Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box)

Interpretacja indywidualna  – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 października 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 29 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan –  w odpowiedzi  na wezwanie – pismem z 2 listopada 2022 r. (wpływ 7 listopada 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

(…)  (dalej jako: ,,Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą pod firmą:  (…) z zakresu objętego kodem PKD 62.01.Z tj. Działalność związana z oprogramowaniem. (…) rozpoczął wykonywanie działalności gospodarczej (…). Wnioskodawca  jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych  przez inne podmioty, ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem oprogramowania w wybranych technologiach dla swoich kontrahentów.  Obecnie kontrahentami wnioskodawcy są dwie polskie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej zwany jako: „Kontrahent" lub „Spółka").  W przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza wykonywania usług dla innych kontrahentów,  w tym również dla podmiotów zagranicznych.

Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne na podstawie zawartych z Kontrahentami umów (dalej jako: „Umowy”). W Umowach zostało określone, że wszelkie prawa autorskie do wytworzonych przez Wnioskodawcę programów komputerowych oraz ich części zostają za ustalonym wynagrodzeniem przeniesione na Kontrahenta. Wskazano również pola eksploatacji na których przenoszone są prawa autorskie. Wnioskodawca rozlicza się  ze swoim Kontrahentem za wykonane usługi wystawiając co miesiąc fakturę VAT.

Wnioskodawca na dzień składania wniosku dysponuje wyodrębnionymi z prowadzonej ewidencji księgowej działaniami podejmowanymi w celu tworzenia programu komputerowego, umożliwiającymi ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów  i dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na podstawie art. 30cb Updof (zwane dalej: „ewidencja IP Box”).

(…) poniżej wskazuje jakimi programami zajmował się do tej pory  w celu zobrazowania Organowi na czym polega jego działalność oraz jak wygląda tworzenie przez niego programów komputerowych. Programy komputerowe, które nie zostały opisane we wniosku, a zostały stworzone przez Wnioskodawcę lub zostaną stworzone w przyszłości opierają się na tych samych założeniach co przedstawione poniżej programy komputerowe.

(…)

(Funkcjonalności programu komputerowego)

W pierwszym etapie przewidziano stworzenie algorytmu opartego o (…). W tym etapie wnioskodawca stworzył również (…).

Kolejnym etapem tworzenia programu komputerowego przez Wnioskodawcę  jest stworzenie (…).  Następnymi funkcjonalnościami jest stworzenie (…). Później wnioskodawca zgodnie z planem tworzy algorytmy o następujących funkcjonalnościach:

(…).

Następnie wnioskodawca dokona implementacji systemu w oparciu o (…).  Polega to na integracji wszystkich wymienionych wyżej algorytmów (programów komputerowych) i stworzenie (…) opartej o (…).

Kolejnym etapem będzie wykonanie (…).

Wnioskodawca wykona również integracje programów komputerowych z systemami (…) dostępnymi (…), (…). Kolejnymi etapami tworzenia programu komputerowego przez wnioskodawcę jest przygotowanie danych do (…). Następnie przygotowanie danych do (…). Wnioskodawca jest zobowiązany do zapewnienia (…).

Wyżej wskazane programy oraz programy, które będą tworzone w przyszłości  przez Wnioskodawcę polegają na stworzeniu nowego kodu źródłowego.  Stworzone Programy są kombinacją komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego. Stanowią zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Komponentami wytworu Wnioskodawcy są m.in. sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje cyfrowe, przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje,  pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne. W wyniku tworzenia/ rozwinięcia programów, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania.

W ramach tworzenia Programów Wnioskodawca wykonuje prace polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,  z zakresu narzędzi informatycznych lub oprogramowania. Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas  w jego praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących. Działalność w wyniku której powstają Programy stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Wytwarzane przez Wnioskodawcę Programy różnią się swoimi funkcjonalnościami  od rozwiązań dostępnych na rynku. Wnioskodawca wskazuje, że Programy mają unikalny charakter ze względu na fakt, że są dedykowane konkretnym potrzebom kontrahentów. Programy są tworzone przez Wnioskodawcę w taki sposób, aby spełniać indywidualne wymagania kontrahentów.

W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca tworzy od podstaw nowe programy komputerowe. Wnioskodawca wskazuje, że w ramach wykonywanej działalności gospodarczej mogą być podejmowane również działania mające na celu ulepszanie  lub rozwijanie już istniejących programów, których właścicielem jest Kontrahent.  W takiej sytuacji Wnioskodawca tworzy program, który umożliwi rozszerzenie zakresu funkcjonowania lub użyteczności programu pierwotnego. Wytworzony w wyniku takich prac program posiada odrębny od programu pierwotnego kod źródłowy, a więc stanowi odrębny program komputerowy. W takim wypadku Wnioskodawca posiada prawa majątkowe  tj. prawa własności intelektualnej do tak wytworzonego programu, aż do momentu przeniesienia ich na Kontrahenta. Wnioskodawca nie będzie właścicielem programu pierwotnego, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania  z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej. Prawo autorskie do wytworzonego nowego programu jest przenoszone za wynagrodzeniem na Kontrahenta.

Praca nad Programami jest wykonywana z uwzględnieniem harmonogramu projektowego,  w którym jest przedstawione czasowo powstawanie kolejnych modułów Programów.

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję zawierającą elementy wskazane w art. 30cb Updof. Ewidencja zapewnia wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca jako podmiot dysponujący wyłącznie prawem kwalifikowanym do wytworzonych Programów uwzględnia w ewidencji przychody, koszty uzyskania przychodów, dochód (stratę) uznawaną za uzyskaną z tego prawa (zgodnie z regułami wskazanymi powyżej). W związku z powyższym koszty, na potrzeby kalkulacji wskaźnika Nexus, są określane dla jednego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością, którą planuje objąć ulgą IP Box ponosi szereg kosztów związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jako koszty, które ponosił będzie Wnioskodawca wskazuje się:

   - sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne);

   - licencje na narzędzie wspomagające prace programistyczne (IDE);

   - sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania tj. tablet, smartphone;

   - udział w szkoleniach z konkretnych rozwiązań IT;

   - przestrzeń wirtualna tzw. Cloud, VPS;

   - literatura fachowa;

   - rachunki za Internet, telefon;

   - rata leasingu za samochód, koszty eksploatacji samochodu (w szczególności paliwo, serwis, ubezpieczenie, przeglądy techniczne- pojazd jest niezbędny do dojazdów  na spotkania z Kontrahentami, do specjalistycznych sklepów, w celu nabycia narzędzi niezbędnych do wytworzenia Programów, na specjalistyczne szkolenia programistyczne;

   - koszty podróży do kontrahentów zbiorowymi środkami komunikacji;

   - materiały biurowe;

   - oprogramowanie graficzne, prace zewnętrznego grafika, zakup zdjęć, grafik, ikonek do programów komputerowych;

   - utrzymanie serwerów;

   - usługi księgowe, prowadzenie kompleksowej księgowości działalności gospodarczej Wnioskodawcy, wraz z ewidencją szczegółową IP Box;

   - usługi doradztwa prawnego w zakresie IP Box, dotyczące usługi w postaci opinii wskazującej, czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi IP Box w świetle obowiązującego prawa oraz złożenia wniosku o interpretację indywidualną  ww. zakresie.

W uzupełnieniu wniosku z 7 listopada 2022 r. doprecyzował Pan następujące informacje:

Działalność opisana we wniosku jako działalność związana z oprogramowaniem to całość prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Jedynie Wnioskodawca wskazuje, że w ramach realizacji zadań związanych z oprogramowaniem są wykonywane również zadania wspomagające powstawanie oprogramowania, które nie będą objęte ulgą, a są wyodrębnione w prowadzonej ewidencji IP Box, jako niezwiązane  z prowadzoną działalnością rozwojową.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach opisanej we wniosku prowadzonej działalności gospodarczej prowadził/prowadzi oraz będzie prowadził prace rozwojowe,  o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe są prowadzone od 01.01.2019 r.

Prace rozwojowe dotyczą tworzenia programów komputerowych, ich celem była praca nad stworzeniem programów komputerowych. Obejmują prace programistyczne  nad stworzeniem oprogramowania komputerowego.

Prace rozwojowe kończą się pozytywnym wynikiem tj. dostarczeniem kontrahentowi programu komputerowego, który jest wynikiem tych prac. Dzięki tym pracom Wnioskodawca jest w stanie dostarczać kontrahentom stworzone na ich potrzeby nowoczesne, konkurencyjne i wyspecjalizowane oprogramowanie.  Prowadzona działalność gospodarcza rozwija się poprzez tworzenie nowego oprogramowania poprzez zdobywanie doświadczenia i wypracowywania nowych rozwiązań, które mogą zostać wykorzystane w przyszłości przy tworzeniu kolejnych programów komputerowych.

Wnioskodawca tworzy nowe programy komputerowe, które zostały opisane w złożonym wniosku o interpretację indywidualną wyodrębnione w dwóch projektach.

Każdy nowy program komputerowy w stosunku do dotychczasowej działalności gospodarczej ma nowy bardziej innowacyjny i ulepszony charakter. Nowy, ulepszony charakter nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych  i okresowych zmian w programach komputerowych.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie są wykonywane pod kierownictwem  oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności.

Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność bezpośrednio względem kontrahenta,  któremu udziela gwarancji na dostarczone programy komputerowe.

Efekty pracy zawsze są to odrębne programy komputerowe, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawcy przysługują osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych.

Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za całość prac, których efektem jest stworzenie programu komputerowego, w tym za przeniesienie na Kontrahenta autorskich praw majątkowych do programu komputerowego.

Prawa do konkretnego programu są przenoszone na kontrahentów w momencie  ich powstania.

Faktury, które Wnioskodawca wystawia na rzecz kontrahenta nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich ponieważ Wnioskodawca nie ma takiego obowiązku oraz ustalenia z kontrahentami tego  nie przewidują. Wynagrodzenie to jest wyodrębnianie w prowadzonej ewidencji IP Box.

Wyodrębnienie konkretnego programu komputerowego i przeniesienie praw do niego  na Zleceniodawcę następuje z chwilą jego powstania i nie wymaga podjęcia  od Wnioskodawcy, czy Zleceniodawcy dodatkowych czynności, ani potwierdzenia przeniesienia tych praw.

Wniosek dotyczy kosztów:

   - abonamentu na dostawę Internetu tj. wynikających z niego miesięcznych faktur za dostarczanie Internetu (w zależności od miesiąca ok. 100 zł). Abonamentu sieci komórkowej w miesięcznych wysokościach (w zależności od miesiąca ok. 100 zł);

   - materiałów biurowych tj. artykuły piśmiennicze, materiały papiernicze, materiały służące do organizacji dokumentów, tusze i tonery, tablice, papier;

   - utrzymanie serwerów tj. infrastruktura serwerowa, zasoby chmurowe, transfer, zakup urządzeń serwerowych (panele krosownicze, urządzenia sieciowe,  takie jak routery, firewall'e, zasilacze awaryjne, macierze dyskowe, serwery), ubezpieczenie serwerów;

   - eksploatacja samochodu tj. zakup paliwa, wykonywanie serwisu mechanicznego, zakup części eksploatacyjnych, wykonywanie przeglądów okresowych, zakup usług dotyczących czyszczenia wewnętrznego oraz zewnętrznego pojazdu;

   - podróży do kontrahenta zbiorowymi środkami komunikacji tj. podróży komunikacją miejską, PKP oraz autobusami prywatnych przewoźników, którzy oferują przejazdy krajowe oraz zagraniczne.

Pod pojęciem kosztów utrzymania serwerów oraz przestrzeni wirtualnej należy rozumieć utrzymanie serwerów tj. infrastruktura serwerowa, zasoby chmurowe, transfer, zakup urządzeń serwerowych (panele krosownicze, urządzenia sieciowe, takie jak routery, firewalPe, zasilacze awaryjne, macierze dyskowe, serwery), ubezpieczenie serwerów.  Jako przestrzeń wirtualną należy rozumieć koszt abonamentu miesięcznego  za przechowywanie danych w chmurze. Koszt ten jest wykorzystywany bezpośrednio  do tworzenia programów komputerowych, nie do celów marketingowych, czy reklamowych.

Wydatki, których dotyczy drugie pytanie zostały poniesione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych nad programami komputerowymi, które zostały opisane w przedmiotowym wniosku.

Wszystkie poniesione wydatki są konieczne do prowadzenia przez Wnioskodawcę prac rozwojowych. Bez poniesienia wskazywanych wydatków Wnioskodawca nie byłby w stanie świadczyć dla swoich kontrahentów usług polegających na tworzeniu programów komputerowych.

Koszty które dotyczą tylko jednego programu komputerowego są przyporządkowywane  tylko do niego. Koszty, które dotyczą większej liczby programów komputerowych  są przyporządkowywane proporcjonalnie do osiągniętego ze sprzedaży programów komputerowych przychodu. Do wskaźnika Nexus Wnioskodawca zalicza wszystkie koszty zgodnie ze wzorem określonym w art. 30ca ust. 4 Updof.

Kosztem zewnętrznego grafika nie jest koszt grafika zatrudnionego w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Jest to koszt grafika będącego kontrahentem Wnioskodawcy  i wykonującego pracę na zlecenie Wnioskodawcy (umowa o współpracy). Grafik dostarcza elementy, które są utworem i przenosi majątkowe prawa autorskie na Wnioskodawcę,  nie jest on podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Efekty pracy Wnioskodawcy zawsze są to odrębne programy komputerowe, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy przysługują osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych.

Działania polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności  albo funkcjonalności tego oprogramowania.

W wyniku ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania powstaje nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim  i prawach pokrewnych.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy  oraz wykorzystywanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy prowadzona jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Odrębną ewidencję Wnioskodawca prowadzi od  (…)

Wniosek dotyczy dochodów Wnioskodawcy uzyskiwanych od (…)

Działalność jest opodatkowana podatkiem „liniowym”.

Opisana działalność będzie w kolejnych latach prowadzona w taki sposób jak dotychczas.

Pytania

 1. Czy w związku z opisanym stanem faktycznym Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo- rozwojową w myśl art. 5a pkt 38), pkt 40) Updof oraz spełnia pozostałe przesłanki z art. 30ca Updof pozwalające skorzystać z opodatkowania dochodu  z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w wysokości 5% podstawy opodatkowania?

 2. Czy wymienione przez Wnioskodawcę koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 Updof, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa  w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 Updof, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Pana stanowisko w sprawie

Działalność Wnioskodawcy należy zakwalifikować jako działalność badawczo-rozwojową  na podstawie art. 5a pkt 38), pkt 40) Updof. W ramach tworzenia Programów  są prowadzone prace rozwojowe polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu  i wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, z zakresu narzędzi informatycznych oraz oprogramowania.

W ramach działalności gospodarczej opracowuje się nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących. Prawa które zgodnie z art. 30ca. Ust. 2 Updof mogą stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej to:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo wskazane w odnośnych przepisach o ochronie prawnej odmian roślin,

8) autorskie prawo do programu komputerowego.

Dodatkowym elementem, który muszą spełnić kwalifikowane prawa własności intelektualnej jest objęcie ich ochroną prawną.

Prawo autorskie do programu komputerowego nie podlega i nie wymaga formalnej rejestracji. Minister Finansów wskazał w Objaśnieniach podatkowych z 16.07.2019 r.  dot. preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej jako: „Objaśnienia”), że nie jest możliwe wyczerpujące zdefiniowanie pojęcia prawa autorskiego do programu komputerowego.  Programy komputerowe, podlegają jednak ochronie z mocy samego prawa  (stosownie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych).

Ponadto, kwalifikowane IP musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. W Objaśnieniach odstąpiono od zdefiniowania wyżej wskazanego prawa i ograniczono się jedynie do uwag kierunkowych - stanowiących swoisty wyznacznik dla stosowania ulgi IP BOX.

Wymagane prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej w celu skorzystania z ulgi IP Box w kontekście programów komputerowych, w praktyce ogranicza się do działalności rozwojowej. Działalność rozwojową, zgodnie z prawem, należy rozumieć jako działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania,  do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych  lub nowych produktów, procesów lub usług - z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przyjmuje się, że działalność badawczo-rozwojowa musi spełniać trzy kryteria, czyli być:

- twórcza - posiadać element nowości;

- systematyczna - prowadzona w ramach z góry przyjętych założeń (np. harmonogramu);

- innowacyjna - tj. zwiększać zasoby wiedzy albo wykorzystywać zasoby wiedzy,  do tworzenia nowych rozwiązań.

Dodatkowo, program komputerowy jako wynik prac badawczo- rozwojowych, musi         spełniać wymogi przewidziane dla utworu w rozumieniu prawa autorskiego, czyli być:

- twórczy/oryginalny (utwór jako rezultat twórczej działalności; aspekt nowości);

- indywidualny (odróżnienie od innych utworów; brak mechanicznego odtworzenia procesów);

- ustalony (ustalony w jakiejkolwiek postaci pozwalającej na jego percepcję przez osoby trzecie).

W Objaśnieniach podkreślono, że program komputerowy jest przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze jeżeli zawiera twórcze, nowatorskie elementy, identyfikowalnego autora oraz jeżeli został on utrwalony.

Natomiast przyjmuje się, że ocena czy praca danego autora nad programem będzie miała charakter twórczy będzie przeprowadzana ze względu na rzeczywisty wymiar tej pracy,  a nie jedynie postanowienia umowne.

Chroniony prawem autorskim jest w szczególności kod źródłowy oraz kod wynikowy programu komputerowego. Mianem programu komputerowego można określić  w szczególności „zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio  lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu",  przy czym jako komputer należy rozumieć wszystkie urządzenia, które działają w oparciu  o program komputerowy.

Elementy programu komputerowego jakie są chronione prawem autorskim to:

- forma programu komputerowego (przedstawienie kodu źródłowego i instrukcji) oraz

- interface jeżeli jest on „rzeczywiście źródłem funkcjonalnego wzajemnego połączenia  i wzajemnego oddziaływania na siebie różnych elementów programu komputerowego".

Pojęcia „program komputerowy” oraz „oprogramowanie” są to pojęcia tożsame,  co jednoznacznie wynika z interpretacji polskich oraz europejskich aktów prawnych.

Podsumowując w Objaśnieniach uznano za program komputerowy stanowi:  kod źródłowy, opis procedur operacyjnych zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interface.

Wskazywane Objaśnienia pozwalają stosować szerokie oraz elastyczne rozumienie programu komputerowego. Przez program komputerowy rozumie się przede wszystkim oprogramowanie (w tym interfejs, jeśli stanowi jego nierozerwalną część, umożliwiając interoperacyjność poszczególnych elementów) wykraczające znacznie poza sam tylko  kod źródłowy, czy wynikowy. Podsumowując, należy uznać że program komputerowy  jest kombinacją komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego.  Program jest również zestawem instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze (w tym tablecie /telefonie/ innym urządzeniu)  w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Komponentami wytworu są między innymi sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne. W wyniku tworzenia programu, tworzone są nowe kody, algorytmy  w językach programowania. Kluczowym elementem wskazanym w Objaśnieniach jest zastrzeżenie, że pełną ochronę przed ryzykiem dyskwalifikacji danego elementu jako programu komputerowego kwalifikowanego do objęcia ulgą IP Box zapewnia podatnikowi wyłącznie indywidualna interpretacja podatkowa.

Dokonanie samodzielnej wykładni z zastosowaniem przepisów oraz objaśnień  nie stanowi wystarczającej ochrony prawidłowego stosowania ulgi IP BOX.

Działalność Wnioskodawcy spełnia wszystkie powyższe założenia. Tworzone przez Wnioskodawcę Programy są rezultatem jego twórczej działalności oraz posiadają aspekt nowości. Programy odróżniają się od rozwiązań dostępnych na rynku. Są tworzone  pod indywidualne wymagania Kontrahenta. Wnioskodawca tworzy Programy za pomocą wybranych języków programowania oraz narzędzi programistycznych.  Wskazuje to na ustalony charakter utworu jako programu komputerowego, gdyż osoby trzecie mogą zapoznać się z kodem na podstawie którego powstały Programy.

Spełnione przez Wnioskodawcę pozostaje również kryterium systematyczności.  Praca nad Programami jest wykonywana z uwzględnieniem harmonogramu projektowego,  w którym jest przedstawione czasowo powstawanie kolejnych modułów Programów.

Tworzone przez Wnioskodawcę Programy mają bez wątpienia charakter innowacyjny. Wnioskodawca wykorzystując dostępne zasoby wiedzy z zakresu IT  (języków programowania, narzędzi programistycznych) tworzy nowe rozwiązania (Programy) przyczynia się zatem do zwiększania zasobów wiedzy.

Wnioskodawca tworzy kwalifikowane prawo własności intelektualnej do programu komputerowego w myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8) Updof, wykonując Programy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazywany przepis wskazuje następujące kryteria jakie muszą zostać spełnione aby zostało wytworzone kwalifikowane prawo własności intelektualnej:

   - prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska,

   - przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika  w ramach prowadzonej przez niego działalności B+R.

Programy są bezpośrednio wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz stanowią rezultat własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej. Konsekwencją wyżej wskazanych cech Programów  jest ich kwalifikacja jako utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.). Zgodnie z ww. przepisem ochrona programów komputerowych obejmuje wszystkie formy jego wyrażania.

Oprogramowanie (program komputerowy) jest definiowane przez doktrynę jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Oprogramowanie podlega ochronie jako utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w związku z odpłatnym przenoszeniem prawa autorskiego do Programów  na Kontrahenta na podstawie zawartych z nimi Umów.

Na podstawie art. 30ca ust. 7 Updof dochodem z kwalifikowanego IP jest osiągnięty  przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

 1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

 2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

 3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

 4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Założeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest przeniesienie praw autorskich  do wytworzonych Programów za ustalonym wynagrodzeniem. Powyższe wynika z umów zawartych z Kontrahentem wskazujących, że przenoszone są wszelkie prawa autorskie  do wytworzonych Programów wraz ze wskazaniem pól eksploatacji przeniesienia praw autorskich w zamian za wynagrodzenie. Otrzymywane przez Wnioskodawcę od Kontrahenta należności stanowią przychód z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego. Prawidłowe jest zatem zakwalifikowanie ich do kategorii sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 Updof.

Wydatki ponoszone na wytworzenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (Programu) należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i ust. 5 Updof wysokość kwalifikowanego dochodu  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym  i wskaźnika obliczonego według wzoru:

((a+b)*1,3)/(a+b+c+d)

Poszczególne litery wzoru oznaczają:

a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną  z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego  w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 Updof,

c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego  w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 Updof,

d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Przepisy Updof nie wskazują katalogu kosztów kwalifikowanych, odnosząc się jedynie  w art. 30ca ust. 5 Updof do wyłączenia od kosztów kwalifikowanych kosztów niezwiązanych bezpośrednio z wytworzeniem kwalifikowanego IP.

Koszty jakie ponosi oraz w przyszłości będzie ponosił Wnioskodawca:

   - sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne);

   - licencje na narzędzie wspomagające prace programistyczne (IDE);

   - sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania tj. tablet, smartphone;

   - udział w szkoleniach z konkretnych rozwiązań IT;

   - przestrzeń wirtualna tzw. Cloud, VPS;

   - literatura fachowa;

   - rachunki za Internet, telefon;

   - rata leasingu za samochód, koszty eksploatacji samochodu (w szczególności paliwo, serwis, ubezpieczenie, przeglądy techniczne- pojazd jest niezbędny do dojazdów:  na spotkania z Kontrahentami, do specjalistycznych sklepów, w celu nabycia narzędzi niezbędnych do wytworzenia Programów, na specjalistyczne szkolenia programistyczne;

   - koszty podróży do kontrahentów zbiorowymi środkami komunikacji;

   - materiały biurowe;

   - oprogramowanie graficzne, prace zewnętrznego grafika, zakup zdjęć, grafik, ikonek  do programów komputerowych;

   - utrzymanie serwerów;

   - usługi księgowe, prowadzenie kompleksowej księgowości działalności gospodarczej Wnioskodawcy, wraz z ewidencją szczegółową IP Box;

   - usługi doradztwa prawnego w zakresie IP Box, dotyczące usługi w postaci opinii wskazującej, czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi IP Box w świetle obowiązującego prawa oraz złożenia wniosku o interpretację indywidualną  ww. zakresie.

Koszty wskazane przez Wnioskodawcę są bezpośrednio związane z wytworzeniem programów komputerowych, gdyż stanowią bezpośrednie koszty prowadzonej działalności gospodarczej, która polega na tworzeniu programów komputerowych. Bez ponoszenia  ww. kosztów Wnioskodawca nie jest w stanie skutecznie wykonywać pracy, której skutkiem jest powstanie nowych praw własności intelektualnej.

Wskazywane koszty jako bezpośrednio związane z Programami należy zakwalifikować  jako koszty używane do obliczenia wskaźnika Nexus zgodnie z art. 30ca ust. 4  w zw. z art. 30ca ust. 5 Updof.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe  w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym  i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym  i nauce:

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy  i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy.

Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych  w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast,  że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka  o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się  od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności  w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza: (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany  i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro  i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest,  aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru  i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi  na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie tworzenia  i  rozwijania oprogramowania. Wskazał Pan, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje Pan prace programistyczne na podstawie zawartych z kontrahentami umów. Dostarcza Pan kontrahentom stworzone na ich potrzeby nowoczesne, konkurencyjne i wyspecjalizowane oprogramowanie. Prowadzona przez Pana działalność ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystywanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Opracowuje Pan nowe, modyfikuje lub ulepsza produkty lub procesy,  które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana.  Jak Pan wskazał –  w ramach podejmowanej działalności podejmuje Pan działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż:

a) są podejmowane w sposób systematyczny,

b) mają charakter twórczy,

c) obejmują prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym,

d) podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując – opisane prace wykonywane przez Pana polegające na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu  art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym  od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw  (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. Preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy: 

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych  z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa  w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

W ramach tych rozwiązań podatnik może opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową swoje dochody z praw własności intelektualnej. Warunkiem jest, aby:

   - podatnik był właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i

   - prawa te były chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Prawa takie są zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik może również skorzystać z ulgi Innovation Box, jeśli zakupi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa powyżej, a następnie poniesie koszty związane  z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Do ulgi Innovation Box kwalifikuje się:

- dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

- dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również;

- dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające,  w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje,  że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika  z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie  jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,  tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (części oprogramowania), które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP.

Należy w tym miejscu wyeksponować, że opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5% może podlegać wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uzyskany w danym roku podatkowym.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

 1. tworzy Pan i rozwija oprogramowanie w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej;

 2. tworzy i rozwija Pan oprogramowanie w ramach bezpośrednio prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

 3. wytwarzane i rozwijane przez Pana oprogramowanie zawsze jest odrębnym programem komputerowym, który podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy  o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

 4. przenosi Pan za wynagrodzeniem całość praw autorskich do wytwarzanego oprogramowania;

 5. prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

 6. rozpoczął Pan prowadzenie ewidencji (…) Ewidencja jest prowadzona „na bieżąco” i od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub modyfikacji kwalifikowanego IP.

Podkreślenia przy tym wymaga, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego  IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym  i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uwzględniając zatem powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wskazać należy, że będzie Pan mógł skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu od (…), tj. od momentu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji,  o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w latach kolejnych (przy założeniu przy założeniu, że Pana sytuacja i obowiązujące prawo  nie zmienią się).

Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Pana wątpliwości budzi również kwestia uwzględnienia wydatków poniesionych na:

1.sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne),

2.licencje na narzędzia wspomagające prace programistyczne (IDE),

3.sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania (tablet, smartphone),

4.udział w szkoleniach z konkretnych rozwiązań IT,

5.przestrzeń wirtualna - Cloud, VPS (abonament miesięczny za przechowywanie danych w chmurze),

6.literaturę fachową,

7.rachunki za Internet, telefon (abonament na dostawę Internetu, abonament sieci komórkowej),

8.ratę leasingu, koszty eksploatacji samochodu (zakup paliwa, wykonywanie serwisu mechanicznego, zakup części eksploatacyjnych, wykonywanie przeglądów okresowych, zakup usług dotyczących czyszczenia wewnętrznegooraz zewnętrznego pojazdu),

9.podróż do kontrahentów zbiorowymi środkami komunikacji (podróże komunikacją miejską, PKP oraz autobusami prywatnych przewoźników),

10.materiały biurowe (artykuły piśmiennicze, materiały papiernicze, materiały służące do organizacji dokumentów, tusze, tonery, tablice, papier),

11.oprogramowanie graficzne, prace zewnętrznego grafika, zakup zdjęć, grafik, ikonek do programów komputerowych,

12.utrzymanie serwerów (infrastruktura serwerowa, zasoby chmurowe, transfer, zakup urządzeń serwerowych – panele krosownicze, urządzenia sieciowe takiej jak routery, firewall’e, zasilacze awaryjne, macierze dyskowe, serwery, ubezpieczenie serwerów),

13.usługi księgowe,

14.usługi doradztwa prawnego dotyczące usługi w postaci opinii wskazującej, czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi IP Box w świetle obowiązującego prawa oraz złożenia wniosku o interpretację indywidualną

za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus zgodnie z art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca  ust. 5.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty,  które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus należy pamiętać aby istniał związek pomiędzy:

- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik Nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów  z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać  za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną  z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w Objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem  39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane  we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie  z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu  do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy  o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu  z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5  (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca  ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Jednocześnie wskazał Pan, że ww. wydatki stanowią koszty bezpośrednio związane  z wytworzeniem/rozwinięciem oprogramowania (kwalifikowanego IP).

Zatem wydatki ponoszone przez Pana na:

 1. sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne),

 2. licencje na narzędzia wspomagające prace programistyczne (IDE),

 3. sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania (tablet, smartphone),

 4. udział w szkoleniach z konkretnych rozwiązań IT,

 5. przestrzeń wirtualna - Cloud, VPS (abonament miesięczny za przechowywanie danych w chmurze),

 6. literaturę fachową,

 7. rachunki za Internet, telefon (abonament na dostawę Internetu, abonament sieci komórkowej),

 8. ratę leasingu, koszty eksploatacji samochodu (zakup paliwa, wykonywanie serwisu mechanicznego, zakup części eksploatacyjnych, wykonywanie przeglądów okresowych, zakup usług dotyczących czyszczenia wewnętrznego  oraz zewnętrznego pojazdu), 

 9. podróż do kontrahentów zbiorowymi środkami komunikacji (podróże komunikacją miejską, PKP oraz autobusami prywatnych przewoźników),

10.materiały biurowe (artykuły piśmiennicze, materiały papiernicze, materiały służące do organizacji dokumentów, tusze, tonery, tablice, papier),

11.oprogramowanie graficzne, prace zewnętrznego grafika, zakup zdjęć, grafik, ikonek do programów komputerowych,

12.utrzymanie serwerów (infrastruktura serwerowa, zasoby chmurowe, transfer, zakup urządzeń serwerowych – panele krosownicze, urządzenia sieciowe takiej jak routery, firewall’e, zasilacze awaryjne, macierze dyskowe, serwery, ubezpieczenie serwerów),

13.usługi księgowe,

14.usługi doradztwa prawnego dotyczące usługi w postaci opinii wskazującej,  czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi IP Box w świetle obowiązującego prawa oraz złożenia wniosku o interpretację indywidualną

mogą stanowić koszty, do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4  w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej  z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Jednocześnie należy pamiętać, że opłaty za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie można zaliczyć jako kosztu do obliczenia wskaźnika Nexus, o którym mowa  w art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie stanowi ona kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy  o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 30ca  ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

W odniesieniu do kosztów eksploatacji auta należy mieć na uwadze ograniczenia w zaliczaniu takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów zawarte w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto w przypadku poniesienia wydatku na zakup środków trwałych, które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP,  cały wydatek nie może zostać uwzględniony we wskaźniku nexus. Uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Należy dodać, że wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej  lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone  w art. 14h ustawy – Ordynacja podatkowa.

Wskazać należy, że interpretacja indywidualna odnosi się do konkretnych kosztów,  które doprecyzował Pan w uzupełnieniu wniosku.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zastrzec należy, że tutejszy organ nie dokonał oceny tej części Pana stanowiska,  która wykracza poza treść i zakres sformułowanych pytań. Innymi słowy, interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego dotyczy wyłącznie oceny Pana stanowiska  w kwestii będącej przedmiotem sformułowanych zapytań. W szczególności nie dokonano oceny, czy prowadzana przez Pana działalność spełnia kryteria prac rozwojowych  oraz czy program komputerowy podlega ochronie, o której mowa w art. 74 ustawy o Prawie autorskimi prawach pokrewnych, co było elementem przedstawionych we wniosku okoliczności.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił  i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Pana w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego przez Pana w danej sprawie.

Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan  do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...).  Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.;  (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu),  na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej  na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA), albo

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny  co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).