Ustalenie, czy Spółka będzie spełniać kryteria spółki nieruchomościowej w związku z planowaną transakcją sprzedaży 100% akcji Spółki - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 14 marca 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.668.2021.1.AK

Temat interpretacji

Ustalenie, czy Spółka będzie spełniać kryteria spółki nieruchomościowej w związku z planowaną transakcją sprzedaży 100% akcji Spółki

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej który dotyczy planowanej transakcji sprzedaży 100% akcji Spółki.

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowany będący stroną postępowania: (...)

2.Zainteresowany niebędący stroną postępowania: (...)

Opis zdarzenia przyszłego

Informacje na temat podmiotów Zainteresowanych

Sprzedający jest angielską spółką kapitałową i rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytanii. Sprzedający nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Polski (w szczególności nie posiada w Polsce swojego zagranicznego zakładu). Sprzedający posiada 100% akcji w kapitale zakładowym Spółki od ponad 3 lat (nabytych w wysokości 98,16% akcji w lutym 2018 r. i w pozostałym zakresie 1,84% - w marcu 2018 r.). Spółka jest polską spółką kapitałową i polskim rezydentem podatkowym. W konsekwencji Zainteresowani potwierdzają, że stanowią podmioty powiązane w rozumieniu przepisów o cenach transferowych.

Przedmiotem podstawowej działalności Sprzedającego jest prowadzenie działalności (…) (zgodnie z brytyjskim rejestrem handlowym …). Z kolei, zgodnie ze statutem Spółki jej podstawowym przedmiotem działalności jest prowadzenie działalności (…).

Spółka jest podmiotem dominującym w grupie kapitałowej (…) (dalej: „Grupa”). Do Grupy należą również inne spółki kapitałowe oraz osobowe. Przedmiotem działalności spółek zależnych jest między innymi działalność (…), jak również świadczenie (…) na rzecz podmiotów z Grupy (…). Zgodnie z danymi publikowanymi przez Grupę w raporcie finansowym na 31 grudnia 2020 r. w skład Grupy wchodzi łącznie ponad (…) spółek zależnych (bezpośrednio i pośrednio) od Spółki. Z prezentowanych danych wynika, iż podmiotów świadczących działalność pomocniczą wobec podstawowej działalności Grupy, czyli prowadzenia działalności (…), jest w Grupie około (…).

Ponieważ Spółka prowadzi działalność od wielu lat, zdaniem Zainteresowanych nie jest podmiotem rozpoczynającym działalność, o którym mowa w art. 4a pkt 35 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). Z kolei, rok podatkowy Spółki odpowiada rokowi kalendarzowemu.

Informacje na temat planowanej Transakcji

Sprzedający rozważa sprzedaż 100% posiadanych akcji w Spółce do nowego inwestora lub inwestorów (dalej: „Transakcja”). Przewiduje się, że inwestor (inwestorzy) na moment Transakcji nie będą podmiotami powiązanymi ze Sprzedającym. Na moment sporządzenia Wniosku Sprzedający nie posiada informacji, kiedy dokładnie zostanie sfinalizowana Transakcja oraz czy akcje w Spółce posiadane obecnie przez Sprzedającego zostaną zbyte na rzecz jednego lub większej liczby inwestorów (w związku z powyższym wszelkie odniesienia do „kupującego” lub „nabywcy” akcji w dalszej części Wniosku należy rozumieć jako odniesienie do jednego lub większej liczby nabywców). W każdym przypadku, na tym etapie procesu przygotowania Transakcji zakłada się, że łączna liczba akcji zbywanych przez Sprzedającego w ramach Transakcji będzie dawać co najmniej 5% praw głosu w Spółce.

Zainteresowani podkreślają, iż planowana Transakcja zostanie zawarta między Sprzedającym a nowym nabywcą akcji Spółki na zasadach i warunkach rynkowych. Celem złożenia Wniosku do Organu przez Zainteresowanych nie jest zatem potwierdzenie ani podstaw ani charakteru Transakcji w ujęciu biznesowym, lecz potwierdzenie wykładni i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, wskazanych w treści Wniosku.

