Interpretacja indywidualna z dnia 24 maja 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.146.2022.2.MG
Temat interpretacji
Dotyczy kosztów uzyskania przychodów związanych z dobrowolnym umorzeniem akcji.
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
3 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kosztów uzyskania przychodów związanych z dobrowolnym umorzeniem akcji spółki powstałej w wyniku połączenia spółek.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki „X” S.A. Wnioskodawca objął akcje w „X” S.A. o łącznej wartości nominalnej 4.150.000 jednostek pieniężnych. Następnie, w dniu 20 grudnia 2017 r. doszło do dobrowolnego umorzenia akcji Wnioskodawcy o łącznej wartości nominalnej 1.075.000 jednostek pieniężnych bez wynagrodzenia oraz do dobrowolnego umorzenia akcji Wnioskodawcy o łącznej wartości nominalnej 1.000.000 jednostek pieniężnych za wynagrodzeniem wynoszącym 1.000.000 jednostek pieniężnych.
Spółka „X” S.A. powstała w wyniku połączenia spółek „A” sp. z o.o., „B” sp. z o.o. i „C” sp. z o.o. dokonanego w trybie art. 492 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez zawiązanie nowej spółki akcyjnej, na którą przeszedł majątek łączących się spółek: „A” sp. z o.o., „B” sp. z o.o. i „C” sp. z o.o. Połączenie zostało dokonane na podstawie uchwał połączeniowych łączących się spółek podjętych dnia 18 listopada 2003 r. Stosunek wymiany udziałów spółki „A” sp. z o.o. na akcje spółki „X” S.A. określony w planie połączenia uzgodnionym przez łączące się spółki, wynosił 1 udział : 500 akcji. Spółka „X” S.A. została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego dnia 18 grudnia 2003 r.
Na dzień połączenia spółek „A” sp. z o.o., „B” sp. z o.o. i „C” sp. z o.o. w nową spółkę „X” S.A., Wnioskodawca posiadał udziały w spółce „A” sp. z o.o. (w łączącej się spółce) o łącznej wartości nominalnej 9.750.000 jednostek pieniężnych. Udziały o łącznej wartości nominalnej 9.749.500 jednostek pieniężnych w spółce „A” sp. z o.o. zostały przez Wnioskodawcę objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci posiadanych przez Niego udziałów w spółce „C” sp. z o.o. Umowa spółki „A” sp. z o.o. została zawarta dnia 15 września 2000 r. i ww. Udziały w spółce „A” sp. z o.o. zostały objęte w tym dniu przez Wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny.
Umowa spółki „C” sp. z o.o. została zawarta dnia 27 lipca 1995 r. Udziały w spółce „C” sp. z o.o. zostały objęte przez Wnioskodawcę w tym dniu.
W chwili obecnej Wnioskodawca zamierza zbyć część akcji w spółce „X” S.A. w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem. Będzie to nie więcej niż 480.000 akcji o łącznej wartości nominalnej 480.000 jednostek pieniężnych.
Pytanie
Czy w zdarzeniu przyszłym opisanym powyżej, Wnioskodawca, przy zbyciu akcji spółki „X” S.A. w celu ich umorzenia, powinien ustalić koszt uzyskania przychodów z tego zbycia w celu umorzenia w wysokości nominalnej wartości udziałów w spółce „A” sp. z o.o. (spółce łączącej się), jakie zostały wydane przy jej zawiązaniu Wnioskodawcy i objęte przez Wnioskodawcę w dniu 15 września 2000 r. w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów Wnioskodawcy w spółce „C” sp. z o.o., z dnia ich objęcia, rozliczonej proporcjonalnie do liczby zbywanych w celu umorzenia akcji spółki „X” S.A., tj. biorąc pod uwagę przy ustaleniu kosztu uzyskania przychodów łączną wartość nominalną takiej liczby udziałów w spółce „A” sp. z o.o. z dnia ich objęcia za wkład niepieniężny, jaka odpowiadać będzie liczbie akcji spółki „X” S.A. przeznaczonych do zbycia w celu ich umorzenia, podług stosunku wymiany określonego w planie połączenia?
