Temat interpretacji

Z pisma podatnika wynika, iż jest on udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością/jak ustalono w charakterze tym występuje jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej/ i zamierza zbyć swoje udziały. W związku z tym podatnika interesuje następująca kwestia, tj. czy:

• przyjęcie zadatku na poczet ceny sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powoduje powstanie obowiązku podatkowego stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli zadatek stanowiący zabezpieczenie zapłaty ceny, dany jest przy podpisywaniu umowy przedwstępnej sprzedaży udziałów, a termin w ciągu którego przyrzeczona umowa sprzedaży udziałów ma być zawarta, określony zostaje na czas np. do końca 2012 roku /art. 389 k.c. i nast./; czy też
• przyjęcie zadatku na poczet ceny sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powoduje powstanie obowiązku podatkowego stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli zadatek stanowiący zabezpieczenie zapłaty ceny, dany jest przy przyjmowaniu oferty zbycia udziałów w spółce, a z treści oferty wynika, że oferent jest związany ofertą np. do końca 2012 roku, przy czym danie zadatku przez oblata oferty nie stanowi oświadczenia woli o przyjęciu oferty.

POdatnik wskazuje, iż zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z kapitału pieniężnego w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym, rozumie się przychody z odpłatnego zbycia udziałów m.in. w spółce z o. o. Jakkolwiek w przedstawionych przez podatnika sytuacjach faktycznych osoba, która wykazuje wolę zbycia udziałów otrzymuje do swojej dyspozycji kwoty pieniężne, to w przekonaniu podatnika nie są to przychody z tytułu zbycia udziałów. Podstawowym bowiem warunkiem uznania świadczenia za przychód z tytułu zbycia udziałów w spółce, jest ich zbycie. Tymczasem ani umowa przedwstępna, ani oferta zbycia udziałów, która nie została przyjęta, nie powodują skutku w postaci przejścia własności udziałów w spółce. Otrzymanie zatem zadatku w opisanych okolicznościach w ocenie podatnika nie powoduje powstania obowiązku podatkowego.

Instytucja prawna zadatku danego przy zawarciu umowy przewidziana została w art. 394 § 1 ustawy z dnia 23.04.1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).I tak, zgodnie z tym przepisem w braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczania terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej. W razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała; jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi /§ 2 art. 394 kc/. W razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony /§ 3 art. 394 kc/.

Z powyższego przepisu wynika, iż zadatek należy traktować jako swoisty element czynności prawnej /zastrzeżenie/, o charakterze realnym, który wywołuje zespół określonych przez strony czy zwyczaj albo wyrażonych w art. 394 kodeksu cywilnego następstw prawnych. Omawiany przepis pozostawia więc z reguły pełną swobodę w materii określenia prawnego charakteru zadatku; strony mogą postanowić, że zadatek stanowi zaliczkę na poczet przyszłego świadczenia, mogą też uznawać zadatek za zabezpieczenie wykonania świadczenia, zadatek może być również na mocy zwyczaju uznany za znak zawarcia umowy itd. Jeżeli jednak na podstawie postanowień umowy lub zwyczaju nie da się ustalić konsekwencji prawnych związanych z wystąpieniem zadatku, należy stosować szczególną regułę interpretacyjną wyrażoną w art. 394 kodeksu cywilnego, określającą sens prawny tego zachowania się stron. Z przepisu tego wynika natomiast, że znaczenie zadatku jest różne w zależności od tego, czy umowa została, czy nie została wykonana.

Nie ulega wątpliwości, iż na gruncie przepisów ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującymw 2004 roku, otrzymanie zadatku wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, który go otrzymał, gdyż w myśl art. 9 ust. 1 w/w ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionychw art. 21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywniew katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu. Żaden z powyższych przepisów nie wyłącza z opodatkowania przychodu z tytułu zadatku, co tym samym oznacza, że świadczenie to stanowić będzie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć jednak należy, iż samo otrzymanie zadatku nie rozstrzyga jednoznacznie o charakterze tego świadczenia, bowiem losy zadatku mogą być różne, tj. zadatek może przecież zostać zwrócony/np. w razie rozwiązania umowy/ albo zaliczony na poczet świadczenia i tym samym stać się częścią przychodu osiągniętego z danego tytułu, albo w końcu może stanowić surogat/namiastkę/ odszkodowania w efekcie niewykonania zobowiązania umownego. Zatem w materii zakwalifikowania zadatku do określonego źródła przychodów decydujące znaczenie będą miały te okoliczności faktyczne, które przesądzą o ostatecznym charakterze tego rodzaju świadczenia.

W analizowanej sprawie powyższe oznacza, iż przyporządkowanie zadatku do określonego źródła przychodów zależeć będzie od sfinalizowania umowy zbycia udziałów, gdyż wówczas wiadomo będzie jak ostatecznie przedmiotowy zadatek zostanie przez strony rozliczony. W związku z tym, że z pisma podatnika nie wynika by umowa zbycia udziałów została zawarta, a tym samym zdarzenie umożliwiające ocenę faktycznego wystąpienia przysporzenia majątkowego oraz kwalifikację tego przysporzenia do określonego źródła przychodów nie zaistniało, nie jest możliwe udzielenie w tej sytuacji jednoznacznej odpowiedzi, a jedynie w zakresie jak wyżej.