W ocenie Zainteresowanych, w stosunku do Transakcji, nie znajdą zastosowania właściwe przepisy mające na celu zapobieganie działaniom polegającym na unikaniu opodatkowania. W rezultacie w ocenie Zainteresowanych, w zakresie przedmiotowego Wniosku do Organu nie znajdzie zastosowania przesłanka z art. 14b § 5b pkt 1 Ordynacji podatkowej, to jest przesłanka do odmowy wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że stanowią czynność lub element czynności skutkującej unikaniem opodatkowania.

Z perspektywy Sprzedającego kluczowym zagadnieniem związanym z planowaną Transakcją jest sposób jej kwalifikacji na gruncie polskich przepisów ustawy o CIT. Rozstrzygnięcie Organu, iż dochód osiągnięty przez Sprzedającego z tytułu zbycia akcji Spółki będzie podlegać opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, może mieć wpływ nie tylko na kwotę Transakcji, ale również powstające w tym zakresie dodatkowe obowiązki ewidencyjne i rozliczeniowe. Zgodnie bowiem z przepisami ustawy o CIT, w przypadku uznania, że Spółka spełnia definicję spółki nieruchomościowej określoną w art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, to na podstawie przepisów art. 26aa ustawy o CIT w związku z Transakcją na Spółce może ciążyć obowiązek pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy z tytułu zbycia jej akcji, jak również sporządzenia informacji w tym zakresie (zagadnienie to Zainteresowani opisali w większych szczegółach w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego).

Aktywa posiadane przez Spółkę

Na wstępie należy wskazać, że Spółka sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej zatwierdzonymi przez Unię Europejską („MSSF UE”). Ponadto, Zainteresowani pragną wskazać, że sprawozdanie finansowe Spółki podlega okresowemu badaniu przez niezależnego audytora.

Mając na uwadze specyfikę działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę jak i jej status podmiotu dominującego w Grupie, Zainteresowani wskazują, że w skład majątku Spółki wchodzą udziały i akcje w spółkach kapitałowych oraz udziały kapitałowe w spółkach osobowych z siedzibą w Polsce.

W konsekwencji powyższego Zainteresowani wskazują, że na dzień 31 grudnia 2020 r. po stronie aktywów bilansowych Spółki rozpoznano wskazane już udziały i akcje w spółkach kapitałowych, udziały kapitałowe w spółkach osobowych z siedzibą w Polsce, a także pożyczki udzielone spółkom zależnym należącym do Grupy.

Poza aktywami wskazanymi powyżej, Spółka wykazuje po stronie aktywów rzeczowe aktywa trwałe, w tym leasingi samochodów, czy wartości niematerialne i prawne, których posiadanie jest niezbędne Spółce do prowadzenia podstawowej działalności gospodarczej. W tym miejscu Zainteresowani pragną podkreślić, że w skład rzeczowych aktywów trwałych Spółki nie wchodzą żadne środki trwałe związane z majątkiem nieruchomym ani prawa o charakterze ekwiwalentnym. Dodatkowo, po stronie aktywów trwałych Spółka rozpoznaje pozostałe należności długoterminowe, jak i aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego.

Po stronie aktywów obrotowych Spółka wykazuje przede wszystkim należności z tytułu dostaw i usług, należności z tytułu podatku dochodowego, krótkoterminowe aktywa finansowe, rozliczenia międzyokresowe czy środki pieniężne i ich ekwiwalenty. Na należności z tytułu dostaw i usług składają się przede wszystkim należności od podmiotów powiązanych z tytułu dywidend i zaliczek na dywidendy. Z kolei, środki pieniężne i ich ekwiwalenty to w większości środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym Spółki lub w kasie.