Pana stanowisko w sprawie
Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (ksh), spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą. Jednym ze sposobów łączenia, o którym mowa w art. 492 § 1 pkt 2) ksh, jest połączenie przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki). Wśród skutków połączenia spółek wyróżnić należy wstąpienie nowej spółki we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się spółek, na podstawie art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (op).
Zgodnie z obowiązującym w dniu połączenia brzmieniem art. 24 ust. 8 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof), w przypadku połączenia spółek kapitałowych („A” sp. z o.o., „B” sp. z o.o., „C” sp. z o.o.) dochód (przychód) udziałowca (Wnioskodawcy) spółki przejmowanej („A” sp. z o.o.), stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną akcji przydzielonych przez spółkę nowo zawiązaną („X” S.A.) nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów w spółce przejmowanej („A” sp. z o.o.) nie podlegał opodatkowaniu w momencie połączenia spółek. Zasada odsunięcia momentu opodatkowania w powyższym brzmieniu obowiązywała w dniu połączenia spółek „A” sp. z o.o., „B” sp. z o.o. i „C” sp. z o.o. w spółkę „X” S.A.
Choć w dniu 1 stycznia 2022 r. odsunięcie momentu opodatkowania w związku z połączeniem spółek zostało uzależnione od dodatkowych warunków (por. dodany w art. 24 ust. 8db updof), w tym od niemożności nabycia lub objęcia udziałów wspólnika w spółce przejmowanej w wyniku wymiany udziałów, to w ocenie Wnioskodawcy nowa formuła zasady wyrażonej w art. 24 ust. 8 updof znajduje swoje zastosowanie do połączeń, które zostały dokonane po 1 stycznia 2022 r. (dzień połączenia po 1 stycznia 2022 r.). Należy mieć bowiem na uwadze, że zgodnie z art. 70 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. z 2021 r., poz. 2105, przepisy ustaw zmienianych stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r., przy tym przychód (dochód) z połączenia (powstały dla wspólnika wobec niespełnienia warunków zasady odsuwającej w czasie moment opodatkowania) jest czym innym, aniżeli przychód (dochód) z odpłatnego zbycia akcji, które ma wystąpić w omówionym zdarzeniu przyszłym. W zdarzeniu przyszłym nie nastąpi połączenie spółek (nie bada się więc kwestii spełnienia nowych, dodatkowych warunków obostrzających zasadę odsunięcia opodatkowania połączenia w czasie), a jedynie zbycie akcji w spółce powstałej w wyniku połączenia, do którego doszło pod rządami „bezwarunkowej” zasady o odsunięciu opodatkowania w czasie.
Przy ustalaniu dochodu (przychodu) z odpłatnego zbycia akcji spółki nowo zawiązanej „X” S.A. wspólnik (Wnioskodawca) powinien ustalić koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1f updof, skoro udziały w spółce przejmowanej „A” sp. z o.o. zostały objęte przez Wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny (udziały w „C” sp. z o.o.). Na podstawie art. 24 ust. 8 pkt 1 updof, koszt uzyskania przychodów podlega ustaleniu w zależności od sposobu nabycia udziałów w spółce przejmowanej, nie zaś od sposobu nabycia akcji w spółce nowo zawiązanej. W sytuacji, w której udziały w spółce przejmowanej „A” sp. z o.o. zostały objęte przez Wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny, jakim były udziały w spółce „C” sp. z o.o., koszt uzyskania przychodów na dzień zbycia akcji w celu umorzenia w spółce „X” S.A., winien być ustalony w wysokości nominalnej wartości na dzień objęcia, objętych przez Wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny, udziałów w spółce przejmowanej, tj. w spółce „A” sp. z o.o.
W związku jednak z założeniem, że Wnioskodawca w ramach opisanego zdarzenia przyszłego zamierza zbyć w celu dobrowolnego umorzenia jedynie część akcji „X” S.A., koszt uzyskania przychodów powinien zostać obliczony proporcjonalnie, w ten sposób, że powinien stanowić łączną wartość nominalną takiej liczby udziałów w spółce „A” sp. z o.o. z dnia ich objęcia przez Wnioskodawcę za wkład niepieniężny, jaka odpowiadać będzie liczbie akcji spółki „X” S.A. zbywanych przez Wnioskodawcę w celu ich umorzenia. Proporcja powinna zostać ustalona podług stosunku wymiany określonego w planie połączenia, tj. koszt uzyskania przychodów przy zbyciu przez Wnioskodawcę w celu umorzenia każdych 500 akcji „X” S.A. powinien równać się wartości nominalnej 1 udziału „A” sp. z o.o. z dnia jego objęcia przez Wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.):
Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.
