Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 01.02.2005, sygn. PDFN II/415-118/05/DW, Urząd Skarbowy w Sosnowcu

Temat interpretacji

POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sosnowcu stwierdza, iż stanowisko podatnika, przedstawione we wniosku z dnia 14.11.2005 r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie jest nieprawidłowe w części dotyczącej:
1. Obowiązku poinformowania organu podatkowego przed zakończeniem inwestycji o zamiarze rozpoczęcia odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków na spłatę odsetek od kredytu udzielonego na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych w następnym roku podatkowym,
2. Uprawnienia do odliczenia wydatków na spłatę odsetek od kredytu udzielonego na zakup lokalu mieszkalnego wraz z garażem oraz udziałem w gruncie w pełnej wysokości,
3. Uprawnienia do korzystania z ww. odliczenia do końca okresu spłaty kredytu w razie zlikwidowania ulgi odsetkowej,
4. Uprawnienia do korzystania z ww. odliczenia w sytuacji, gdy spłata kredytu wraz z odsetkami będzie udokumentowana dokumentem elektronicznym potwierdzającym wykonanie poleceń przelewu,
jest prawidłowe w części dotyczącej:
5. Uprawnienia do ww. odliczenia przez cały okres spłaty kredytu,
6. Możliwości odliczenia w zeznaniu za rok, w którym zakończono inwestycję, wydatków na spłatę odsetek od kredytu zapłaconych w roku zakończenia inwestycji i w roku go poprzedzającym w sytuacji, gdy ich wysokość będzie wyższa od zaliczek na podatek wnioskodawcy i jego małżonka, a nie będzie przekraczała kwoty podstawy opodatkowania.

UZASADNIENIE

W dniu 14.11.2005 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Sosnowcu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Jak stanowi art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.
W myśl art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że podatnik wraz z małżonką zawarł umowę przedwstępną zakupu lokalu mieszkalnego wraz z garażem (stanowiącym część składową lokalu jako pomieszczenie przynależne) i udziałem w gruncie. Zawarcie umowy kupna lokalu mieszkalnego wraz z garażem i udziałem w gruncie w formie aktu notarialnego ma nastąpić po zakończeniu inwestycji, co jest planowane na drugą połowę 2006 r. Wartość inwestycji nie przekracza kwoty 170.000 zł i w całości została sfinansowana kredytem udzielonym w listopadzie 2005 r. przez bank na zakup lokalu mieszkalnego. Spłata kredytu ma zostać zakończona w listopadzie 2035 r. Podatnik zaznacza, że wraz z małżonką nie korzystali z ulgi budowlanej.
W związku z powyższym podatnik sformułował następujące pytania i podał własne stanowisko:

1. Czy istnieje obowiązek poinformowania organu podatkowego przed zakończeniem inwestycji o zamiarze rozpoczęcia odliczenia wydatków na spłatę odsetek od kredytu mieszkaniowego w następnym roku podatkowym?
Zdaniem podatnika taki obowiązek istnieje, natomiast nie jest mu znana forma takiego powiadomienia.
2. Czy odliczenie obejmuje odsetki od kredytu przeznaczonego na zakup lokalu mieszkalnego wraz z garażem w tym samym budynku oraz udziałem w gruncie w pełnej wysokości, czy tylko w części?
Zdaniem podatnika odliczeniu podlegają odsetki w pełnej wysokości, ponieważ inwestycja jako całość zaspokaja potrzeby mieszkaniowe jego i małżonki oraz na całość został udzielony kredyt.
3. Czy w razie likwidacji ulgi odsetkowej podatnik z małżonką będą mogli korzystać z odliczenia wydatków na spłatę odsetek od kredytu udzielonego na cele mieszkaniowe w ramach praw nabytych?
Zdaniem podatnika w takim przypadku może on dalej odliczać odsetki od kredytu w ramach praw nabytych.
4. Czy możliwe jest udokumentowanie wysokości i terminu zapłaty odsetek od kredytu udzielonego na cele mieszkaniowe dokumentem elektronicznym potwierdzającym dokonanie przelewu realizowanego drogą elektroniczną?
Zdaniem podatnika nie ma przeciwwskazań dla uznania dokumentu elektronicznego dotyczącego ww. transakcji za dowód zapłacenia odsetek.

5. Czy przez cały okres spłaty kredytu podatnik będzie mógł odliczać wydatki na spłatę odsetek od niego?
Zdaniem podatnika z ww. odliczenia można korzystać przez cały okres spłaty kredytu.
6. Czym będzie skutkowała sytuacja, w której wysokość odsetek od kredytu zapłaconych w 2005 i 2006 r. i odliczanych w zeznaniu podatkowym za 2006 r. będzie wyższa niż zaliczka na podatek podatnika i jego małżonki pobrana w 2006 r.?
Zdaniem podatnika okoliczność taka nie ma wpływu na odliczenie, ponieważ odsetki podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania, a nie od podatku, natomiast odliczenie nie może być wyższe niż kwota podstawy opodatkowania.

W myśl art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (j. t. Dz. U. z 2000 roku Nr 14, poz. 176 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2005 r., od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2-4, faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej m.in. z zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy lub od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Odliczenie z tytułu spłaty odsetek, zgodnie z art. 26b ust. 2 wymienionej ustawy o podatku dochodowym, stosuje się, jeżeli:
- kredyt został udzielony podatnikowi po dniu 01.01.2002 r., przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego albo przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych do udzielania kredytów (pożyczek), a z umowy kredytu wynika, że dotyczy on inwestycji wymienionej w art. 26b ust. 1,
- inwestycja, o której mowa w art. 26b ust. 1 (zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej) została zakończona nie wcześniej niż w 2002 r., a ponadto musi być potwierdzona umową o przeniesieniu na podatnika własności budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, sporządzoną w formie aktu notarialnego.

Kolejne warunki, jakie muszą być spełnione w myśl art. 26b ust. 2 pkt 6 i 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są następujące:
- odsetki od kredytu zostały faktycznie zapłacone, a ich wysokość i termin zapłaty są udokumentowane dowodem wystawionym przez uprawniony podmiot (udzielający kredytu),
- odsetki nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, chyba że zwrócone odsetki zwiększyły podstawę obliczenia podatku i nie zostały odliczone od przychodów na podstawie art. 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym,
- podatnik (lub jego małżonek) nie korzystał lub nie korzysta z odliczenia od dochodu (przychodu) lub podatku wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe z tytułu tzw. dużej ulgi mieszkaniowej.
A zatem by skorzystać z przedmiotowej ulgi niezbędne jest łączne spełnienie powyższych przesłanek.

Odliczeniem objęte są wyłącznie odsetki naliczone za okres począwszy od dnia 01.01.2002 r. i zapłacone od tego dnia, od tej części kredytu, która nie przekracza kwoty odpowiadającej kwocie określonej zgodnie z art. 27a ust. 2 ustawy, ustalonej w roku zakończenia inwestycji, a odliczenia dokonuje się najwcześniej za rok podatkowy, w którym została zakończona dana inwestycja.

Ad. 1) Zgodnie z art. 26b ust. 2 pkt 5 ww. ustawy odliczenie odsetek od kredytu udzielonego na realizację inwestycji budowlanej stosuje się, jeżeli do zeznania podatkowego o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty), składanego za rok, w którym po raz pierwszy dokonuje się odliczenia podatnik dołączy oświadczenie, według określonego wzoru, o wysokości wszystkich poniesionych wydatków związanych z daną inwestycją, w tym o wysokości wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez podatników podatku od towarów i usług niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku (aktualnie druk takiego oświadczenia nosi oznaczenie PIT-2K). A zatem nie ma obowiązku powiadamiania organu podatkowego o zamiarze skorzystania z przedmiotowej ulgi wcześniej niż składając zeznanie podatkowe za rok, w którym zostanie zakończona inwestycja. Tym samym stanowisko podatnika w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2) Z analizy powołanego wyżej art. 26b ust. 1 ww. ustawy wynika, że aby skorzystać z tzw. ulgi odsetkowej udzielony podatnikowi kredyt mieszkaniowy przeznaczony ma być na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych związanej m.in. z zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej.
W związku z powyższym powstaje wątpliwość, czy odliczeniu podlega tylko kwota odsetek od kredytu udzielonego na zakup lokalu mieszkalnego czy też przeznaczonego na zakup lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym (garażem) i udziałem w gruncie w całości, czy też jedynie w części.
Aby odpowiedzieć na pytanie dotyczące odliczenia odsetek od kredytu w części przeznaczonej na zakup garażu sprzedawanego wraz z lokalem mieszkalnym należy odwołać się do definicji lokalu mieszkalnego zawartej w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24.06.1994 r. o własności lokali (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Zgodnie z tą definicją samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe - jak stanowi art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali - pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności : piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej pomieszczeniami przynależnymi.
W świetle powyższego należy stwierdzić, że o mieszkalnym charakterze lokalu decyduje funkcja jakiej ma służyć, czyli funkcja mieszkania, w którym koncentruje się życie rodzinne i tylko odsetki od kredytu przeznaczone na zakup takiego lokalu uprawniają do ulgi. Przy czym realizacji tej funkcji służą nie tylko pomieszczenia typowo mieszkalne (pokoje), ale również pomieszczenia pomocnicze takie jak kuchnia, pomieszczenia higieniczno-sanitarne czy garderoba. Jakkolwiek garaż należy do części składowych budynku wielorodzinnego, to nie sposób uznać go za pomieszczenie pomocnicze, o którym mowa w ww. definicji lokalu mieszkalnego, gdyż z natury rzeczy nie służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych ludzi.
A zatem odsetki od tej części kredytu, która została przeznaczona na zakup garażu nie podlegają odliczeniu w ramach ulgi odsetkowej.
Ponadto zgodnie z art. 26b ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczeniu nie podlegają odsetki od kredytów wykorzystanych na nabycie gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu w związku z inwestycją wymienioną w art. 26b ust. 1 ww. ustawy (m.in. z zakupem lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym); w przypadku wykorzystania kredytu na cele wymienione w ww. artykule oraz na nabycie gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu odliczeniu nie podlegają odsetki od części kredytu ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostają wydatki na nabycie gruntu w łącznych wydatkach związanych z daną inwestycją, o których mowa w art. 26b ust. 2 pkt 5 wspomnianej ustawy.
Z uwagi na powyższy przepis stanowisko podatnika dotyczące możliwości odliczenia odsetek w pełnej wysokości od kwoty kredytu przeznaczonego na zakup lokalu mieszkalnego wraz z garażem i udziałem w gruncie należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3) W kwestii możliwości odliczenia odsetek od kredytu mieszkaniowego w ramach praw nabytych nawet po ewentualnym zniesieniu tzw. ulgi odsetkowej należy stwierdzić, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu aktualnie obowiązującym, nie przewiduje zakończenia obowiązywania odliczenia wydatków na spłatę odsetek od kredytu udzielonego na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych w następnym roku podatkowym. Naturalną konsekwencją powyższego jest brak uregulowań dotyczących możliwości kontynuowania przedmiotowego odliczenia przez podatników, którzy nie zakończyli spłaty kredytu i odsetek od niego w ramach tzw. praw nabytych w razie ewentualnego zakończenia obowiązywania ulgi. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że na podstawie obecnie obowiązujących przepisów podatnik miałby prawo do kontynuacji odliczenia ww. wydatków w razie likwidacji ulgi. A zatem stanowisko podatnika w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Ad. 4) Jak wspomniano wyżej spłata odsetek musi zostać udokumentowana dowodami wystawionymi przez bank, z których wynika wysokość i termin zapłaty odsetek (art. 26b ust. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
A zatem niezależnie od sposobu dokonywania spłaty odsetek od kredytu na cele mieszkaniowe i potwierdzenia tych transakcji dokumentami, w tym elektronicznymi, do skorzystania z przedmiotowego odliczenia niezbędne jest posiadanie przez podatnika określonego w ww. przepisie dokumentu wystawionego przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego albo przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych do udzielania kredytów. Tym samym stanowisko podatnika, zgodnie z którym uważa on za prawidłowe odliczenie wydatków na spłatę odsetek od kredytu mieszkaniowego na podstawie dokumentu elektronicznego dotyczącego transakcji polegających na realizacji przelewów kwot obejmujących ratę kapitałową i odsetkową należy uznać za nieprawidłowe. Całość zapłaconych odsetek będzie można odliczyć tylko w oparciu o wydane zaświadczenie z banku kredytodawcy.

Ad. 5) W aktualnie obowiązującym stanie prawnym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera ograniczenia czasowego co do możliwości dokonywania odliczenia odsetek od kredytu mieszkaniowego - w tym zakresie należy więc potwierdzić prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym może on wraz z małżonką odliczać odsetki od zaciągniętego kredytu przez cały okres jego spłaty.

Ad. 6) Jeśli chodzi o zagadnienie dotyczące uprawnienia do odliczenia za rok, w którym ukończono inwestycję, odsetek od kredytu zapłaconych w tym roku i w roku go poprzedzającym w sytuacji, gdy ich wysokość będzie wyższa od zaliczek na podatek wnioskodawcy i jego małżonka, to podkreślić należy, że zgodnie z art. 26b ust. 1 ww. ustawy faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) na sfinansowanie jednej z wymienionych w ustawie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych odlicza się od podstawy obliczenia podatku. W myśl art. 26b ust. 6 ustawy odsetki zapłacone przed rokiem podatkowym, w którym została zakończona dana inwestycja mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku za rok podatkowy, w którym została zakończona dana inwestycja. A zatem jeśli zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym zakup lokalu mieszkalnego zostanie sfinalizowany w 2006 r., to odliczeniu w zeznaniu podatkowym za 2006 r. będą podlegać odsetki zapłacone w 2005 r. i 2006 r. w wysokości nieprzekraczającej kwoty podstawy opodatkowania.
Prawidłowe jest więc stanowisko podatnika, zgodnie z którym nie ma znaczenia okoliczność, że kwota zapłaconych w 2005 r. i 2006 r. odsetek przewyższa kwotę pobranych zaliczek od dochodów podatnika i jego małżonki, gdyż wysokość odliczenia jest ograniczona jedynie do kwoty podstawy opodatkowania.

Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sosnowcu postanowił jak w sentencji.

Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu sporządzenia wniosku.