Dla celów rachunkowych Spółka ujmuje w swoim bilansie udziały, akcje i udziały kapitałowe w licznych spółkach z siedzibą w Polsce jako długoterminowe aktywa finansowe. Udziały, akcje i udziały kapitałowe w spółkach zależnych wykazywane są według kosztu historycznego po uwzględnieniu odpisów z tytułu utraty wartości.

Z kolei, pożyczki udzielone spółkom zależnym należącym do Grupy Spółka ujmuje prezentacyjnie jako inwestycje w te Spółki zależne, stanowiące dla celów rachunkowych długoterminowe aktywa finansowe. Jeżeli jednak wymagalność pożyczek (lub ich części, wraz z naliczonymi a niezapłaconymi odsetkami od nich) przypada w okresie równym lub krótszym niż 12 miesięcy od dnia bilansowego, Spółka rozpoznaje je jako krótkoterminowe aktywa finansowe. Podstawowym celem udzielenia tych pożyczek jest finansowanie projektów deweloperskich prowadzonych przez spółki zależne bądź finansowanie bieżącej działalności operacyjnej spółek (niezwiązanej z samymi projektami deweloperskimi).

Zgodnie z wymogami prawa bilansowego oraz regulacjami MSSF UE Spółka przeprowadza testy na utratę wartości poszczególnych składników długoterminowych aktywów finansowych. Jak wskazano powyżej, długoterminowe aktywa finansowe Spółki obejmują przede wszystkim udziały, akcje i udziały kapitałowe w spółkach celowych realizujących poszczególne projekty deweloperskie oraz pożyczki udzielone tym spółkom. Na każdy dzień bilansowy, Spółka ocenia, czy zaistniały jakiekolwiek przesłanki, co do utraty wartości inwestycji w daną spółkę celową (a w konsekwencji, czy zasadne jest dokonanie stosownych odpisów aktualizujących wartość aktywów). Kwota potencjalnej straty z tytułu utraty wartości mierzona jest jako różnica pomiędzy wartością bilansową inwestycji Spółki w udziały, akcje i udziały kapitałowe danej spółki celowej a aktualną wartością szacowanych przyszłych przepływów pieniężnych wynikających z projektu deweloperskiego realizowanego przez spółkę celową.

Dodatkowo, Spółka wykazuje jako aktywa samochody użytkowane na podstawie umów leasingu, a także nakłady poniesione na dostosowanie wynajmowanej powierzchni biurowej (tzw. (…) dotyczące nieruchomości stanowiącej własność innego podmiotu).

W konsekwencji powyższego Zainteresowani podkreślają, że na dzień 31 grudnia 2020 r. Spółka nie posiada bezpośrednio żadnych środków trwałych związanych z majątkiem nieruchomym (ani praw o charakterze ekwiwalentnym), z zastrzeżeniem nakładów dotyczących wynajmowanej powierzchni biurowej. Nieruchomości zlokalizowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiadają spółki zależne należące do Grupy jako podmioty powołane w celu realizacji projektów deweloperskich.

Zainteresowani podkreślają, że specyfika aktywów bilansowych posiadanych przez Spółkę nie ulegnie istotnym zmianom na moment dokonania Transakcji, czego potwierdzenie znajdzie się w sporządzonym na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania Transakcji bilansie Spółki (lub na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym dokonano Transakcji, jeśli ocenie będzie podlegać status Spółki jako spółki nieruchomościowej w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT). W konsekwencji, Zainteresowani powołują w treści wniosku dane z zestawienia aktywów na dzień 31 grudnia 2020 r. wyłącznie z tego względu, iż na moment złożenia Wniosku do Organu jest to ostatni bilans aktywów sporządzony w Spółce podlegający badaniu przez niezależnego biegłego rewidenta.

