Dotyczy uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych w latach 2020-2021 na zakup waluty wirtualnej.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych w latach 2020-2021 na zakup waluty wirtualnej.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 8 czerwca 2022 r. (data wpływu 8 czerwca 2022 r.), pismem z 4 lipca 2022 r. (data wpływu 4 lipca 2022 r.) oraz pismem z 10 lipca 2022 r. (data wpływu 11 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. W przeszłości Wnioskodawca był rezydentem Wielkiej Brytanii (od 2018 r.). Jako rezydent Wielkiej Brytanii Wnioskodawca nabywał waluty wirtualne w rozumieniu art. 5a pkt 33a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty związane z nabyciem walut wirtualnych zostały poniesione bezpośrednio przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca posiada dokumenty potwierdzające poniesienie ww. wydatków. Od 11 grudnia 2021 r. Wnioskodawca jest rezydentem Polski. W okresie od 11 grudnia 2021 r. do dnia złożenia przedmiotowego wniosku Wnioskodawca dokonywał sprzedaży walut wirtualnych. Mając to na uwadze Wnioskodawca obowiązany jest złożyć deklarację PIT-38 za rok 2021 r. (w odniesieniu do okresu od 11 grudnia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r.). Wnioskodawca podjął wątpliwość dotyczącą prawidłowego wykazania kosztów poniesionych na nabycie walut wirtualnych w deklaracji PIT-38.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego:

1.Czynności związane ze sprzedażą waluty wirtualnej nie mają charakteru zorganizowanego, nie są zespołem celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury. Nie posiadają znamion działalności gospodarczej.

2.Przeprowadzane przez Wnioskodawcę transakcje dzielą się na następujące kategorie:

a)Zamiana waluty tradycyjnej/fiducjarnej na walutę wirtualną/kryptowalutę;

b)Zamiana waluty wirtualnej na tradycyjną;

c)Zamiana waluty wirtualnej na inną walutę wirtualną.

Wnioskodawca nie wydobywa i nigdy nie wydobywał walut wirtualnych.

Mechanizm wszystkich wskazanych powyżej operacji wygląda podobnie. Do transakcji dochodzi na giełdzie kryptowalut lub innych dedykowanych aplikacjach finansowych, będących pośrednikiem umożliwiającym usługę wymiany walut wirtualnych. W obu przypadkach po dokonanej uprzednio przez Wnioskodawcę rejestracji oraz weryfikacji KYC.

Ad. a) Środki w formie waluty tradycyjnej za sprawą przelewu tradycyjnego trafiają na konto Wnioskodawcy na giełdzie/aplikacji, następnie Wnioskodawca dokonuje wymiany po cenie aktualnej według notowań wraz z pobraniem prowizji (z waluty wirtualnej) przez giełdę/aplikację. Uzyskane przez Wnioskodawcę waluty wirtualne są przez niego przetrzymywane na portfelach dedykowanych, bądź w ww. giełdach/aplikacjach;

Ad. b) Środki w formie waluty wirtualnej są przesyłane przez Wnioskodawcę na giełdę/aplikację. Następnie Wnioskodawca dokonuje wymiany po cenie aktualnej według notowań wraz z pobraniem prowizji (z waluty wirtualnej) przez giełdę/aplikację. Uzyskane waluty tradycyjne Wnioskodawca przelewa na konto bankowe;

Ad. c) Środki w formie waluty wirtualnej Wnioskodawca przesyła na giełdę/aplikację. Następnie Wnioskodawca dokonuje wymiany po cenie aktualnej według notowań wraz z pobraniem prowizji (z jednej z walut wirtualnych) przez giełdę/aplikację. W kolejnym kroku uzyskane przez Wnioskodawcę waluty wirtualne są przetrzymywane na portfelach dedykowanych, bądź w w/w giełdach/aplikacjach.

3.Wnioskodawca nie prowadzi/prowadził działalności gospodarczej w zakresie obrotu wirtualnymi walutami.

4.Wnioskodawca nie prowadzi i nie prowadził działalności, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2022 r. poz. 593), polegającą na świadczeniu usług w zakresie:

a)wymiany pomiędzy walutami wirtualnymi i środkami płatniczymi;

b)wymiany pomiędzy walutami wirtualnymi;

c)pośrednictwa w wymianie, o której mowa w lit. a lub b;

d)prowadzenia rachunków, o których mowa w ust. 2 pkt 17 lit. e)? Przez rachunek, o którym mowa w ww. przepisie rozumie się w formie elektronicznej zbiór danych identyfikacyjnych zapewniających osobom uprawnionym możliwość korzystania z jednostek walut wirtualnych, w tym przeprowadzania transakcji ich wymiany.

5.Złożony wniosek dotyczy wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na zakup waluty wirtualnej w latach 2020-2021.

6.W 2020 oraz 2021 roku Wnioskodawca dokonał zakupu waluty wirtualnej jako osoba fizyczna.

Poniesione przez Wnioskodawcę (rezydenta Wielkiej Brytanii) w 2020 r., udokumentowane koszty na zakup walut wirtualnych, nie zostały przez Wnioskodawcę odliczone w Wielkiej Brytanii od przychodów uzyskanych przez Wnioskodawcę przed dniem 1 stycznia 2021 r.

Pytania

1.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym udokumentowane koszty poniesione przez Wnioskodawcę w 2020 r. (jako rezydenta Wielkiej Brytanii) na zakup walut wirtualnych, które nie zostały odliczone od przychodów uzyskanych przed dniem 1 stycznia 2021 r. stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w rezultacie powinny zostać wykazane w deklaracji PIT-38 za rok 2021 w pozycji 36?

2.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym udokumentowane koszty poniesione przez Wnioskodawcę w 2021 r. (jako rezydenta Wielkiej Brytanii, a od 11 grudnia 2021 r. rezydenta Polski) na zakup walut wirtualnych, stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w rezultacie powinny zostać wykazane w deklaracji PIT-38 za rok 2021 w pozycji 35?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy udokumentowane koszty poniesione przez Wnioskodawcę w 2020 r. (jako rezydenta Wielkiej Brytanii) na zakup walut wirtualnych, które nie zostały odliczone od przychodów uzyskanych przed dniem 1 stycznia 2021 r. stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w rezultacie powinny zostać wykazane w deklaracji PIT-38 za rok 2021 w pozycji 36.

Zdaniem Wnioskodawcy udokumentowane koszty poniesione przez Wnioskodawcę w 2021 r. (jako rezydenta Wielkiej Brytanii, a od 11 grudnia 2021 r. rezydenta Polski) na zakup walut wirtualnych stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w rezultacie powinny zostać wykazane w deklaracji PIT-38 za rok 2021 w pozycji 35.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako „ustawa”) ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych oraz daninę solidarnościową.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są:

‒pozarolnicza działalność gospodarcza,

‒kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej.

W myśl art. 17 ust. 1f ww. ustawy, przez odpłatne zbycie waluty wirtualnej rozumie się wymianę waluty wirtualnej na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub regulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną.

Przepis art. 17 ust. 1g ww. ustawy stanowi, że ust. 1 pkt 11 stosuje się również do przychodów uzyskanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, z wyjątkiem działalności, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, zaliczanej do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Według art. 5a pkt 33a ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa walucie wirtualnej oznacza to walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Pojęcie „waluta wirtualna” zostało zdefiniowane w art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2020 r. poz. 971 ze zm.). Ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej rozumie się przez to cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

a.prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

b.międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

c.pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

d.instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

e.wekslem lub czekiem

oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

W świetle przytoczonych przepisów należy stwierdzić, że przychody z obrotu walutami wirtualnymi stanowią przychód z kapitałów pieniężnych w myśl art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej stanowią udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej (art. 22 ust. 14 ustawy).

Co do zasady koszty uzyskania przychodów, o których mowa powyżej, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione (art. 22 ust. 15 ustawy).

Nadwyżka kosztów uzyskania przychodów nad przychodami z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uzyskanymi w roku podatkowym powiększa koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym (art. 22 ust. 16 ustawy).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38d ustawy za koszty uzyskania przychodu nie uważa się poniesionych wydatków związanych z zamianą waluty wirtualnej na inną walutę wirtualną.

W myśl art. 30b ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia walut wirtualnych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 1b ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia walut wirtualnych jest osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia walut wirtualnych a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 14-16.

Dochodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w ust. 1 oraz w art. 27 lub art. 30c (art. 30b ust. 5d ww. ustawy).

Stosownie do art. 30b ust. 6 pkt 2 powołanej ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia walut wirtualnych i obliczyć należny podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Natomiast zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

Formularz PIT-38 przeznaczony jest dla podatników, którzy w roku podatkowym:

1)uzyskali przychody:

a)z odpłatnego zbycia: papierów wartościowych, pożyczonych papierów wartościowych (sprzedaż krótka), pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających, udziałów w spółkach albo udziałów w spółdzielni;

b)z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,

2)uzyskali przychody lub ponieśli koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych.

Zgodnie z broszurą informacyjną do zeznania PIT-38 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2021 roku część E deklaracji PIT-38 wypełniają podatnicy, którzy:

1)w 2021 r. uzyskali przychód z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej,

2)w 2021 r. ponieśli koszty uzyskania przychodów w postaci wydatków na nabycie waluty wirtualnej, nawet w przypadku, gdy w tym roku podatkowym nie uzyskali przychodu ze zbycia waluty wirtualnej,

3)w latach poprzednich ponieśli koszty uzyskania przychodów w postaci udokumentowanych wydatków na nabycie waluty wirtualnej lub udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, które nie zostały odliczone od przychodów przed dniem 1 stycznia 2021 r., nawet w przypadku, gdy w 2021 r. nie uzyskali przychodu ze zbycia waluty wirtualnej.

W poz. 34 ww. deklaracji należy wykazać sumę przychodów z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uzyskanych w 2021 r.

W poz. 35 deklaracji PIT-38 należy wykazać koszty uzyskania przychodów poniesione w 2021 r.

W poz. 36 deklaracji PIT-38 należy wykazać koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 14 ustawy poniesione w latach ubiegłych i nieodliczone od przychodów uzyskanych przed dniem 1 stycznia 2021 r.

W poz. 37 deklaracji PIT-38 należy ustalić dochód, w przypadku, gdy wystąpi nadwyżka przychodu uzyskanego w roku podatkowym nad kosztami uzyskania przychodów poniesionych w roku podatkowym oraz poniesionych w latach ubiegłych, które nie zostały odliczone przed 1 stycznia 2021 r.

W poz. 38 ww. deklaracji należy ustalić kwotę kosztów uzyskania przychodów, które nie zostały potrącone od przychodów uzyskanych w 2021 r.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy:

‒udokumentowane koszty poniesione przez Wnioskodawcę w 2020 r. (jako rezydenta Wielkiej Brytanii) na zakup walut wirtualnych, które nie zostały odliczone od przychodów uzyskanych przed dniem 1 stycznia 2021 r. stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w rezultacie powinny zostać wykazane w deklaracji PIT-38 za rok 2021 w pozycji 36;

‒udokumentowane koszty poniesione przez Wnioskodawcę w 2021 r. (jako rezydenta Wielkiej Brytanii, a od 11 grudnia 2021 r. rezydenta Polski) na zakup walut wirtualnych stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w rezultacie powinny zostać wykazane w deklaracji PIT-38 za rok 2021 w pozycji 35.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie to treści art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Jak stanowi art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej.

Jak stanowi art. 17 ust. 1f ww. ustawy:

Przez odpłatne zbycie waluty wirtualnej rozumie się wymianę waluty wirtualnej na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub regulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną.

Natomiast wymiana pomiędzy walutami wirtualnymi jest obojętna podatkowo. Zamiana kryptowaluty na inną kryptowalutę nie jest traktowana jako odpłatne zbycie tej waluty i tym samym, nie jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Według art. 5a pkt 33a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa walucie wirtualnej oznacza to walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Pojęcie „waluta wirtualna” zostało zdefiniowane w art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2020 r. poz. 971 ze zm.).

Ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej rozumie się przez to cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

a)prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

b)międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

c)pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

d)instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

e)wekslem lub czekiem

- oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

W myśl art. 30b ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia walut wirtualnych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 1b ww. ustawy:

Dochodem z odpłatnego zbycia walut wirtualnych jest osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia walut wirtualnych a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 14-16.

W myśl art. 30bust. 5d ww. ustawy:

Dochodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w ust. 1 oraz w art. 27 lub art. 30c.

Stosownie do art. 30b ust. 6 pkt 2 cytowanej ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia walut wirtualnych i obliczyć należny podatek dochodowy.

W myśl art. 30b ust. 6a ww. ustawy:

W zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, podatnik wykazuje koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 14-16, także wtedy, gdy w roku podatkowym nie uzyskał przychodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych.

Jak stanowi art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy:

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

Kwestię kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uregulowano w art. 22 ust. 14-16 oraz art. 23 ust. 1 pkt 38d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 14 ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej stanowią udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

W myśl art. 22 ust. 15 ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 14, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 16.

Stosownie do art. 22 ust. 16 ww. ustawy:

Nadwyżka kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 14, nad przychodami z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uzyskanymi w roku podatkowym powiększa koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym.

Jak stanowi art. 23 ust. 1 pkt 38d ww. ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków związanych z zamianą waluty wirtualnej na inną walutę wirtualną.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej, tj. udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej, potrącane są w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 16, który stanowi, że nadwyżka kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 14, nad przychodami z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uzyskanymi w roku podatkowym powiększa koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym.

Z kolei, na podstawie przepisów przejściowych, tj. art. 23 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, ze zm.; dalej: ustawa nowelizująca):

Koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 14 ustawy zmienianej w art. 1 oraz w art. 15 ust. 11 ustawy zmienianej w art. 2, poniesione i nieodliczone od przychodów przed dniem wejścia w życie ustawy, podatnik wykazuje odpowiednio w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, składanym za 2019 r. albo w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 2, składanym za pierwszy rok podatkowy rozpoczynający się po dniu 31 grudnia 2018 r.

W uzasadnieniu do ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, którą wprowadzono ww. regulacje dotyczące kryptowalut, wyjaśniono, że opodatkowaniu podlegał będzie dochód podatnika, czyli będzie możliwe uwzględnienie wydatków związanych z obrotem walutą wirtualną. (…) Przy tej metodzie nie będzie konieczne identyfikowanie konkretnych wydatków z konkretnymi przychodami. Wszystkie koszty jakie podatnik poniesie w danym roku podatkowym, będzie obowiązany wykazać w zeznaniu rocznym, niezależnie od tego, czy w tym samym roku uzyska przychód, czy też nie. Koszty danego roku podatkowego, które przewyższą uzyskane w tym roku przychody, zwiększą koszty podatkowe następnego roku podatkowego.

Wprowadzone regulacje w zakresie rozliczania kosztów uzyskania przychodów związanych z walutami wirtualnymi nie zawierają ograniczenia co do maksymalnego terminu, w jakim koszty te powinny zostać rozliczone. Jeśli w danym roku podatnik poniesie wydatki na nabycie waluty wirtualnej i w rozliczeniu rocznym koszty te przewyższą przychód uzyskany ze zbycia takiej waluty wirtualnej (bądź też w danym roku podatnik w ogóle nie uzyska przychodu z tego tytułu) to wykazana nadwyżka kosztów uzyskania przychodów powiększy koszty z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym. Tym samym w kolejnym roku ww. nadwyżka będzie traktowana w sposób tożsamy do kosztów ponoszonych na bieżąco. Jeśli w tym „kolejnym roku” koszty uzyskania przychodów (tj. koszty poniesione na bieżąco w tym kolejnym roku oraz koszty przeniesione z roku poprzedniego) znów przewyższą przychód ze zbycia waluty wirtualnej - ponownie nadwyżka powiększy koszty z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym.

Wątpliwości Pana dotyczą możliwości uznania za koszt uzyskania przychodów udokumentowanych kosztów poniesionych przez Pana w 2020 r. (jako rezydenta Wielkiej Brytanii) na zakup walut wirtualnych oraz poniesionych w 2021 r. (jako rezydenta Wielkiej Brytanii i od 11 grudnia 2021 r. polskiego rezydenta podatkowego) na zakup walut wirtualnych, które nie zostały odliczone przez Pana od przychodów uzyskanych przed dniem 1 stycznia 2021 r., które powinny zostać wykazane w składanym przez Pana zeznaniu PIT-38 za 2021 r.

W przypadku zmiany rezydencji i rozliczania przychodów ze zbycia walut wirtualnych w oparciu o ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, poniesione i nieodliczone od przychodów przed dniem zmiany rezydencji, podatnik wykazuje po raz pierwszy w zeznaniu PIT-38 składanym za rok, w którym stał się polskim rezydentem. Skoro podatnik poniósł koszty uzyskania przychodu związane z nabyciem waluty wirtualnej zanim stał się polskim rezydentem, to ma możliwość rozliczenia ich w związku z uzyskaniem przychodu z ich zbycia, uwzględnieniem obowiązujących przepisów podatkowych.

W niniejszej sprawie kosztami uzyskania przychodu ze sprzedaży walut wirtualnych są koszty poniesione przez Pana na zakup walut wirtualnych w roku 2021, w którym dokonał Pan zmiany rezydencji podatkowej oraz nierozliczone koszty z roku 2020, kiedy był Pan rezydentem Wielkiej Brytanii. Poniesione przez Pana w 2020 r., jako rezydenta Wielkiej Brytanii, udokumentowane koszty na zakup walut wirtualnych nie zostały przez Pana odliczone w Wielkiej Brytanii. Z uwagi na rezydencję podatkową innego państwa nie miał Pan obowiązku wykazywania ww. kosztów w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty te należy wykazać w zeznaniu PIT-38 składanym za 2021 r., kiedy był Pan już polskim rezydentem podatkowym i w którym dokonał Pan sprzedaży waluty wirtualnej.

Tym samym prawidłowe jest Pana stanowisko odnośnie pytania Nr 1 i 2. Udokumentowane koszty poniesione przez Pana w 2020 i 2021 roku na zakup walut wirtualnych, które nie zostały odliczone od przychodów z tytułu sprzedaży walut wirtualnych uzyskanych przed  1 stycznia 2021 r., stanowią dla Pana koszty uzyskania przychodu z tytułu uzyskanego  w 2021 r. przychodu ze sprzedaży walut wirtualnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i mogą zostać wykazane w zeznaniu  o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok 2021 (PIT-38), w stosownych pozycjach 35 i 36.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu zaistnienia zdarzenia.

Potwierdzanie prawidłowości wykazywania przez podatnika w składanym zeznaniu podatkowym stosownych kosztów uzyskania przychodów nie jest elementem zastosowania przepisu – może być ona przeprowadzona dopiero na etapie ewentualnych, późniejszych postępowań podatkowych lub kontrolnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).