Natomiast w myśl art. 492 § 1 pkt 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych:
Połączenie spółek może być dokonane:
przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);
przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).
Konsekwencją takiego połączenia jest tzw. sukcesja generalna określona w art. 494 § 1 ww. kodeksu, zgodnie z którym:
Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.
Przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W art. 10 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca zawarł katalog źródeł przychodów, do których w pkt 7 zaliczone zostały:
Kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.
W przedstawionym zdarzeniu przyszłym jest Pan akcjonariuszem spółki „X” S.A., której akcje objął Pan o łącznej wartości nominalnej 4.150.000 jednostek pieniężnych. Spółka „X” S.A. powstała w wyniku połączenia spółek „A” sp. z o.o., „B” sp. z o.o. i „C” sp. z o.o., dokonanego w trybie art. 492 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez zawiązanie nowej spółki, na którą przeszedł majątek łączących się spółek. Połączenie zostało dokonane na podstawie uchwał połączeniowych łączących się spółek, podjętych 18 listopada 2003 r. Spółka „X” S.A. została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego 18 grudnia 2003 r. Stosunek wymiany udziałów spółki „A” sp. z o.o. na akcje spółki „X” S.A. określony w planie połączenia uzgodnionym przez łączące się spółki, wynosił 1 udział do 500 akcji. Na dzień połączenia spółek w nową spółkę „X” S.A. posiadał Pan udziały w spółce „A” sp. z o.o. o łącznej wartości nominalnej 9.750.000 jednostek pieniężnych. Udziały o łącznej wartości nominalnej 9.749.500 jednostek pieniężnych w spółce „A” sp. z o.o. zostały przez Pana objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci posiadanych przez Pana udziałów w spółce „C” sp. z o.o. Umowa spółki „A” sp. z o.o. została zawarta 15 września 2000 r. i w tym dniu objął Pan udziały w spółce „A” sp. z o.o. w zamian za wkład niepieniężny. Umowa spółki „C” sp. z o.o. została zawarta 27 lipca 1995 r. i w tym dniu objął Pan udziały w spółce „C” sp. z o.o. W dniu 20 grudnia 2017 r. doszło do dobrowolnego umorzenia Pana akcji w Spółce „X” S.A. o łącznej wartości nominalnej 1.075.000 jednostek pieniężnych bez wynagrodzenia oraz do dobrowolnego umorzenia akcji o łącznej wartości nominalnej 1.000.000 jednostek pieniężnych za wynagrodzeniem wynoszącym 1.000.000 jednostek pieniężnych. Obecnie planuje Pan zbyć część akcji w spółce „X” S.A. w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem, tj. nie więcej niż 480.000 akcji o łącznej wartości nominalnej 480.000 jednostek pieniężnych.
Wątpliwości Pana budzi kwestia, czy przy zbyciu akcji spółki „X” S.A. w celu ich umorzenia, powinien Pan ustalić koszt uzyskania przychodów z tego tytułu w wysokości nominalnej wartości udziałów w spółce „A” sp. z o.o., jakie zostały wydane przy jej zawiązaniu i objęte przez Pana 15 września 2000 r. w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów Wnioskodawcy w spółce „C” sp. z o.o., z dnia ich objęcia, w odpowiedniej proporcji do liczby zbywanych w celu umorzenia akcji spółki „X” S.A.
Umorzenie akcji polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z akcji. Tryb umarzania akcji reguluje art. 359 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych.
Wartość wynagrodzenia otrzymanego w związku z dobrowolnym umorzeniem akcji spółki kapitałowej zaliczona jest do przychodów z kapitałów pieniężnych określonych w cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy:
Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.
Zgodnie zaś z art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Dochodem, o którym mowa w ust. 1, różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.
Zgodnie z treścią art. 24 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:
W przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny.
W świetle art. 24 ust. 8db ww. ustawy, brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:
Przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:
1)udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub
2)przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.
