Temat interpretacji

Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) i art. 21 ust. 1 pkt. 46 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie po rozpatrzeniu wniosku z dnia 24.08.2006 r. w sprawie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie postanawia uznać za prawidłowe stanowisko przedstawione w pkt 1, 3 i 4 zapytania oraz stanowisko przedstawione w pkt 2 w części dotyczącej kwestii opodatkowania wynagrodzenia pracowników w momencie wypłaty i sporządzenia korekty deklaracji PIT-4 oraz za nieprawidłowe stanowisko przedstawione w pkt 2 w części dotyczącej sporządzenia informacji o dochodach PIT-11/8B.

W dniu 24.08.2006 r. do tut. Organu podatkowego wpłynął wniosek Spółki O. w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego (wniosek uzupełniono pismami z dn. 25.08.2006 r., 25.09.2006 r. i 06.10.2006 r.). Wnioskodawca zwrócił się z pytaniami dotyczącymi zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów z tytułu realizacji programu Phare 2003 finansowanych ze środków funduszu.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż: Spółka realizuje projekt w ramach programu Phare 2003. tj. umowę zawartą pomiędzy Rządem Rzeczpospolitej Polskiej reprezentowanym przez Urząd Komitetu Integracji Europejskiej (UKIE) reprezentowanym przez działającą w jego imieniu Fundację Fundusz Współpracy, Jednostkę Finansująco - Kontraktującą, a uczestnikami konsorcjum. w którym nasza Spółka jest liderem. Umowa dotyczy ,,Pozyskania danych katastralnych oraz obszarów kwalifikowanych na potrzeby systemu Identyfikacji Działek Rolnych LPIS w ramach projektu PHARE PL2003/005-710.04.0501/01", gdzie 50% środków finansowanych jest ze środków funduszu Phare - tj. z pomocy zagranicznej przekazanej podmiotom z budżetu Unii Europejskiej a 50% ze środków rządu polskiego. Umowa o świadczenie usług nabywanych ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej została zarejestrowana w Urzędzie Komitetu Integracji Europejskiej. Umowa zawiera zapis, iż dzieli całość prac na 6 etapów, które będą sprzedawane i rozliczane oddzielnie do końca listopada 2006 roku. Za wykonaną usługę przysługuje liderowi konsorcjum, tj. Spółce O., wynagrodzenie płatne w terminie 35 dni roboczych od daty podpisania protokołu odbioru dla poszczególnych etapów. Do realizacji zadań wykonywanych w ramach umowy ,,Pozyskania danych katastralnych oraz obszarów kwalifikowanych na potrzeby systemu Identyfikacji Działek Rolnych LPIS..." Spółka zatrudnia pracowników w ramach umowy o pracę, którzy są wynagradzani w systemie akordowym i zadaniowym oraz umów cywilnoprawnych (zlecenia, o dzieło). Pracownicy zatrudnieni na umowę o pracę nie posiadają odrębnych umów o pracę na wykonanie ww. przedmiotu umowy, jednak tak jak i zleceniobiorcy są oni zgłoszeni w umowie o wykonanie usługi jako wykonawcy. Pracownicy otrzymują wynagrodzenie za konkretne zadania bezpośrednio służące realizacji projektu. Spółka jest w stanie określić na podstawie własnej ewidencji płacowej i czasu pracy jaka część wynagrodzenia związana jest bezpośrednio z świadczeniem pracy wynikającej z umowy w ramach projektu PHARE PL2003/005-710.04.05.01/01, tj. jaka część była i jest finansowana ze środków pochodzących z programu Phare. Wynagrodzenie pracowników zatrudnionych na umowę o pracę realizujących umowę wypłacane jest zgodnie z odrębnymi przepisami comiesięcznie, zaś umowy cywilnoprawne po oddaniu kompletnych zleconych opracowań przyjętych i odebranych przez zleceniodawcę. Ponadto nad całością realizacji projektu (umowy o ,,Pozyskania danych katastralnych oraz obszarów kwalifikowanych na potrzeby systemu Identyfikacji Działek Rolnych LP1S...") czuwa pracownik pełniący funkcję kierownika projektu. który wynagradzany jest dodatkowo za pełnioną funkcję, tj. kierownik projektu oraz zespół osób (pracowników) stanowiących tzw. zespół kontroli. Wnioskodawca zwrócił się z następującymi pytaniami:

1. Czy zwolnienie z opodatkowania części dochodów pracowników i zleceniobiorców na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych następuje z chwilą, wypłaty wynagrodzeń bez względu na fakt finansowania tych wypłat z własnych środków Spółki, czy też dopiero z chwilą posiadania przez naszą Spółkę środków pomocowych (tj. zapłacone przez zlecającego wynagrodzenia umownego)?
2. Jak należy postąpić w sytuacji, gdy za poprzednie miesiące, w których Spółka nie posiadała środków pomocowych wypłacała wynagrodzenia pracownikom i zleceniobiorcom bezpośrednio realizującym zadania w ramach programu Phare z własnych środków:
   - czy z chwilą otrzymania środków pomocowych należy skorygować dotychczasowo potrącone zaliczki (korekta potrąconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wstecz),
   - czy też kwoty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w ramach programu Phare sfinansowane ze środków własnych należy wykazać w informacji PIT-11/8B ,,informacja o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy" jako przychody pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej (poz. 78), tak aby podatnik we własnym zakresie odpowiednio skorygował zaliczki (podatek) dopiero w rozliczeniu rocznym?
3. Czy warunkiem koniecznym do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wyplata wynagrodzenia ze środków pomocowych z wyodrębnionego konta bankowego, na które te środki wpłyną?
4. Czy zwolnieniu od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają dochody własnych pracowników zatrudnionych bezpośrednio do realizacji programu oraz pracowników pełniących funkcję: kierownika projektu, kierowników zlecenia oraz zespół kontroli i dokumentacji?

Wnioskodawca przedstawia następujące stanowisko:

1. Wypłata wynagrodzenia pracownikom i zleceniobiorcom, którzy bezpośrednio realizują cel umowy finansowanej z bezzwrotnej pomocy zagranicznej (środki PHARE), ze środków własnych Spółki, w sytuacji gdy jednostka nie otrzymała wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za wykonaną usługę, nie korzysta ze zwolnienia zapisanego w art. 21 ust. 1 pkt 46. Zwolnienie to będzie miało miejsce dopiero w sytuacji gdy jednostka otrzyma na rachunek bankowy wynagrodzenie za realizowaną umowę i zacznie wypłacać wynagrodzenia ze środków, które wpłyną z tytułu realizacji umowy. Brzmienie literalne przepisu zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 46a wskazuje, że dopiero zwolnieniu podlegają. dochody ,,pochodzące" tj. otrzymane przez jednostkę i rozdysponowane (wypłacone) w formie wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę, umów cywilnoprawnych po czasie ich otrzymania z instytucji finansującej.
2. Wyplata wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w ramach programu Phare, realizowana ze środków własnych Spółki w miesiącach kiedy jednostka nie otrzymała jeszcze środków z bezzwrotnej pomocy zagranicznej nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych w momencie wypłaty. Środki na wypłatę nie pochodzą, ze środków pomocowych i sfinansowanie wynagrodzenie z tychże środków nie stało się jeszcze faktem dokonanym. Dlatego też, Spółka była zobowiązana potrącić od tych wynagrodzeń zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych. Według Wnioskodawcy należy ww. wynagrodzenie wypłacone z własnych środków wykazać w informacji PIT-11/8B ,,Informacja o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy" jako przychody pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej w poz. 78 jednoczesnym wyłączeniem z poz. 75 i 76 części składek. których podstawę wymiaru stanowi dochód wolny od podatku, tak aby Podatnik we własnym zakresie mógł się ubiegać o zwrot potrąconych zaliczek w zeznaniu rocznym. Jednocześnie Spółka stoi na stanowisku, że nie jest zobowiązana do sporządzania korekt deklaracji PIT-4, ponieważ prawidłowo pobrała zaliczkę na podatek dochodowy (w momencie wypłaty nie został spełniony warunek zwolnienia wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 46 updof).
3. Środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy wynikające z realizowanej umowy w ramach projektu PHARE PL2003/005-710.04.05.01/01 nie wymagają oddzielnego rachunku bankowego (brak takich wymogów w umowie z zlecającym). Dlatego też Spółka uważa, że ustawa nie wymaga aby zwolnieniu zawartemu w art. 21 ust. 1 pkt 46 towarzyszyła konieczność wyodrębnienia środków wpływających z pomocy bezzwrotnej, tym bardziej, że wpływa ona w EURO (należność główna wpływa w EURO, VAT w PLN) i po to aby wypłacić wynagrodzenia dla podatników (pracowników i zleceniobiorców) należy je przewalutować na złote polskie, więc i tak nie będą to te same środki.
4. Do realizacji zadania wynikającego z umowy w ramach projektu PHARE PL2003/005- 710.04.05.01/01. na podstawie schematu organizacyjnego projektu stanowiącego załącznik do umowy zostali powołani pracownicy w funkcji: kierownika projektu i zlecenia oraz pracownicy kontroli i dokumentacji. Pracownicy ci są wymienieni w umowie głównej ze zlecającym jako osoby zaangażowane w realizację projektu. Dlatego też zdaniem Spółki są oni bezpośrednio zaangażowani w realizację projektów z którego środki pochodzą, z pomocy bezzwrotnej i wypłacone wynagrodzenia stanowią dochód wolny zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, w oparciu o obowiązujące przepisy prawa, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie stwierdza co następuje:

Ad. 1. Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają dochody, jeżeli :

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Stwierdzić zatem należy, iż zwolnieniu podlegają dopiero dochody ,,pochodzące" tj. otrzymane przez jednostkę i rozdysponowane (wypłacone) w formie wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę, umów cywilnoprawnych po czasie ich otrzymania z instytucji finansującej, a nie wypłacane z własnych środków Spółki.

Ad. 2. Mając na uwadze powołany powyżej przepis i przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż wypłata wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w ramach programu Phare, realizowana ze środków własnych Spółki w miesiącach kiedy jednostka nie otrzymała jeszcze środków z bezzwrotnej pomocy zagranicznej nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych w momencie wypłaty. Wobec powyższego za prawidłowe jednocześnie należy uznać stanowisko Spółki, iż nie jest zobowiązana do sporządzania korekt deklaracji PIT-4, ponieważ prawidłowo pobrała zaliczkę na podatek dochodowy (w momencie wypłaty nie został spełniony warunek zwolnienia wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 46 updof). Nie można się natomiast zgodzić, że stanowiskiem Wnioskodawcy, iż ww. wynagrodzenie wypłacone z własnych środków należy wykazać w informacji PIT-11/8B ,,Informacja o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy" jako przychody pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej w poz. 78 z jednoczesnym wyłączeniem z poz. 75 i 76 części składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód wolny od podatku, tak aby Podatnik we własnym zakresie mógł się ubiegać o zwrot potrąconych zaliczek w zeznaniu rocznym.

Ad. 3. Środki na realizację projektu Spółka otrzymała od podmiotu upoważnionego do ich rozdzielania i pokrywają one 50% wartości projektu. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka jest w stanie określić w jakiej części wynagrodzenie z tytułu udziału w bezpośredniej realizacji zadań było realizowane ze środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zatem za zasadne należy uznać stanowisko Spółki w tym zakresie, gdyż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, czy warunkiem koniecznym do zastosowania zwolnienia jest wyplata wynagrodzenia ze środków pomocowych z wyodrębnionego konta bankowego, na które te środki wpłyną.

Ad. 4. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnieniu podlegają. dochody ,,pochodzące" tj. otrzymane przez jednostkę i rozdysponowane (wypłacone) w formie wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę, umów cywilnoprawnych osobom bezpośrednio zaangażowanym w realizację projektów, ze środków pochodzących, z pomocy bezzwrotnej. Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika, że przedmiotowe zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych dotyczy dochodów uzyskanych przez podatnika, jeżeli bezpośrednio realizuje on cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Jednocześnie zaznaczono w powyższym przepisie, że zwolnienie nie będzie miało zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik realizujący bezpośrednio cel programu zleca wykonanie określonej czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Powołany przepis wprowadza więc określone przesłanki zwolnienia jak również szeroki krąg osób, mogących korzystać z takiego zwolnienia. Dochody pochodzące bowiem z bezzwrotnej pomocy będą zwolnione z podatku nie tylko wtedy, gdy trafią do pierwszego uprawnionego i korzystającego z nich podatnika, lecz zwolnienie to rozciąga się także na dochody finansowane ze środków pomocowych, jeżeli przychody będą otrzymywane przez pracowników i inne osoby bezpośrednio realizujące program objęty pomocą. Z tego też względu zarówno pracownicy jak i osoby wykonujące prace na podstawie umów cywilnoprawnych są uprawnieni do otrzymania należnego wynagrodzenia bez konieczności potrącania podatku dochodowego, jeżeli tylko wynagrodzenie tego typu będzie finansowane ze środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy, a wykonawca prac bezpośrednio realizuje program, który jest objęty pomocą.

W sytuacji, gdy czynności pomocnicze będą finansowane ze środków pomocowych, ale podatnik, który realizuje bezpośrednio cel programu, zleci dodatkowe wykonanie określonych prac innym osobom czy podmiotom, to zwolnienie podatkowe nie ma zastosowania. Otrzymane więc środki pieniężne przez osoby wykonujące takie dodatkowe czynności podlegają wtedy opodatkowaniu na ogólnych zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ze złożonego przez Płatnika zapytania wynika, iż osoby, o których mowa w zapytaniu wykonują bezpośrednio czynności związane z realizacją wymienionego w piśmie programu. Zatem stanowisko wnoszącego zapytanie, iż wynagrodzenia z tytułu realizacji programu pomocowego finansowanego ze środków unijnych (PHARE), będą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe, pod warunkiem, że osoba zatrudniona przy realizacji programu na podstawie umowy cywilnoprawnej bezpośrednio realizuje cele przedmiotowego programu.