prawna powstała w wyniku :

1/ przekształcenia innej osoby prawnej,

2/ przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej osoby lub spółki.

Powyższe stosuje się odpowiednio do spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa / art. 93a par. 2 pkt 2 /.

Z treści tych przepisów wynika, że spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, wstępuje odpowiednio we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki tej osoby.

Aby stwierdzić czy w świetle powołanych wyżej przepisów nastąpiła sukcesja praw i obowiązków należy odwołać się do pojęcia przedsiębiorstwa zarówno w ujęciu przedmiotowym jak i funkcjonalnym w rozumieniu art. 55 1 i 55 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny / Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. /.

Decydujące znaczenie ma kryterium funkcjonalne, zgodnie z którym dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie podstawowych jego składników oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych samych składników, przy jednoczesnym pozbawieniu zbywcy przedsiębiorstwa tych możliwości.

Oznacza to, że konieczne jest przeniesienie na zbywcę wszystkich elementów przedsiębiorstwa, które są niezbędne dla osiągnięcia celu całego przedsiębiorstwa o ile zatem z treści czynności prawnej wynika, iż z aportu zostały wyłączone jakiekolwiek elementy, które uniemożliwiają prowadzenie w spółce tej samej działalności,nie można mówić, iż czynność wniesienia aportu obejmuje całe przedsiębiorstwo.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 55 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny / Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. /, przedsiębiorstwo jako zespół składników materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmuje w szczególności :

1/ oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części / nazwa przedsiębiorstwa /;

2/ własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości ;

3/ prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych ;

4/ wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne ;

5/ koncesje, licencje i zezwolenia ;

6/ patenty i inne prawa własności przemysłowej ;

7/ majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne ;

8/ tajemnice przedsiębiorstwa ;

9/ księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższy przepis /pkt 9/ wymienia wszystkie księgi, stąd osoba fizyczna, przed wniesieniem całego przedsiębiorstwa do spółki cywilnej, może prowadzić zarówno podatkową księgę przychodów i rozchodów, jak i księgi rachunkowe.

W wyroku z dnia 08.04.2003 r. sygn. akt CKN 51/01, Lex nr 78892 Sąd Najwyższy stwierdził, cyt. : " Zgodnie z art. 55#178; k.c. wniesienie takiego przedsiębiorstwa jako aportu polega na przeniesieniu na rzecz spółki całości przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55#185; k.c. , chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.O tym, że doszło do wniesienia przedsiębiorstwa jako aportu do spółki, decyduje zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań. Wniesienie musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jego składników nawet o znacznej wartości (...). Jednakże nawet wyłączenie niektórych składników nie uniemożliwia przyjęcia, że doszło do zbycia (wniesienia jako aportu) przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55#185; k.c., jeśli na nabywcę przeszło to minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie konieczne są do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca".

Sukcesja praw i obowiązków podatkowych na następcę prawnego oznacza, że nie stosuje się w przypadku tych zdarzeń prawnych konsekwencji podatkowych związanych z likwidacją przedsiębiorcy.

W przypadku więc wniesienia całego swojego przedsiębiorstwa do spółki, nie występuje obowiązek płacenia podatku od ujętych w remanencie likwidacyjnym towarów, materiałów i wyposażenia, bowiem z art. 24 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych / Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm. / wynika, że nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli składniki majątku objęte tym remanentem zostały przez osobę fizyczną wniesione w formie wkładu lub aportu do spółki cywilnej albo do spółki handlowej.

W związku z przekazaniem sukcesji praw i obowiązków podatkowych, następca prawny może , na przykład, kontynuować po poprzedniku wycenę składników majątkowych i ich amortyzację, zaliczać w ciężar kosztów uzyskania przychodów odsetki od zaciągniętych przez niego kredytów itp. , ale poniesionych już po przejęciu przedsiębiorstwa.

Należy tutaj podkreślić, iż zgodnie z par. 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów / Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm. / podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów / surowców / podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej "spisem z natury", na 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także

w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Na podstawie art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych / Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm. / wynika, że dochodem z działalności gospodarczej jest różnica pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów / surowców / podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Wniesienie przedsiębiorstwa w postaci aportu do spółki nie pociąga za sobą kontynuacji przychodów i kosztów, z indywidualnej działalności podatnika, w spółce.

Dochód osiągnięty z działalności indywidualnej, do momentu wniesienia przedsiębiorstwa do spółki, należy rozliczyć różnicami remanentowymi.

Należy zaznaczyć, że obroty i koszty w spółce należy liczyć od zera w takiej sytuacji, gdy podatnik będzie wnosił swoje przedsiębiorstwo do nowo powstającej spółki cywilnej, w przypadku natomiast wnoszenia przedmiotowego aportu do już istniejacej spółki, obroty i koszty winny być liczone narastająco od początku roku, po sporządzeniu stosownej inwentaryzacji na dzień przystąpienia do spółki nowego wspólnika.

W przypadku prowadzenia w spółce cywilnej ksiąg rachunkowych należy stosować zasady zawarte w przepisach ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości / Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm. /.

Informacji udzielono w oparciu o stan faktyczny przedstawiony w zapytaniu i stan prawny obowiązujący w dniu jej sporządzenia.

Informacji udzielono w oparciu o stan faktyczny przedstawiony w zapytaniu, zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym w dniu jej sporządzenia.