Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2008 r. (data wpływu 23 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku.

Wezwaniem z dnia 31 lipca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się o uzupełnienie wniosku poprzez wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego.

Pismem z dnia 11 sierpnia 2008 r. uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od czerwca 2006 r. jest Pani zatrudniona na podstawie umowy o pracę jako krupierka w kasynach prowadzonych przez pracodawcę na statkach pasażerskich. Pracę wykonuje Pani przez cały rok, po kilkanaście dni w miesiącu, w czasie dni wolnych schodzi Pani ze statku na ląd. Pracodawcą jest firma szwedzka posiadająca siedzibę w Szwecji, nie mająca w Polsce przedstawicielstwa. Wynagrodzenie za pracę otrzymuje Pani na swój rachunek bankowy złotówkowy w Polsce, w walucie polskiej za każdy przepracowany miesiąc. Od pracodawcy otrzymuje Pani wydruk przepracowanych dni z przeliczeniem stawki dziennej, co daje wynagrodzenie miesięczne. W umowie o pracę pracodawca informuje, że jest Pani zobowiązana samodzielnie rozliczać się z osiągniętego u niego dochodu i odprowadzać podatek, na podstawie obowiązujących w Polsce podatków dochodowych, ze względu na to, iż pracodawca nie jest przedsiębiorcą polskim i nie ma w Polsce siedziby. Posiada Pani również umowę o pracę w Polsce zawartą z polskim pracodawcą i otrzymuje Pani z tego tytułu wynagrodzenie.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż ma Pani miejsce zamieszkania i posiada stałe zameldowanie w Polsce. W Szwecji przebywa Pani przez dwa tygodnie w miesiącu, natomiast kolejne dwa tygodnie w miesiącu przebywa Pani na terytorium Polski. Statki, na których Pani pracowała i pracuje obecnie są eksploatowane w transporcie międzynarodowym. Pani pracodawca posiada kasyna na tych promach. W ubiegłym roku pracowała Pani na promie na trasie Polska (port A.) Szwecja (port B.), obecnie jest to trasa Polska (port C.) Szwecja (port D.). Siedziba i miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego statki znajduje się w Polsce. Nie jest Pani jednak zatrudniona przez armatora statku jako załoga statku. Na statku jest Pani nazywana serwisem, gdyż jest Pani zatrudniona przez firmę szwedzką z siedzibą w S. Pracodawca Pani posiada umowę podpisaną z firmą eksploatującą statek na prowadzenie kasyna na danej trasie na danym promie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z postanowieniami umowy międzynarodowej ze Szwecją (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193) w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania do otrzymanego przez Panią wynagrodzenia od pracodawcy szwedzkiego stosuje się metodę wyłączenia z progresją (art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Oznacza to, że do dochodów uzyskanych przez Panią w Polsce dodaje Pani dochody uzyskane od pracodawcy szwedzkiego, które w Polsce są zwolnione z podatku na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Od sumy tych dochodów oblicza Pani hipotetyczny podatek według obowiązującej w danym roku skali podatkowej, następnie ustala Pani stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów. Ustaloną stopę procentową stosuje Pani do dochodów uzyskanych w Polsce. Zatem dochód uzyskany przez Panią w kasynie jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, lecz na skutek uwzględnienia go przy ustalaniu stopy procentowej ma wpływ na wysokość podatku od dochodu uzyskanego w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 4a ww. ustawy przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie zatem z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3, do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym (...) stosuje się zasadę, która zgodna jest z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego, zatem podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa.

Dla rozstrzygnięcia, jaką umowę międzynarodową należy zastosować do osoby wykonującej pracę na pokładzie statku morskiego niezależnie od tego pod jaką banderą pływa istotne jest więc to, w jakim państwie znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego ten statek.

Z treści złożonego wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że statki, na pokładzie których wykonuje Pani pracę są eksploatowane przez przedsiębiorstwo, którego siedziba i faktyczny zarząd znajdują się w Polsce. Natomiast firma z siedzibą w Szwecji zatrudniająca Panią nie eksploatuje statków, na których wykonuje Pani pracę.

W myśl art. 15 ust. 1 konwencji z dnia 19 listopada 2004 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193) z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18 i 19, pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

1. odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynających się lub kończących w danym roku podatkowym i
2. wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3. wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Jednakże, bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu - stosownie do ust. 3 - wynagrodzenie otrzymywane za pracę najemną, wykonywaną na pokładzie statku morskiego lub statku powietrznego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, może być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Szwecji otrzymuje wynagrodzenie w związku z zatrudnieniem wykonywanym na pokładzie statku powietrznego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez konsorcjum lotnicze to takie wynagrodzenie będzie opodatkowane tylko w Szwecji.

Z przepisu art. 3 ust. 1 lit. f wynika natomiast, iż - w rozumieniu niniejszej konwencji - jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej określenia "przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa" oraz "przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa" oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

W świetle powyższych przepisów zatem, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu pracy wykonywanej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego przez przedsiębiorstwo, którego siedziba i faktyczny zarząd znajdują się w Polsce, nie może być opodatkowany w Szwecji i podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. W konsekwencji, w państwie rezydencji podatnika w odniesieniu do takiego dochodu nie znajduje też zastosowania wyłączenie od opodatkowania, o którym stanowi art. 22 ust. 1 lit. a konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

Tym samym, w sytuacji przedstawionej we wniosku dochód uzyskany przez Panią z pracy wykonywanej w kasynie na pokładzie statków na rzecz pracodawcy szwedzkiego nie jest zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.