Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112 poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana M. przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 15 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych czynności wniesienia przedsiębiorstwa osoby fizycznej w formie wkładu niepieniężnego do spółki cywilnej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych czynności wniesienia przedsiębiorstwa osoby fizycznej w formie wkładu niepieniężnego do spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą ma zamiar wnieść przedsiębiorstwo (w całości) w formie aportu do nowo zarejestrowanej Spółki cywilnej, w której będzie jednym z trzech wspólników. Wnioskodawca jest już wspólnikiem w innej Spółce cywilnej. Prowadzona działalność jest zarejestrowana w ewidencji działalności gospodarczej Urzędu Miasta. Podstawowym przedmiotem działalności jest wykonywanie instalacji wodnokanalizacyjnych (PKD 45.33.B) ale profil działalności jest dość szeroki i obejmuje swoim zakresem różne usługi budowlane.Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych rozlicza się na zasadach określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.) i prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.W skład przedsiębiorstwa wchodzą: środki trwałe w tym nieruchomości, wyposażenie, materiały. Przedsiębiorstwo zatrudnia około 25 osób. Planowany aport zakłada wniesienie istniejącego przedsiębiorstwa do nowej Spółki cywilnej w taki sposób, aby Spółka była następcą prawnym przedsiębiorstwa wnoszonego aportem zarówno w świetle prawa podatkowego, prawa pracy oraz prawa cywilnego (przejęcie referencji, pracowników, należności, zobowiązań i umów).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

2. Czy powstanie obowiązek korekty kosztów w związku z przekazaniem towarów i wyposażenia uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (u podatnika wnoszącego aport) w przypadku wniesienia ich w formie aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej w zamian za wkład do Spółki cywilnej?

3. Czy powstanie dochód do opodatkowania, u wspólnika Spółki cywilnej z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny, ewentualnie u pozostałych wspólników?

Zdaniem wnioskodawcy:
ad.1) Z chwilą zawiązania Spółki cywilnej i wniesienia do niej aportem całego przedsiębiorstwa, prowadzone przez osobę fizyczną przedsiębiorstwo ulegnie likwidacji, natomiast nie zostanie zlikwidowana działalność gospodarcza prowadzona jednoosobowo przez osobę fizyczną, bowiem będzie ona kontynuowana w Spółce cywilnej. W takiej sytuacji ma zastosowanie przepis art. 93a § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) stanowiący, że spółka nie mająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. W dniu wniesienia aportem do spółki cywilnej całego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny, przedsiębiorstwo prowadzone samodzielnie przez osobę fizyczną traci swój byt, w związku z tym właściciel jednoosobowej firmy jest obowiązany sporządzić spis z natury posiadanych towarów i materiałów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków, odpadów i wyposażenia. Wartość tego spisu nie powoduje skutków w postaci powstania obowiązku zapłaty podatku w formie ryczałtu określonego przepisem art. 44 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ z brzmienia art. 24 ust. 3 pkt 3 tej ustawy wynika, że nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli osoba fizyczna wniosła w formie aportu do spółki cywilnej składniki majątku objęte remanentem.Reasumując: Wnosząc przedsiębiorstwo aportem do Spółki cywilnej wystąpi obowiązek sporządzenia remanentu likwidacyjnego, lecz nie ustala się dochodu na dzień likwidacji.

ad. 2) Aby stwierdzić, czy w świetle powołanych wyżej przepisów nastąpiła sukcesja praw i obowiązków należy odwołać się do pojęcia przedsiębiorstwa zarówno w ujęciu przedmiotowym jak i funkcjonalnym w rozumieniu art. 55¹ i art. 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Decydujące znaczenie ma kryterium funkcjonalne, zgodnie z którym dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie podstawowych jego składników oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych samych składników, przy jednoczesnym pozbawieniu zbywcy przedsiębiorstwa tych możliwości. Oznacza to, że konieczne jest przeniesienie na zbywcę wszystkich elementów przedsiębiorstwa, które są niezbędne dla osiągnięcia celu całego przedsiębiorstwa. O ile zatem z treści czynności prawnej wynika, iż z aportu zostały wyłączone jakiekolwiek elementy, które uniemożliwiają prowadzenie w spółce tej samej działalności, nie można mówić, iż czynność wniesienia aportu obejmuje całe przedsiębiorstwo.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny, przedsiębiorstwo jako zespół składników materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmuje w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części /nazwa przedsiębiorstwa/;
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Powyższy przepis (pkt 9) wymienia wszystkie księgi, stąd osoba fizyczna, przed wniesieniem całego przedsiębiorstwa do spółki cywilnej, może prowadzić zarówno podatkową księgę przychodów i rozchodów, jak i księgi rachunkowe. Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego wniesienie przedsiębiorstwa jako aportu polega na przeniesieniu na rzecz spółki całości przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. O tym, że doszło do wniesienia przedsiębiorstwa, jako aportu do spółki, decyduje zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań. Sukcesja praw i obowiązków podatkowych na następcę prawnego oznacza, że nie stosuje się w przypadku tych zdarzeń prawnych, konsekwencji podatkowych związanych z likwidacją działalności przedsiębiorcy. Reasumując: Nie powstanie obowiązek korekty kosztów w związku z przekazaniem towarów i wyposażenia uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (u podatnika wnoszącego aport) w przypadku wniesienia ich w formie aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej w zamian za wkład do Spółki cywilnej.ad. 3) Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.), przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą środków trwałych, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wniesienie aportu w postaci przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki cywilnej w zamian za jej udziały, stanowi podwyższenie majątku spółki i nie powoduje powstania przychodu, gdyż jego wniesienie nie wiąże się z odpłatnym zbyciem składnika aportu. Wniesienie zatem wkładów do spółki cywilnej nie stanowi przychodu i nie podlega opodatkowaniu u wspólnika wnoszącego ten wkład jak i dla spółki go otrzymującej. Jednocześnie należy nadmienić, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 17 cyt. ustawy, gdyż zgodnie z treścią ust. 1 pkt 9, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Literalne brzmienie przytoczonego przepisu wskazuje, że odnosi się on wyłącznie do udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną.Reasumując: Objęcie udziałów w Spółce cywilnej w zamian za wkład niepieniężny nie skutkuje powstaniem dochodu do opodatkowania u żadnego z jej wspólników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Jednocześnie nadmienić należy, iż jeżeli w skład wniesionego do Spółki cywilnej przedsiębiorstwa wchodzą również środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez przedsiębiorstwo osoby fizycznej, zastosowanie znajdą przepisy art. 22g ust. 14a oraz art. 22h ust. 3 i 3a ww. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych skutkujące kontynuacją przez Spółkę cywilną amortyzacji tychże składników majątku, dokonywanej przez osobę fizyczną prowadzącą jednoosobowo działalność gospodarczą.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.