Temat interpretacji

1. Czy wniesienie do spółki jawnej wkładu w postaci prawa współwłasności nieruchomości wykorzystywanej uprzednio w toku indywidualnej działalności gospodarczej spowoduje powstanie przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2. Czy uzyskanie udziału w spółce jawnej spowoduje powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2011 r. (data wpływu 7 marca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 13 maja 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki jawnej jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki jawnej, w zakresie wypłaty dokonanej przez spółkę na rzecz wspólnika oraz w zakresie likwidacji spółki jawnej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 27 kwietnia 2011 r., znak ILPB1/415-278/10-2/IM, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 04 maja 2011 r., a w dniu 13 maja 2011 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 11 maja 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik jako wspólnik spółki cywilnej jest wraz z drugim jej wspólnikiem właścicielem lokalu użytkowego. Lokal ten wykorzystywany jest aktualnie przez podatnika, na podstawie umowy odpłatnego udostępnienia, do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie gastronomii. Podatnik i jego wspólnik są także współwłaścicielami drugiego lokalu użytkowego (przy czym udział podatnika znajduje się w majątku wspólnym jego i jego żony) jednak już nie jako wspólnicy spółki cywilnej. W lokalu tym drugi ze wspólników w oparciu o przysługujące mu prawo własności oraz umowę odpłatnego użytkowania prowadzi działalność gastronomiczną.

Wspólnicy spółki cywilnej, mając na uwadze względy organizacyjne, optymalizację kosztów w zakresie zatrudnienia, zaopatrzenia i zarządzania, a także zwiększenie rynkowego znaczenia lokali (skutkujące możliwością uzyskania lepszych warunków, np. w zakresie umów sponsoringowych) rozważają wspólne prowadzenie działalności na obu nieruchomościach, a w przyszłości także rozwój przedsięwzięcia poprzez zakup kolejnej nieruchomości i prowadzenie na niej analogicznej działalności. Partnerzy planują więc w pierwszym etapie przekształcenie istniejącej spółki cywilnej w spółkę jawną oraz wniesienie do niej udziałów w drugim z ww. lokali, jako wkładów niepieniężnych. Spółka ta będzie następnie udostępniać każdą z nieruchomości jednemu ze współwłaścicieli, na podstawie umowy dzierżawy, celem prowadzenia przez niego działalności na tej nieruchomości do czasu określenia wartości pozostałych składników majątkowych służących obu wspólnikom do prowadzenia działalności gastronomicznej oraz ustalenia szczegółowych zasad łącznego prowadzenia działalności na tych nieruchomościach.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że pytanie dotyczące wypłaty na rzecz wspólników odnosi się do dokonywanych w trakcie istnienia spółki wypłat pieniężnych mających charakter podziału zysku spółki (lub też zaliczek na podział zysku). W wyniku likwidacji spółki podatnik mógłby uzyskać takie składniki, jakie w chwili likwidacji znajdowały się w majątku spółki a więc w wyniku podziału tych składników zarówno składniki majątku ruchomego, nieruchomego, środki pieniężne itp. (o ile w momencie likwidacji byłyby one w majątku spółki).

W związku z powyższym zadano następujące pytania

w zakresie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki jawnej.

Czy wniesienie do spółki jawnej wkładu w postaci prawa współwłasności nieruchomości wykorzystywanej uprzednio w toku indywidualnej działalności gospodarczej spowoduje powstanie przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych... Czy uzyskanie udziału w spółce jawnej spowoduje powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie udziału w nieruchomości jako wkładu do spółki jawnej nie będzie skutkowało powstaniem po jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W wypadku wniesienia nieruchomości do spółki jawnej nie dochodzi bowiem do odpłatnego zbycia tej nieruchomości. O odpłatnym zbyciu można zasadnie mówić wyłącznie w wypadku, gdy zbywca w zamian za przeniesienie prawa własności otrzymuje wzajemne ekwiwalentne świadczenie - wymierne przysporzenie majątkowe, skutkujące powstaniem w majątku zbywcy konkretnej wartości majątkowej. Takiego przysporzenie nie stanowi udział w spółce osobowej, będący jedynie kompleksem praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w spółce, któremu nie sposób przypisać samodzielnie określonej wartości (co istotnie odróżnia go od akcji, czy udziałów w spółkach kapitałowych o jednoznacznie określonej wartości). Analogiczne stanowisko wyrażane jest też powszechnie w orzecznictwie (por. np. stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 października 2008 roku, sygn. akt ILPB1/415-534/08-2/IM, WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 28 stycznia 2010 roku, I SA/Wr 1618/09, WSA w Lublinie w wyroku z dnia 19 maja 2010 roku, I SA/Lu 95/10).

Brak jest więc podstaw dla uznania, że w wyniku omawianej transakcji powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, stanowiący przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) albo mający charakter przychodu z działalności gospodarczej (w oparciu o fakt, że wnoszona do spółki jawnej nieruchomość uprzednio była przeznaczona na cele prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika). Zarówno regulacja ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a), jak i art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) wskazuje bowiem na opodatkowanie odpłatnego zbycia składników majątkowych, do którego z wyżej wskazanych powodów, nie dojdzie w sytuacji opisanej w zapytaniu.

Brak opodatkowania ww. czynności podatkiem dochodowym znajduje dodatkowe potwierdzenie w brzmieniu regulacji art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje w przypadku wniesienia wkładu do spółki osobowej regulacji analogicznej do zapisów art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, dotyczących nabycia udziału w spółkach kapitałowych, stanowiących, że takie nabycie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu, w wysokości wartości nominalnej tych udziałów. Biorąc pod uwagę wcześniej poruszoną kwestię braku oznaczenia wartości udziału w spółce jawnej, konstrukcja taka nie byłaby zresztą możliwa do wprowadzenia w przypadku tych podmiotów. Trudno byłoby też uzasadnić celowość takiego zabiegu, zważywszy na to, że samo uzyskanie udziału w spółce osobowej nie skutkuje jakimkolwiek zwiększeniem majątku wspólnika. Tym samym, w ocenie podatnika, uzyskanie udziału w spółce osobowej nie generuje po stronie wspólników przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 wymienia źródła przychodów, wśród których, w pkt 3, wskazuje się pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl zasady określonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1. środkami trwałymi,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

   - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Należy jednak wskazać, że w przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie udziały, a więc uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One zaś, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia. Otrzymując bowiem udziały wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki osobowej.

Aby zaś mówić o sytuacji odpłatnego zbycia, uregulowanej w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu.

W związku z tym, wniesienie aportu do spółki osobowej nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Należy przy tym wskazać, że od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera przepis art. 21 ust. 1 pkt 50b, którym ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej, a więc w przedmiotowej sprawie do spółki cywilnej.

Stosownie bowiem do tego przepisu wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Końcowo wskazać należy, iż przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie w przedmiotowej sprawie zastosowania. Zgodnie bowiem z jego treścią za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Należy bowiem zauważyć, że przepisem tym ustawodawca uregulował kwestię opodatkowania aportów do spółek kapitałowych, zaś przedmiotem wniosku jest sprawa dotycząca wniesienia nieruchomości w drodze aportu do spółki osobowej.

W związku z powyższym wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki jawnej wkładu w postaci prawa współwłasności nieruchomości wykorzystywanej uprzednio w toku indywidualnej działalności gospodarczej jak i uzyskanie udziału w spółce jawnej nie wywiera żadnych skutków w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, a w szczególności nie wiąże się z osiągnięciem przez Wnioskodawcę przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy organ informuje, że wniosek w zakresie:

• wypłaty dokonanej przez spółkę na rzecz wspólnika został rozstrzygnięty w dniu 1 czerwca 2011 r. odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-278/11-5/IM,
• likwidacji spółki jawnej został rozstrzygnięty w dniu 1 czerwca 2011 r. odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-278/11-6/IM.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Sądów Administracyjnych tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPB1/415-278/11-5/IM, interpretacja indywidualna
ILPB1/415-278/11-6/IM, interpretacja indywidualna

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu