Temat interpretacji
Moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej opłaty leasingowej.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 01.08.2011 r. (data wpływu 08.08.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej opłaty leasingowej - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 08.08.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej opłaty leasingowej.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
Wnioskodawca prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą wpisaną do ewidencji prowadzonej przez Prezydenta miasta. Przeważający rodzaj działalności Wnioskodawcy to wynajem i zarządzanie nieruchomościami na własny rachunek. Na potrzeby rozliczeń podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów a koszty rozlicza według zasady memoriałowej (art. 22 ust 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
W dniu 22 listopada 2010 r. Wnioskodawca zawarł z firmą O. S.A, umowę leasingu samochodu osobowego, wykorzystywanego w całości na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.
Zapisy umowy spełniają wszystkie przesłanki określone w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalające zaliczyć ją do leasingu operacyjnego. Warunkiem koniecznym do zawarcia przedmiotowej umowy leasingu było uiszczenie przez Wnioskodawcę, w terminie 3 dni przed planowanym zawarciem umowy, pierwszej opłaty leasingowej w wysokości 10% wartości przedmiotu leasingu. Pozostałą część wynagrodzenia Wnioskodawca jest zobowiązany płacić w ratach miesięcznych przez cały podstawowy okres trwania umowy, tzn. przez 35 miesięcy.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy koszt pierwszej opłaty leasingowej w leasingu operacyjnym, dla potrzeb obliczania podatku dochodowego od osób fizycznych, powinien być rozliczany w czasie przez cały podstawowy okres trwania umowy, czy też stanowi koszt uzyskania przychodu w dacie poniesienia...
Zdaniem Wnioskodawcy opłaty ponoszone w związku z zawartą umową leasingu stanowią koszty pośrednie, służą osiąganym przez Niego przychodom, natomiast nie można i ich bezpośrednio powiązać z żadnym konkretnym przychodem. Konieczność poniesienia pierwszej opłaty leasingowej przed zawarciem umowy sprawia, że jest to koszt dotyczący całego okresu leasingu, przekraczającego jeden rok podatkowy. Powinien zatem stanowić koszt podatkowy rozliczany w czasie, proporcjonalnie do okresu, którego dotyczy.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Kwestie dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a - 23l Rozdziału 4a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 lipca 2011 r. (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.).
W myśl art. 23a pkt 1 ww. ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej finansującym, oddaje do odpłatnego używania albo do używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej korzystającym, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.
Z treści art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:
- umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
- umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
- suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
Stosownie do treści art. 23b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:
- art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.),
- przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
- art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178),
- do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.
Z przepisów powyższych wynika zatem, iż co do zasady, jeżeli umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunki to wówczas ponoszone przez leasingobiorcę (korzystającego) w związku z tą umową wydatki w podstawowym okresie, z tytułu używania przedmiotu leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.
Moment zaliczenia wydatków z tytułu leasingu do kosztów uzyskania przychodów nie jest sprecyzowany w art. 23b ust. 1 cyt. ustawy. W związku z tym rozstrzygając tę kwestię należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów uregulowane w art. 22 ust. 46 ww. ustawy.
Stosownie do art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.
Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Zgodnie z art. 22 ust. 6 ustawy, zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem, że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że warunkiem koniecznym do zawarcia umowy leasingu operacyjnego było uiszczenie przez Wnioskodawcę, w terminie 3 dni przed planowanym zawarciem umowy, pierwszej opłaty leasingowej w wysokości 10% wartości przedmiotu leasingu
Wstępnych opłat leasingowych nie można bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika, gdyż są one uiszczane jednorazowo przed lub przy podpisywaniu umowy leasingowej, ale przed wydaniem przedmiotu leasingu, a ich zapłata jest warunkiem koniecznym do zawarcia lub rozpoczęcia realizacji umowy leasingu. Co do zasady, opłaty o charakterze wstępnym (niezależnie od stosowanego nazewnictwa) pomimo że ponoszone są jednorazowo, dotyczą ściśle określonego okresu wynikającego z umowy leasingu. Zatem bez względu na nazewnictwo (wstępna rata leasingowa, czynsz inicjalny, czynsz zerowy, opłata wstępna, pierwsza opłata, rata zerowa), jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem skuteczności tej umowy (jej zawarcia) i wydania przedmiotu leasingu, to z uwagi na tę właśnie rolę, należy przyjąć, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy.
Reasumując, uzasadnionym jest w przedmiotowej sprawie, by Wnioskodawca koszt pierwszej opłaty leasingowej w leasingu operacyjnym, dla potrzeb obliczania podatku dochodowego od osób fizycznych rozliczał w czasie, tj. przez cały podstawowy okres trwania umowy zgodnie z treścią art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie