Temat interpretacji

Opodatkowanie dochodów akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2011 r. (data wpływu 12 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej:

• w części dotyczącej ustalenia źródła przychodów - jest prawidłowe,
• w pozostałej części - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością chce, w celu upublicznienia i pozyskania kapitałów na dalszy rozwój, chcąc równocześnie zachować pełną kontrolę nad działalnością operacyjną, powołać spółkę komandytowo-akcyjną, w której obejmie funkcję komplementariusza. Do grona akcjonariuszy SKA chce zaprosić osoby fizyczne będące jej udziałowcami, zaś po powołaniu, w celu pozyskania kapitału zewnętrznego, rozważa wprowadzenie spółki na Giełdę Papierów Wartościowych i zaoferowanie akcji w publicznym obrocie. Wnioskodawca - udziałowiec sp. z o.o. - planuje objąć akcje w nowotworzonej spółce komandytowo-akcyjnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

W jaki sposób podatnik, będący akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej - osobą fizyczną, opodatkowuje dochody uzyskane z udziału w spółce... Kiedy i w jaki sposób opodatkowany zostaje dochód z dywidendy...

Zdaniem Wnioskodawcy, osoba fizyczna - akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej podlega opodatkowaniu z tytułu udziału w zyskach SKA w ten sposób, iż przychodem podlegającym opodatkowaniu jest dla niej wartość wypłaconej lub należnej dywidendy, który jest uzyskiwany w tzw. dniu dywidendy (kiedy powstaje po stronie akcjonariusza roszczenie w stosunku do spółki o wypłatę dywidendy, niezależnie od tego, czy została ona rzeczywiście wypłacona) i są to przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, co umożliwia podatnikowi wybór zryczałtowanej 19% stawki podatku dochodowego od osób fizycznych. Akcjonariusz jest zobowiązany do odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy zgodnie z zasadami ogólnymi, a zatem dopiero z chwilą, gdy jego dochody z tego tytułu (przy założeniu, że nie ma innych przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej) przekroczą kwotę powodującą obowiązek zapłaty podatku. Bez znaczenia jest okoliczność uzyskania przychodu (dochodu) przez samą spółkę. Zatem w sytuacji, gdy akcjonariusz nie otrzyma przychodu (dochodu) w ciągu roku podatkowego w postaci dywidendy (roszczenia o jej wypłatę), obowiązek uiszczenia zaliczki nigdy się nie zrealizuje.

Uzasadnienie.

Punktem wyjścia wykładni prawa, w tym prawa podatkowego, jest wykładnia językowa. Językowe znaczenie tekstu nie jest jednak granicą bezwzględną, z tym że do jej przekroczenia niezbędne jest silne uzasadnienie aksjologiczne (por. B. Brzeziński, Szkice wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2002 r.).

W pierwszej kolejności wypada zauważyć, że stosownie do treści art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 94 poz. 1037 ze zm., zwanej dalej k.s.h.) SKA jest zaliczana do grona handlowych spółek osobowych. Stosownie zatem do treści art. 1 ust. 1-3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) spółki niemające osobowości prawnej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Z powyższego wynika, że SKA nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie zaś do treści art. 5b PdofU ust. 2, przychody wspólnika ze spółki nieposiadającej osobowości prawnej, prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 PdofU, czyli za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Oznacza to zrównanie co do skutków prawnych (uznania za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej - art. 10 ust. 1 pkt 3 PdofU) dwóch sytuacji prawnych:

1. prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej przez osobę fizyczną, zgodnie z definicją ustawową zawartą w art. 5a pkt 6 PdofU, prowadzonej we własnym imieniu bez względu na jej rezultat w sposób zorganizowany i ciągły oraz;
2. faktu pozostawania wspólnikiem spółki osobowej, która prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą we własnym imieniu.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 PdofU przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (...) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Stosownie zaś do art. 8 ust. la PdofU przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (...), osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Dodatkowo art. 9a PdofU stanowi, że dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Art. 30c ust. 1 PdofU wskazuje, że podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (...) uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 (...) wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Powołane przepisy wyraźnie wskazują, że podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest SKA, lecz wspólnicy tej spółki, których udział w spółce bądź podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, łącznie z innymi przychodami, jak przychód z działalności gospodarczej według skali przewidzianej w art. 27 PdofU, bądź istnieje możliwość wyboru opodatkowania wspomnianego przychodu stawką liniową 19%.

Bez znaczenia pozostaje zatem, z punktu widzenia art. 5b ust. 2 PdofU, że przepisy k.s.h. wyłączają możliwość prowadzenia przez akcjonariusza SKA spraw tej spółki. Wymaga podkreślenia, że już definicja pozarolniczej działalności gospodarczej, zawarta w PdofU oraz art. 5b ust. 1 pkt 3 PdofU, wyłączają możliwość uznania akcjonariusza SKA wprost za przedsiębiorcę. Nie prowadzi on bowiem działalności spółki we własnym imieniu. Ponadto, na podstawie art. 135 k.s.h. nie odpowiada on za jej zobowiązania, co jest jednoznaczne z brakiem ponoszenia przez niego ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością spółki, o którym to mowa w art. 5b ust. 1 pkt 3 PdofU.

Powyższe stanowi wyraz autonomii prawa podatkowego w stosunku do prawa cywilnego. Polega ona na uznaniu, że to samo zachowanie osoby fizycznej, podlega niezależnej kwalifikacji prawnej zarówno z punktu widzenia prawa cywilnego (wspólnik) jak i prawa podatkowego (podatnik).

Przyjęte stanowisko co do opodatkowania przychodu akcjonariusza jako przychodu z działalności gospodarczej nie oznacza, że prawo podatkowe może nakładać na podatnika obowiązki (sensu largo) w oderwaniu od instytucji prawa cywilnego, która podlega opodatkowaniu. Taka interpretacja, z punktu widzenia racji systemowych, nie jest możliwa do zaakceptowania.

Chodzi mianowicie o zastosowanie w odniesieniu do akcjonariusza SKA przepisu art. 44 ust. 1 i 3 PdofU jako konsekwencji uznania prowadzenia przez niego działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 44 ust. 1 pkt 1 PdofU podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 - są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. Dalej, zgodnie z art. 44 ust. 3 pkt 1 PdofU, podatnik prowadzący działalność gospodarczą ma obowiązek uiszczania co miesiąc zaliczek na podatek dochodowy, począwszy od miesiąca w którym dochód ten przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku.

Art. 44 ust. 1 pkt 1 PdofU odwołuje się do art. 14, zgodnie z ust. 1 zdanie pierwsze tego przepisu, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z treści powołanego przepisu wynika, że w przypadku przychodów z działalności gospodarczej nie jest istotny moment otrzymania pieniędzy (wartości pieniężnych). Przychodem są bowiem kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Zasadnicze znaczenie ma zatem ustalenie pojęcia kwota należna, znaczenie tego pojęcia w zasadzie determinuje bowiem rozumienie przychodu z działalności gospodarczej. W przepisach podatkowych brak jest definicji pojęcia kwota należna. Konieczne jest zatem odwołanie się do wykładni językowej. W myśl Słownika języka polskiego - należny to przysługujący, należący się komuś. Z kolei czasownik należeć się oznacza tyle, co przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę. Nie można zatem mówić o powstaniu przychodu, jeśli nie było podstawy prawnej, na mocy której podmiot (u którego ma powstać przychód) może się skutecznie domagać świadczenia od drugiego podmiotu (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 771/08, opubl. LEX nr 487265). Kwoty należne są to te przychody, które wynikają ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza, i które w następstwie prowadzenia tej działalności stają się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano. Termin kwota należna jest w tym ujęciu tożsamy z pojęciem wymagalne świadczenie (wierzytelność) (por. wyrok NSA z dnia 20 września 2007 r. sygn. akt II FSK 1028/06, opubl. LEX nr 377519).

Mając na uwadze powyższe niezbędnym jest analiza sytuacji prawnej akcjonariusza w SKA, aby stwierdzić, kiedy możemy mówić o przychodzie należnym z tytułu udziału w zysku akcjonariusza w SKA.

W doktrynie prawa handlowego podnosi się, że SKA zawiera w swojej konstrukcji elementy zarówno właściwe dla spółek osobowych, jak i spółki kapitałowej. Ustawodawca oczywiście przesądza ostatecznie o charakterze tej spółki poprzez jej zaliczenie do spółek osobowych. SKA musi posiadać co najmniej dwóch różnych wspólników: komplementariuszy i akcjonariuszy. Jej istotą jest połączenie aktywności inwestora aktywnego, którym jest komplementariusz i inwestora pasywnego, którym jest akcjonariusz (por. A. Kidyba, Kodeks spółek handlowych. Komentarz, opubl. LEX).

Podstawowe znaczenie zatem ma ustalenie w jaki sposób wspólnicy SKA uczestniczą w zyskach tej spółki. Otóż art. 147 § 1 k.s.h. zapewnia co do zasady udział obu kategoriom wspólników SKA w wypracowanym przez nią zysku proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki. K.s.h. odrębnie jednak reguluje to, w jaki sposób prawo do zysku poszczególnych kategorii wspólników może zostać zrealizowane. W przypadku komplementariusza prowadzącego sprawy spółki stosuje się do niego odpowiednio przepisy k.s.h. dotyczące spółki jawnej. Zgodnie z art. 52 § 1 k.s.h. w związku z art. 126 § 1 pkt 1 k.s.h. komplementariusz może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego. Regulacja ta ma zasadnicze znaczenie dla obowiązku uiszczania przez niego zaliczek na podatek dochodowy, bowiem w powiązaniu z art. 14 ust. 1 pkt 1 PdofU i art. 8 ust. 1 PdofU, należy stwierdzić, że każdorazowy przychód spółki wypracowywany przez nią w ciągu roku obrotowego (i podatkowego zarazem) stanowi bezpośrednio przychód komplementariusza. Skoro bowiem przepis art. 52 § 1 k.s.h. stanowi o żądaniu podziału i wypłaty zysku, to nie ulega wątpliwości, że prawo do samego zysku istnieje już w pierwszym dniu roku obrotowego spółki. Natomiast wypłata zysku na koniec roku obrotowego następuje z mocy prawa, w drodze czynności faktycznych, chyba że wspólnicy podejmą uchwałę o innym sposobie rozdysponowania zyskiem.

Natomiast diametralnie różna jest sytuacja akcjonariusza SKA, do którego stosuje się odpowiednio przepisy k.s.h. dotyczące spółki akcyjnej. Otóż na mocy art. 347 § 1 k.s.h. w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h., prawo do udziału w zysku spółki powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia przez zgromadzenie wspólników do wypłaty akcjonariuszom. Oznacza to, że dopóki nie zapadnie odpowiednia uchwała o podzieleniu zysku, akcjonariusz nie ma skutecznego roszczenia o jego wypłatę.

Na podstawie art. 146 § 2 pkt 2 k.s.h. uchwała o podziale zysku spółki pomiędzy jej akcjonariuszami wymaga zgody wszystkich jej komplementariuszy.

Ponadto, w myśl art. 348 § 2 k.s.h. w zw. z art. 126 § 1 pkt 1 k.s.h. akcjonariuszem uprawnionym do quasi-dywidendy będzie jedynie ten, któremu przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. A zatem prawo do zysku jest związane z akcją, nie zaś z osobą akcjonariusza, tak więc o przysługiwaniu bądź nie roszczenia o wypłatę dywidendy decydować będzie fakt, czy w chwili powzięcia uchwały o podziale zysku dana osoba była uprawnionym z akcji. Podsumowując, w przypadku komplementariusza zysk z udziału w spółce należy mu się z mocy prawa o ile wspólnicy nie podejmą odmiennej uchwały. Natomiast akcjonariuszowi SKA przysługuje zysk ze spółki tylko wtedy, gdy komplementariusze podejmą odpowiednią uchwałę o jego podziale.

A zatem użyte w art. 8 ust. 1 PdofU sformułowanie przychód z udziału w spółce niebędącą osobą prawną należy rozumieć w sposób uwzględniający status akcjonariusza w SKA. Akcjonariuszowi temu przysługuje na mocy art. 347 § 1 k.s.h. w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h. prawo do udziału w zysku SKA. Prawo do udziału w zysku ma postać uprawnienia akcjonariusza do żądania od spółki wypłaty części zysku za dany rok (dywidendy), po spełnieniu określonych w k.s.h. przesłanek. Po spełnieniu się tych przesłanek udziału w zysku za dany rok obrotowy akcjonariusz nabywa wierzytelność o wypłatę dywidendy. Wierzytelność ta jest skonkretyzowana przedmiotowo i podmiotowo, a zatem od momentu powstania przyjmuje postać roszczenia o wypłatę dywidendy (por. I. Komarnicki, Prawo akcjonariusza do udziału w zysku, C. H. Beck, Warszawa 2007, s. 1 i nast.). Owymi przesłankami powstania roszczenia są: osiągnięcie zysku, które spółka ma prawo przeznaczyć do podziału między wspólników, wykazanie zysku w sprawozdaniu finansowym, wyrażenie opinii o sprawozdaniu przez biegłego rewidenta, zatwierdzenie sprawozdania finansowego przez walne zgromadzenie, podział zysku przez walne zgromadzenie, za zgodą wszystkich komplementariuszy za rok obrotowy w części przypadającej akcjonariuszom. Zatem do czasu spełnienia w danym roku przesłanek powstania roszczenia o wypłatę dywidendy akcjonariusz nie posiada uprawnienia do żądania świadczenia od spółki.

Trudno jest uznać, że akcjonariusz SKA ma w każdym przypadku obowiązek wpłacania w trakcie roku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Jest to niemożliwe, gdy w trakcie roku podatkowego nie powstaje u niego przychód należny, co tym samym uniemożliwia zastosowanie art. 44 ust. 1 i 3 PdofU. Przychód ten powstaje dopiero w momencie powstania roszczenia obligacyjnego w postaci roszczenia akcjonariusza SKA o wypłatę dywidendy i dopiero takie zdarzenie może skutkować obowiązkiem wpłacania zaliczek.

Należy zauważyć, iż jedną z podstawowych zasad interpretacji prawa podatkowego jest zasada rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych dotyczących podatkowego stanu faktycznego czy stanu prawnego na rzecz podatnika (in dubio pro triburario) i zakaz interpretowania takich wątpliwości na korzyść fiscusa (in dubio pro fisco). Z tego względu, mając na uwadze konsekwencje społeczne i ekonomiczne do jakich może prowadzić określona interpretacja prawa podatkowego i to, że należy wybierać taką interpretację, która prowadzi do konsekwencji najbardziej korzystnych dla podatnika w przypadku złego ustawodawstwa podatkowego, a także odrzucając interpretację prowadzącą do absurdalnych konsekwencji (argumentum ad absurdum) należy stwierdzić, iż niemożliwym jest zastosowanie wobec akcjonariusza SKA treści art. 24 PdofU w zakresie ustalania jego dochodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie ksiąg rachunkowych SKA.

W związku z powyższym, konieczne jest zastosowanie reguły ogólnej przewidzianej w art. 9 ust. 2 PdofU stanowiącej, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Jako, że w odniesieniu do uzyskanego przychodu z zysku akcjonariusza SKA nie wystąpią koszty uzyskania przychodu, to w rzeczonym przypadku należy uznać, że przychodem, a zarazem dochodem podlegającym opodatkowaniu, będzie kwota faktycznie otrzymana przez akcjonariusza SKA.

Należy także zauważyć, że akcjonariusz SKA ma prawo wyboru opodatkowania bądź na zasadach ogólnych, bądź na zasadach uproszczonych - 19% stawka podatku. To drugie rozwiązanie zbliża tym samym sposób opodatkowania przychodów z udziału w zysku SKA do opodatkowania przychodów z kapitałów pieniężnych.

W związku z powyższym, akcjonariusz powinien uiścić zaliczkę na podatek dochodowy z tytułu przychodu ze spółki począwszy od miesiąca, w którym powstała należność z tytułu dywidendy. Od tego momentu będzie zobowiązany do comiesięcznego wpłacania składek, oczywiście przy założeniu, że udział w SKA jest jedynym źródłem przychodu tego akcjonariusza z pozarolniczej działalności gospodarczej. Za taką interpretacją przemawia także treść samego art. 44 ust. 3 pkt 1 PdofU, zgodnie z którym obowiązek wpłacania zaliczki powstaje dopiero z miesiącem, w którym dochód podatnika przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłaty podatku. Zatem, w sytuacji gdy akcjonariusz nie uzyska przychodu (dochodu) w ciągu roku podatkowego, obowiązek uiszczenia zaliczki nigdy się nie zrealizuje. Natomiast w przypadku wypłaty zysku z SKA, zapłaci on zaliczkę za ten miesiąc, w którym powstał dochód i będzie zobowiązany do wykazania wspomnianego dochodu w stosownym zeznaniu podatkowym.

Należy ponadto wskazać, że niemożliwe jest powiązanie obowiązku wpłacania zaliczek przez akcjonariusza SKA z dochodem uzyskiwanym przez spółkę, ponieważ nie ma on prawa dostępu do tego typu informacji, szczególnie gdy spółka jest notowana na Giełdzie Papierów Wartościowych. Komplementariusz prowadzący sprawy spółki będzie zobowiązany do zachowania w tajemnicy danych, które mogłyby ewentualnie służyć do odprowadzania zaliczek, które nie byłyby powiązane z należną dywidendą a z działalnością samej spółki. Wskazują na to wyraźnie regulacje art. 154 ust. 1 oraz art. 156 ust. 1-3 w związku z art. 2 i art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538). Naruszenie zakazu ujawniania informacji poufnej przez komplementariusza stanowi przestępstwo z art. 180 powołanej ustawy, a wykorzystanie tejże informacji przez akcjonariusza - czyn zabroniony wskazany w art. 181 ustawy. Stąd też jedynym przychodem akcjonariusza z SKA jest należna mu dywidenda, podlegająca opodatkowaniu i obowiązkowi wpłaty zaliczek w sposób wskazany powyżej.

Nie znając rozmiaru przychodu SKA akcjonariusz nie jest w stanie obliczyć należnej zaliczki. Ponadto, nie jest tu możliwe zastosowanie regulacji art. 8 ust. 1 PdofU i określenie przychodu proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, gdyż jak wskazano, udział w zysku ograniczony jest do przychodu z dywidendy.

Ponadto, określenie obowiązku wpłacania zaliczek w powiązaniu z przychodami i kosztami innego podmiotu nie daje odpowiedzi na pytanie o sposób opodatkowania samej dywidendy. Z żadnej regulacji nie wynika wówczas brak obowiązku podatkowego od przychodu z dywidendy w rozmiarze, w jakim wpłacone zostały już zaliczki. Co więcej, możliwe jest zbycie akcji przed dniem dywidendy, co w efekcie nie będzie u starego akcjonariusza związane z uzyskaniem żadnego przychodu - a jedynie z obowiązkiem wpłaty zaliczek, a nowy akcjonariusz albo nie zapłaci podatku w ogóle, albo płacąc podatek od dywidendy doprowadzi do sytuacji, w której ten sam przychód opodatkowany będzie podwójnie, co jest nie do zaakceptowania na gruncie ustawy.

Końcowo należy nadmienić, iż stanowisko Wnioskodawcy znajduje dodatkowo potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym w najnowszym orzecznictwie NSA. Na uwagę zasługuje w szczególności wyrok NSA z dnia 30 marca 2011 r. II FSK 1925/09. W wyroku tym Sąd wskazał, iż sposób powstawania przychodu u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej nie pozostaje bez wpływu na zastosowanie wobec niego przepisów dotyczących wpłacania zaliczek na podatek dochodowy na podstawie art. 44 ust. 1 pkt 1 PdofU, jako konsekwencji uznania, że uzyskuje on przychody, których źródłem jest pozarolnicza działalność gospodarcza. W dalszej kolejności Sąd podkreśla, iż art. 44 ust. 1 pkt 1 PdofU odwołuje się do art. 14, który w ust. 1 zdanie pierwsze, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Końcowo zaś, w omawianym kontekście Sąd w pełni podzielił pogląd wyrażony w wyroku WSA we Wrocławiu z 22 lipca 2009 r. I SA/Wr Nr 1063/09, że skoro u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej w trakcie roku podatkowego nie powstaje przychód należny, to tym samym niemożliwe jest zastosowanie art. 44 ust. 1 i 3 PdofU. Przychód ten powstaje dopiero w momencie powstania roszczenia akcjonariusza o wypłatę dywidendy. W takiej sytuacji konieczne jest zatem zastosowanie reguły ogólnej przewidzianej w art. 9 ust. 2 PdofU, przy czym biorąc pod uwagę, że w odniesieniu do uzyskanego przychodu z zysku, u akcjonariusza nie wystąpią koszty uzyskania przychodu, to przychodem (dochodem) podlegającym opodatkowaniu będzie cała kwota należna. Skoro zaś, zgodnie z art. 44 ust. 3 pkt 1 PdofU, obowiązek wpłacania zaliczki powstaje dopiero z miesiącem, w którym dochód podatnika przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku, to w sytuacji gdy akcjonariusz nie uzyska przychodu (dochodu) w ciągu roku podatkowego, obowiązek zaliczki nigdy nie powstanie.

Natomiast uzyskanie przychodu rodzi obowiązek wpłacenia zaliczki za ten miesiąc, w którym dochód powstał i wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym. Analogiczny pogląd, jakkolwiek na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wypowiedział NSA w wyroku z 4 grudnia 2009 r. II FSK 1097/08. Warto także wskazać na jeszcze dalej idący pogląd sformułowany w postanowieniu NSA z 7 marca 2011 r. II FSK 2025/09, w przedmiocie przedstawienia do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego następującego zagadnienia prawnego budzącego poważne wątpliwości, tj.: czy w stanie prawnym obowiązującym w 2008 r. przychód (dochód) spółki kapitałowej posiadającej status akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej podlega opodatkowaniu w dniu otrzymania dywidendy wypłaconej akcjonariuszom na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o podziale zysku, tj. na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), czy też, zgodnie z zasadami określonymi w art. 5 ust. 1 i 2 i art. 25 ust. 1 u.p.d.o.p, w miesięcznych zaliczkach.... Postanowienie dotyczy zatem analogicznego problemu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W uzasadnieniu postanowienia Sąd uznał za trafną tezę, iż przychodem akcjonariusza SKA z tytułu posiadanych udziałów w tej spółce są otrzymywane w wyniku podziału czystego zysku - pieniądze, a więc przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na względzie powyższe, Zainteresowany wskazuje, że Jego stanowisko należy uznać za prawidłowe w pełnym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

• prawidłowe - w części dotyczącej ustalenia źródła przychodów,
• nieprawidłowe - w pozostałej części.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo- akcyjna.

Spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem (art. 125 Kodeksu spółek handlowych). Z kolei art. 147 § 1 Kodeksu spółek handlowych stanowi, iż komplementariusz i akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, jako działalność zarobkowa:

1. wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2. polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Artykuł 8 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy podejmujący działalność gospodarczą wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym mogą złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 9a ust. 2 cyt. wyżej ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

W myśl art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

W świetle cytowanych przepisów, uzyskane przez spółkę osobową przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników (w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej zarówno u komplementariuszy, jak i akcjonariuszy), proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. Natomiast dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej stanowić będzie, dla jej wspólnika - osoby fizycznej, dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy lub po spełnieniu przez podatnika warunków określonych przepisami art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może być opodatkowany zgodnie z art. 30c ust. 1 tej ustawy, tj. 19% podatkiem, określanym potocznie jako podatek liniowy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej stanowi dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, opodatkowany zgodnie z wybraną formą opodatkowania.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przypadający na wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej dochód powinien być ustalony na podstawie prowadzonych przez spółkę ksiąg rachunkowych, do prowadzenia których jest zobowiązana na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Zgodnie bowiem z treścią art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

W myśl przepisu art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

1. obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku;
2. zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b;
3. zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające (art. 44 ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do przepisu art. 44 ust. 3f cyt. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

Zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc lub odpowiednio kwartał, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 45 (art. 44 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Natomiast obowiązek składania zeznań o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu został określony w art. 45 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Podatnicy opodatkowani podatkiem liniowym, zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązani są w terminie określonym w ust. 1, składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c.

Zatem akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej ma obowiązek wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku osiągnięcia przez spółkę dochodu z działalności gospodarczej w danym roku.

Należy podkreślić, że na gruncie prawa podatkowego obowiązki akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej kształtowane są odrębnie od obowiązków akcjonariusza w spółce akcyjnej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m. in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30a ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów), w tym z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Jednakże dywidendy wypłacane przez spółkę komandytowo-akcyjną nie są dywidendami, o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, czego konsekwencją jest brak obowiązku poboru podatku przez spółkę w związku z ich wypłatą.

Spółkę komandytowo-akcyjną, pomimo podobieństw w wielu elementach do spółki akcyjnej odróżnia od niej brak osobowości prawnej. Wynika to bezpośrednio z art. 4 § 1 pkt 1 oraz art. 125 Kodeksu spółek handlowych. Spółka komandytowo-akcyjna, jako spółka osobowa, nie podlega także podatkowi dochodowemu od osób prawnych - zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.).

Zważywszy zatem, że spółka komandytowo-akcyjna nie jest osobą prawną, akcjonariusze będący osobami fizycznymi nie mogą uzyskiwać z niej dochodu w postaci dywidend, o jakich mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód z dywidendy w spółce komandytowo-akcyjnej w rzeczywistości jest niczym innym jak dochodem spółki, który uprzednio wszyscy wspólnicy, w tym akcjonariusze, mieli obowiązek opodatkowywać w ciągu roku, jako dochód z działalności gospodarczej.

Nie można zgodzić się z twierdzeniem Zainteresowanego, iż przychód po stronie akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstaje dopiero od dnia, kiedy po stronie akcjonariusza powstaje roszczenie w stosunku do spółki o wypłatę dywidendy. Wywodzenie w przedmiotowej sprawie skutków podatkowych w oparciu o przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych nie może zasługiwać na uwzględnienie. Kodeks spółek handlowych jest prawem ustrojowym spółek handlowych, co oznacza, że zawiera przepisy regulujące tworzenie, organizację, funkcjonowanie, rozwiązywanie, a także łączenie, podział i przekształcanie spółek handlowych. Z tych między innymi względów, należy rozdzielić znaczenie pojęcia zysk używanego w Kodeksie spółek handlowych i pojęcia dochód stanowiące podstawę obliczenia podatku i zaliczek na podatek, na gruncie przepisów ustawy. Przepisy innych ustaw nie mogą modyfikować w sposób dorozumiany prawa podatkowego, bez jednoznacznej regulacji w tych kwestiach. Odróżnić należy ujęcie rachunkowe (jak np. zawarte w normach ww. Kodeksu) od ujęcia podatkowego, z którego wynikają instytucje prawne wskazujące na moment uzyskania przychodu, jako kreujący obowiązek podatkowy i skutkujący ukształtowaniem podstawy opodatkowania, a także podatku i zaliczek na podatek. Obowiązki podatkowe kształtują przepisy ustaw podatkowych, zatem argumentacja oparta na regulacjach Kodeksu spółek handlowych jest niezasadna w zakresie kształtowania obowiązków publicznoprawnych.

Zauważyć należy, że przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest kategorią należną. Oznacza to, że opodatkowanie zostało rozszerzone przez ustawodawcę także na przychody, które zgodnie z ich zaksięgowaniem, powinny wpłynąć do przedsiębiorstwa, lecz jeszcze to nie nastąpiło. Natomiast moment uzyskania przychodu należy ustalić według zasad określonych w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem charakteru zdarzeń gospodarczych powstałych w trakcie prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej. Z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dywidenda otrzymana przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki, stanowi jedynie tę część dochodu spółki, którą wspólnicy zgodzili się bezpośrednio przekazać akcjonariuszom i nie ma ona wpływu na sposób opodatkowania akcjonariusza podatkiem dochodowym.

Zatem przychód powstający dopiero w momencie powstania roszczenia akcjonariusza o wypłatę dywidendy nie może być utożsamiany z przychodem należnym podlegającym opodatkowaniu, bowiem fakt powzięcia uchwały walnego zgromadzenia spółki o wypłacie dywidendy nie powoduje, iż dopiero wówczas po stronie akcjonariusza powstaje przychód należny.

Jednocześnie należy zauważyć, iż nie do przyjęcia w świetle obowiązujących przepisów jest kwalifikowanie uzyskiwanego przez akcjonariusza przychodu do źródła z tytułu działalności gospodarczej bez obowiązku wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w ciągu roku, w myśl. art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawa bowiem wprost wskazuje, że podatnicy osiągający przychody z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej mają obowiązek wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w ciągu roku. Zaznaczyć przy tym należy, że trudności w ustaleniu przychodu nie powinny mieć miejsca w razie należytego prowadzenia przez spółkę rachunkowości.

Reasumując, dochody podatnika będącego akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej - osobą fizyczną z tytułu udziału w tej spółce należy zakwalifikować do dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej i opodatkować według zasad obowiązujących przy opodatkowywaniu dochodów z tego źródła. Zatem Wnioskodawca ma obowiązek wpłacania w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z zasadami określonymi w art. 44 ust. 1 w zw. z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a po zakończeniu roku podatkowego złożyć zeznanie podatkowe, w którym wykaże dochody z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej ustalenia źródła przychodów należało uznać za prawidłowe, natomiast w pozostałej części za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki komandytowo-akcyjnej.

Należy jednocześnie wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Wskazane rozstrzygnięcia zapadły bowiem w innych sprawach i nie mają mocy wiążącej w omawianym przypadku, jak również tezy odmiennych rozstrzygnięć, np. sygn. akt I SA/Wr 1154/10, I SA/Wr 1155/10, I SA/Wr 1182/10, II FSK 2/10 oraz II FSK 3/10.

Ponadto tut. Organ informuje, iż wydana w dniu 16 stycznia 2012 r. uchwała w składzie siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. II FSP 1/11, wydana po rozpoznaniu zagadnienia prawnego przekazanego przez NSA postanowieniem z dnia 7 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 2025/09, nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. Uchwała ta została wydana na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która co do zasady nie wyróżnia źródeł przychodów tak jak ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast dokonując wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy mieć na uwadze systematykę ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 967 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu