Temat interpretacji

STAN FAKTYCZNY
Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu stanu faktycznego wynika, iż podatnicy są wspólnikami spółki jawnej. W ramach prowadzonej działalności podatnicy prowadzą aptekę. Do dnia 29 grudnia 2005r. podatnicy prowadzili działalność w formie spółki cywilnej, w której również posiadali status wspólników. W dniu 29 grudnia 2005r. nastąpiło skuteczne przekształcenie spółki cywilnej w spółkę jawną w trybie regulowanym przez przepisy Kodeksu spółek handlowych.
W 2005r. wspólnicy prowadzili podatkową księgę przychodów i rozchodów. Prowadząc ewidencję kosztów uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów podatnicy ewidencjonowali koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, czyli faktycznej zapłaty na rzecz sprzedawcy kwoty określonej w uprzednio wystawionej fakturze VAT, tj. posługiwali się metodą określaną niekiedy w praktyce mianem ?metody kasowej?.
W miesiącach listopad 2005r. oraz grudzień 2005r. spółka cywilna poniosła następujące wydatki, udokumentowane n/w fakturami, tj.:
a) faktura nr FV/689/05 z dnia 23.12.2005r. dotycząca zapłaty za sprzęt komputerowy w wysokości 2037,00 zł, który strona ustaliła, iż jest to wyposażenie peryferyjne zespołu komputerów, wartość wydatków zwiększa wartość środków trwałych,
b) faktura nr FV/687/05 z dnia 22.12.2005r. dotycząca zapłaty za komputer w wysokości 3132,00 zł, wartość wydatku zwiększa wartość początkową środka trwałego,
c) faktura VAT nr UP/011652 z dnia 30 grudnia 2005r. na kwotę 40,02 zł (opłata za wywóz nieczystości),
d) faktura VAT nr UP/010778 z dnia 30 listopada 2005r. na kwotę 40,02 zł (opłata za wywóz nieczystości),
e) faktura VAT nr 282111 z dnia 5 grudnia 2005r. na kwotę 597,80 zł (opłata za ochronę obiektu),
f) faktura VAT nr 03611685/012/05 z dnia 10 grudnia 2005r. na kwotę 700,28 zł (opłata za usługę telekomunikacyjną),
g) faktura VAT nr 25/1/1/212926 z dnia 22 grudnia 2005r. na kwotę 103,73 zł (zakup wody dla pracowników),
h) faktura VAT nr 32921646 z dnia 23 grudnia 2005r. na kwotę 1.157,80 zł (opłata leasingowa),
i) faktura VAT nr 014357F0512GW z dnia 27 grudnia 2005r. na kwotę 2440,00 zł (opłata za ogłoszenie w prasie),
j) faktura VAT nr 725/05 z dnia 30 grudnia 2005r. na kwotę 467,72 zł (serwis programu aptecznego),
k) faktura VAT nr 316/2005 z dnia 30 grudnia 2005r. na kwotę 244,00 zł (obsługa z zakresu bhp),
l) faktura VAT nr 36909 z dnia 31 grudnia 2005r. na kwotę 2.073,05 zł (za zakup towarów handlowych),
ł) faktura VAT nr 004392/12-2005/525 z dnia 31 grudnia 2005r. na kwotę 73,20 zł (za wynajem terminali komputerowych),
m) faktura VAT nr 004327/12-2005/525 z dnia 31 grudnia 2005r. na kwotę 51,03 zł (opłaty za transakcje kartami płatniczymi),
n) faktura VAT nr 283554 z dnia 31 grudnia 2005r. na kwotę 146,40 zł (za ochronę obiektu).
Wynikające z nich należności zostały przez podatników uregulowane dopiero w miesiącu styczniu 2006r. Mając na względzie wspomnianą wyżej ?metodę kasową? stosowaną przez podatników do końca 2005r., wydatki poniesione z tytułu opłacenia należności wskazanych na wspomnianych fakturach nie zostały zaewidencjonowane przez podatników jako koszt uzyskania przychodów w roku 2005.
Spółka cywilna oraz spółka jawna, w 2005 roku uzyskała przychód w rozumieniu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 6.004.505,66 zł.
Od dnia 1 stycznia 2006r. spółka jawna prowadzi księgi rachunkowe.
W tak przedstawionym stanie faktycznym pytanie brzmi: czy podatnicy mają prawo zaewidencjonować w prowadzonej przez siebie księdze rachunkowej wydatki poniesione w miesiącu styczniu 2006r. z tytułu opłaty na rzecz swoich kontrahentów należności określonych w fakturach VAT wystawionych w miesiącu listopadzie i grudniu 2005r. i uznać, iż przedmiotowe wydatki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu styczniu 2006r.?

STANOWISKO PODATNIKA
Wg przedstawionego we wniosku stanowiska podatnicy mają prawo zaewidencjonować jako koszty uzyskania przychodów, w prowadzonej przez siebie księdze rachunkowej, wydatki poniesione w miesiącu styczniu 2006r. z tytułu opłaty na rzecz swoich kontrahentów należności określonych w fakturach VAT wystawionych w miesiącu listopadzie i grudniu 2005r. Bezsporne w przedstawionym stanie faktycznym jest bowiem, iż podatnicy rzeczywiście ponieśli koszty uzyskania przychodów, których ogólna definicja zawarta jest w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Uprawnienie do zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, a więc uprawnienie jednoznacznie korzystne względem podatników nie może być im odebrane jedynie wskutek niedoskonałości przepisów prawa podatkowego, które nie regulują specyficznej sytuacji prawnej jaka zaistniała w opisanym wyżej stanie faktycznym. Specyfika o której mowa wyraża się w trudnościach natury technicznej, związanych ze sposobem prawidłowej ewidencji kosztów uzyskania przychodu w okresie, w którym podatnicy dokonują (w wykonaniu prawnego obowiązku) zmiany formy prowadzonej ewidencji na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych, a co za tym idzie zmieniają zasady ewidencjonowania kosztów odnośnie daty ich powstania. W związku z powyższym podatnicy bezspornie mogą uznać przedmiotowe wydatki za koszty uzyskania przychodów w miesiącu styczniu 2006r., z wyjątkiem wydatków dotyczących zakupu sprzętu komputerowego i komputera, i zaewidencjonować je w księdze rachunkowej.

OCENA PRAWNA STANOWISKA PYTAJĄCEGO Z PRZYTOCZENIEM PRZEPISÓW PRAWA
W myśl art. 14a § 1 ustawy z dnia 29.08. 1997r. Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity: Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60) stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego na pisemny wniosek podatnika ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.
Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa podatnik składając wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie.
W dniu 06.02.2006r. Pełnomocnik Państwa złożył - na podstawie wyżej powołanych przepisów - do tut. organu podatkowego wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, zawierający m.in. pytanie w kwestii dotyczącej zaewidencjonowania w księgach rachunkowych wydatków poniesionych w miesiącu styczniu 2006r. z tytułu opłat na rzecz kontrahentów należności określonych w fakturach VAT wystawionych w miesiącu listopadzie i grudniu 2005r.
Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych.
Kwestia zaewidencjonowania w księgach rachunkowych wydatków poniesionych w miesiącu styczniu 2006r. z tytułu opłat na rzecz kontrahentów należności określonych w fakturach VAT wystawionych w miesiącu listopadzie i grudniu 2005r. dotyczy zagadnień z zakresu przepisów ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (tekst jednolity: Dz. U. z 2002r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.), do wykładni których organ podatkowy jakim jest naczelnik urzędu skarbowego nie jest właściwy rzeczowo. Przepisy ustawy o rachunkowości nie należą bowiem do kategorii przepisów prawa podatkowego. Zatem sposób zaewidencjonowania w księgach rachunkowych wydatków udokumentowanych w/w fakturami wykracza poza ramy uprawnień tut. organu podatkowego wynikających z dyspozycji art. 14a §1 ustawy Ordynacja podatkowa.
W związku z tym, iż wniosek w części dotyczącej zaewidencjonowania w księgach rachunkowych wydatków udokumentowanych w/w fakturami nie dotyczy prawa podatkowego, zatem wniosek w tejże kwestii pozostawia się bez rozpatrzenia.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /tekst jednolity: Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm./ kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.
Jak z powyższego wynika, zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów określonego wydatku wymaga łącznego spełnienia dwóch podstawowych przesłanek, które zakładają, że:
- wydatek musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodu,
- wydatek ten nie został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 23 ustawy.
Należy zaznaczyć, że ciężar wykazania, iż poniesiony wydatek ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a także, że został poniesiony w celu uzyskania przychodu spoczywa na podatniku.
Art. 24a ust. 1 ustawy podatkowej zobowiązuje osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zwanej dalej ?księgą?, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo ksiąg rachunkowych, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu /straty/, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniania w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a ? 22o.
Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów zobowiązani są do stosowania przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm./.
Podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych przy określaniu kosztów uzyskania przychodów stosują zapis art. 22 ust. 4 ustawy podatkowej, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.
Art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do podatników prowadzących księgi rachunkowe /handlowe/, u których koszty uzyskania przychodów objęte tymi księgami są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że zarachowanie ich nie było możliwe, w tym wypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.
Przytoczona wyżej zasada, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 6 ustawy podatkowej, ma również zastosowanie do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale, w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.
Należy jednakże podkreślić, że są koszty, które mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie po ich zapłaceniu, a więc niezależnie od zasady ewidencjonowania kosztów. Termin dokonywania zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatków ponoszonych przez podatnika, związanych z prowadzoną działalnością, uzależniony jest od ich rodzaju, tzn. czy wydatki dotyczą zakupu materiałów podstawowych oraz towarów handlowych, czy też pozostałych wydatków.
Z § 17 ust. 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodówi rozchodów wynika, iż zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi (z pewnymi wyjątkami - § 30, o których mowa niżej) niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży.
Zatem, termin zapisu w księdze przychodów i rozchodów zakupu towarów handlowych nie jest więc uzależniony od przyjętej przez podatnika metody księgowania wydatków.
W praktyce zdarza się również, że podatnik otrzymuje towar jeszcze przed otrzymaniem faktury. W takim przypadku księguje go na podstawie sporządzonego szczegółowego opisu - § 16 ust. 2 rozporządzenia lub specyfikacji dostawcy - § 16 ust. 4 rozporządzenia.
W związku z powyższym, wydatek dotyczący zakupu towarów handlowych, w przedmiotowej sprawie, stanowi koszt uzyskania przychodów i podlega wpisaniu do podatkowej księgi przychodów i rozchodów niezwłocznie po otrzymaniu towarów, najpóźniej przed przekazaniem ich do magazynu lub sprzedaży.
Natomiast wydatki na nabycie środków trwałych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Stosownie bowiem do zapisu art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a/ i lit. b/ ustawy podatkowej, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na: ,br>a/ nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
b/ nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a/ środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych /.../.
Kosztem uzyskania przychodów będą zaś w myśl art. 22 ust. 8 cytowanej ustawy odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych /odpisy amortyzacyjne/ dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a ? 22o, z uwzględnieniem art. 23.
Art. 22a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia i środki transportuo przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu /.../, zwane środkami trwałymi.
Składnik majątku staje się zatem środkiem trwałym dopiero wówczas, gdy spełnia warunki określone w art. 22a ust. 1 ustawy.
Zatem w przedstawionym stanie faktycznym wydatki dotyczące zakupu sprzętu komputerowego oraz komputera będą kreować wartość początkową środka trwałegoi stanowić koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a ? 22o, z uwzględnieniem art. 23.,br>Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w 2005r. spółka cywilna (później jawna) prowadziła podatkową księgę przychodów i rozchodów, w której koszty ewidencjonowała zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w dacie poniesienia; natomiast w 2006r. spółka jawna zobowiązana jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Powyższa zmiana prowadzonych ksiąg uniemożliwia zaksięgowanie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatków poniesionych w miesiącu styczniu 2006r. z tytułu opłaty na rzecz kontrahentów należności określonych w fakturach VAT wystawionych w miesiącu listopadzie i grudniu 2005r. Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych w/w wydatki, udokumentowane fakturami VAT wystawionymi w miesiącu listopadzie i grudniu 2005r., a opłacone w miesiącu styczniu 2006r. stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu styczniu 2006r., z wyłączeniem: b) wydatków dotyczących zakupu sprzętu komputerowego oraz komputera - wydatki te będą kreować wartość początkową środka trwałego i stanowić koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a ? 22o, z uwzględnieniem art. 23.
W związku z powyższym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku stwierdza, iż przedstawione stanowisko w kwestii zaliczenia w/w wydatków, oprócz wydatków dotyczących środków trwałych - do kosztów uzyskania przychodów dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych w dacie ich poniesienia, tj. w miesiącu styczniu 2006r. - jest prawidłowe, z wyłączeniem jednakże wydatku dotyczącego zakupu towarów handlowych.
Dokumenty złożone wraz z wnioskiem nie podlegały formalnej i merytorycznej ocenie.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym i wiąże organy podatkowe do czasu zmiany przepisów.