Natomiast w myśl art. 70 ust. 1 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105):
Przepisy ustaw zmienianych w art. 1, art. 2 i art. 9 stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r., z wyjątkiem:
1) art. 6 ust. 2, 3a i 8, art. 6a ust. 1 i ust. 2 pkt 2, art. 21 ust. 1 pkt 3 i 95b, art. 26 ust. 7a pkt 2a-3a, 6-6b, 12,13 i pkt 15 lit. d, ust. 7e i ust. 7f pkt 1 lit. aa i art. 27f ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, które mają zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2021 r.;
2) art. 33 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, który ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r.
W niniejszej sprawie połączenie spółek „A” sp. z o.o., „B” sp. z o.o. i „C” sp. z o.o. w spółkę „X” S.A. zostało dokonane 18 listopada 2003 r.
Zgodnie z art. 24 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy obowiązującym w 2003 r.:
W przypadku połączenia lub podziału spółek kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7, dochód (przychód) udziałowca (akcjonariusza) spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej udziałowiec (akcjonariusz) ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny.
Przepis art. 22 ust. 1f ww. ustawy podlegał nowelizacjom. Niezmiennie jednak przepis ten wiąże wartość kosztów uzyskania przychodów, jakie można rozpoznać przy zbyciu udziałów (akcji), które były objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, z wartością, którą podatnik miał obowiązek rozpoznać jako przychód na moment obejmowania tych akcji (czyli z wartością, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy).
Z tego względu, dla właściwego określenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na podstawie art. 24 ust. 8 pkt 1 w zw. z art. 22 ust. 1f cytowanej ustawy, konieczne jest wzięcie pod uwagę, że mocą ustawy z dnia 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1550) z dniem 1 stycznia 2017 r. ustawodawca znowelizował art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Artykuł 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r. przyjmował rozwiązanie, że przychodem z objęcia udziałów (akcji) była nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny. Po nowelizacji, w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego przychodem jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze.
Jednakże stosownie do art. 4 ww. ustawy zmieniającej:
W przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego w postaci udziałów (akcji) lub wkładów w spółdzielni albo odpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów (akcji) koszty uzyskania przychodów z tych tytułów ustala się na podstawie odpowiednio przepisów ustaw zmienianych w art. 1 (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) albo art. 2 (ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), w brzmieniu dotychczasowym, jeżeli przychód z tytułu objęcia tych udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni został określony na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, albo na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym.
Ponieważ objął Pan udziały w Spółce „A” w 2000 r., to Pana przychód z tego tytułu został określony na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed ww. nowelizacją, a więc za podstawę dla określenia przychodu przyjęta została wartość nominalną obejmowanych udziałów.
Wobec tego, koszty uzyskania przychodów z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji spółki „X” S.A. objętych przez Pana w wyniku połączenia spółek „A”, „B” i „C” (a więc objęte w zamian za Pana udziały w spółce „A”, które to udziały objął Pan w zamian za wkład niepieniężny) należy określić poprzez odniesienie się do art. 22 ust. 1f ww. ustawy, w brzmieniu ustawy obowiązującym przed 1 stycznia 2017 r.
Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 22 ust. 1f pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r.:
W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a - jeżeli te udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również za wkład w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej.
Wysokość określona w art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, w wersji tego przepisu obowiązującej do 31 grudnia 2016 r. to nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.
W konsekwencji, w sytuacji przedstawionej we wniosku, w przypadku odpłatnego zbycia akcji spółki „X” S.A. w celu ich umorzenia koszt uzyskania przychodów z tego zbycia powinien Pan ustalić w wysokości nominalnej wartości udziałów w spółce z o.o. „A”, jakie zostały wydane przy jej zawiązaniu i objęte przez Pana w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów w spółce z o.o. „C” z dnia ich objęcia, rozliczonej proporcjonalnie do ilości zbywanych w celu umorzenia akcji „X” S.A., tj. biorąc pod uwagę łączną wartość nominalną takiej liczby udziałów w spółce z o.o. „A” z dnia ich objęcia za wkład niepieniężny, jaka odpowiadać będzie liczbie akcji spółki „X" S.A. przeznaczonych do zbycia w celu ich umorzenia, według stosunku wymiany określonego w planie połączenia.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy:
‒zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).