Ekspertyza prawna od niezależnego eksperta

Zainteresowani wskazują, że na potrzeby oceny konsekwencji podatkowych planowanej Transakcji sprzedaży akcji Spółki pozyskali ekspertyzę prawną sporządzoną przez niezależnych ekspertów specjalizujących się w tematyce podatku dochodowego od osób prawnych, to jest (…) (dalej: „Ekspertyza”). W Ekspertyzie tej została poddana analiza regulacji podatkowych mających zastosowanie do zasad opodatkowania planowanej Transakcji. Na podstawie oceny prawnej wskazanej w Ekspertyzie Zainteresowani przygotowali uzasadnienie swojego stanowiska. Zainteresowani informują, że w części dotyczącej uzasadnienia swojego stanowiska, jeżeli będzie to konieczne, będą także korzystać ze spostrzeżeń prezentowanych w powyżej opisywanej Ekspertyzie. Zatem, jeżeli w treści uzasadnienia prawnego do Wniosku Zainteresowani będą posługiwać się wprost stwierdzeniami (cytatami) z posiadanej Ekspertyzy, stanowisko w nich przedstawione należy traktować jako stanowisko własne Zainteresowanych.

Status Spółki jako podmiotu zainteresowanego wydaniem interpretacji indywidualnej

Z dniem 1 stycznia 2021 r. do ustawy o CIT wprowadzono w art. 4a pkt 35, definicję spółki nieruchomościowej. Z kolei, zakres definicji precyzujący jakie warunki muszą zostać spełnione, aby uznać dany podmiot za spółkę nieruchomościową, odnosi się do pojęć wskazanych również w treści art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT. Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 3 ust. 3 pkt 4a za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu przeniesienia własności akcji w spółce nieruchomościowej. Zatem, rozstrzygnięcie zaprezentowane przez Organ w zakresie objętym wnioskiem może mieć dla Spółki bezpośrednie konsekwencje związane z ewentualnym posiadaniem statusu spółki nieruchomościowej, w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT.

Zainteresowani wskazują bowiem, że stanowisko Organu w treści rozstrzygnięcia wniosku dotyczące zasad opodatkowania dochodów osiągniętych przez Sprzedającego w związku z realizacją Transakcji jako podlegające opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie art. 3 ust. 3 pkt 4 lub art. 3 ust. 3 pkt 4a ustawy o CIT, może jednocześnie stanowić potwierdzenie, że wystąpiły przesłanki do uznania Spółki za spółkę nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT. W rezultacie, Spółka zobowiązana byłaby na podstawie art. 26aa ust. 1 ustawy CIT do pobrania i wpłaty zaliczki na podatek od dochodu z tytułu zbycia akcji w spółce nieruchomościowej oraz sporządzenia informacji o wpłaconej przez płatnika zaliczce na podatek dochodowy od osób prawnych od dochodu ze zbycia praw do spółki nieruchomościowej na podstawie art. 26aa ust. 4 ustawy CIT. Mając na uwadze powyżej wskazane obowiązki płatnika podatku, Spółka chciałaby mieć pewność co do prawidłowego rozliczenia należnego podatku w związku z planowaną Transakcją. Uzyskanie potwierdzenia od Organu w ramach wniosku będzie także istotne dla potencjalnych inwestorów, chcących nabyć akcje Spółki.

Ponadto, uznanie Spółki za spółkę nieruchomościową, o której mowa w art. 4a pkt 35 ustawy o CIT może mieć również wpływ na powstanie po stronie Sprzedającego obowiązku przekazania Spółce kwoty zaliczki na podatek, o którym mowa w art. 26aa ust. 4 ustawy o CIT.

W konsekwencji, w ocenie Spółki zasadne jest złożenie przez Spółkę wniosku wspólne ze Sprzedającym.

Pytania

1)Czy zakres prawa Rzeczypospolitej Polskiej do opodatkowania ewentualnych zysków osiągniętych przez Sprzedającego w wyniku Transakcji (tj. z tytułu przeniesienia własności akcji w Spółce), wynikającego z art. 13 ust. 2 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz.U. z 2006 r., nr 250, poz. 1840 ze zm., dalej: „UPO”), zmodyfikowana przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz przez Zjednoczone Królestwo dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 1369) w zw. z art. 6 ust. 2 UPO, wyznaczają właściwe przepisy krajowego prawa podatkowego, tj. przepisy ustawy o CIT, w związku z czym takie zyski osiągnięte przez Sprzedającego będą podlegały opodatkowaniu w Polsce wyłącznie jeżeli:

a)Spółka będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, tzn. co najmniej 50% wartości aktywów Spółki, według stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania Transakcji (tzn. przeniesienia własności akcji w Spółce ze Sprzedającego na kupującego), bezpośrednio lub pośrednio, będą stanowić nieruchomości położone na terytorium Polski lub prawa do takich nieruchomości, lub

b)Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT, tzn. w szczególności na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym zostanie dokonana Transakcja (tzn. nastąpi przeniesienie własności akcji w Spółce ze Sprzedającego na kupującego), co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów Spółki, bezpośrednio lub pośrednio, będzie stanowić wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości i wartość bilansowa tych nieruchomości będzie przekraczała 10 000 000 zł?

2)Czy przy ocenie, czy Spółka będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, dla celów określenia wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości aktywów Spółki należy brać pod uwagę wartości bilansowe aktywów Spółki, prezentowane zgodnie z regulacjami prawa rachunkowego w księgach rachunkowych Spółki, w szczególności w jednostkowym bilansie Spółki, według stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania Transakcji (tzn. przeniesienia własności akcji w Spółce ze Sprzedającego na kupującego)?

3)Czy przy ocenie, czy Spółka będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, dla celów określenia wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości aktywów Spółki, określając wartość bilansową aktywów Spółki, w tym aktywów związanych z nieruchomościami, należy przyjąć bilansową wartość netto (tj. po uwzględnieniu odpisów z tytułu utraty wartości) takich aktywów wykazywaną w księgach rachunkowych Spółki, według stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania Transakcji?

4)Czy przy ocenie, czy Spółka będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, dla celów określenia wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości aktywów Spółki, jako wartość aktywów Spółki, którą pośrednio stanowią nieruchomości położone na terytorium Polski lub prawa do takich nieruchomości, należy przyjąć wartość bilansową aktywów Spółki prezentowanych zgodnie z regulacjami prawa rachunkowego w księgach rachunkowych Spółki jako aktywa finansowe, w szczególności w jednostkowym bilansie Spółki, obejmujących posiadane przez Spółkę udziały, akcje i udziały kapitałowe w, odpowiednio, spółkach kapitałowych oraz spółkach osobowych, w przypadku których co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów danego podmiotu bezpośrednio lub pośrednio stanowi wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości (według stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania Transakcji)?

5)Czy przy ocenie, czy Spółka będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, dla celów określenia wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości aktywów Spółki, wartość wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez Spółkę innym podmiotom, w tym w szczególności spółkom kapitałowym i spółkom osobowym, w których Spółka posiada, odpowiednio udziały, akcje i udziały kapitałowe, nie powinna być traktowana jako składnik wartości aktywów Spółki pochodzącej, bezpośrednio lub pośrednio, z nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości, również w przypadku zakwalifikowania takich wierzytelności dla potrzeb bilansowych jako aktywów inwestycyjnych (przy czym, wartość takich wierzytelności powinna być ujmowana w całkowitej wartości aktywów Spółki uwzględnianej przy ustalaniu wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości, według stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania Transakcji)?

6)Czy przy ocenie, czy Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT (tzn. czy Spółka będzie spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), dla celów określenia wskaźnika udziału wartości bilansowej nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości bilansowej aktywów Spółki należy brać pod uwagę wartości bilansowe aktywów Spółki, prezentowane zgodnie z regulacjami prawa rachunkowego w księgach rachunkowych Spółki, w szczególności w jednostkowym bilansie Spółki, według stanu na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym zostanie dokonana Transakcja (tzn. nastąpi przeniesienie własności akcji w Spółce ze Sprzedającego na kupującego)?

7)Czy przy ocenie, czy Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT (tzn. czy Spółka będzie spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), dla celów określenia wskaźnika udziału wartości bilansowej nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości bilansowej aktywów Spółki, określając wartość bilansową aktywów Spółki, w tym aktywów związanych z nieruchomościami, należy przyjąć bilansową wartość netto takich aktywów (tj. po uwzględnieniu odpisów z tytułu utraty wartości) wykazywaną w księgach rachunkowych Spółki, wykazaną na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym zostanie dokonana Transakcja (tzn. nastąpi przeniesienie własności akcji w Spółce ze Sprzedającego na kupującego)?

8)Czy przy ocenie, czy Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT (tzn. czy Spółka będzie spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), dla celów określenia wskaźnika udziału wartości bilansowej nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości bilansowej aktywów Spółki, jako wartość aktywów Spółki, którą pośrednio stanowią nieruchomości położone na terytorium Polski lub prawa do takich nieruchomości, należy przyjąć wartość bilansową aktywów Spółki prezentowanych zgodnie z regulacjami prawa rachunkowego w księgach rachunkowych Spółki jako aktywa finansowe, w szczególności w jednostkowym bilansie Spółki, obejmujących posiadane przez Spółkę udziały, akcje i udziały kapitałowe w, odpowiednio, spółkach kapitałowych oraz spółkach osobowych, w przypadku których co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów danego podmiotu bezpośrednio lub pośrednio stanowi wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości (według stanu na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym zostanie dokonana Transakcja)?

9)Czy przy ocenie, czy Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT (tzn. czy Spółka będzie spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), dla celów określenia wskaźnika udziału wartości bilansowej nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości bilansowej aktywów Spółki wartość wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez Spółkę innym podmiotom, w tym w szczególności spółkom kapitałowym i spółkom osobowym, w których Spółka posiada odpowiednio udziały, akcje i udziały kapitałowe, nie powinna być traktowana jako składnik wartości aktywów Spółki pochodzącej, bezpośrednio lub pośrednio, z nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości, również w przypadku zakwalifikowania takich wierzytelności dla potrzeb bilansowych jako aktywów inwestycyjnych (przy czym, wartość takich wierzytelności powinna być ujmowana w całkowitej wartości aktywów Spółki uwzględnianej przy ustalaniu wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości, według stanu na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym zostanie dokonana Transakcja)?

10)Czy w przypadku, w którym Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) nie będzie spełniać kryteriów określonych w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT (tzn. nie będzie „spółką nieruchomościową” w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), w związku z Transakcją:

a)na Spółce nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT; oraz

b)na Sprzedającym nie będzie ciążył obowiązek przekazania Spółce kwoty zaliczki na podatek, o którym mowa w art. 26aa ust. 4 ustawy o CIT.

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych:

1.W ocenie Zainteresowanych, zakres prawa Rzeczypospolitej Polskiej do opodatkowania ewentualnych zysków osiągniętych przez Sprzedającego w wyniku Transakcji (tj. z tytułu przeniesienia własności akcji w Spółce), wynikającego z art. 13 ust. 2 UPO w zw. z art. 6 ust. 2 UPO, wyznaczają właściwe przepisy krajowego prawa podatkowego, tj. przepisy ustawy o CIT, w związku z czym takie zyski osiągnięte przez Sprzedającego będą podlegały opodatkowaniu w Polsce wyłącznie jeżeli:

a.Spółka będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, tzn. co najmniej 50% wartości aktywów Spółki, według stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania Transakcji (tzn. przeniesienia własności akcji w Spółce ze Sprzedającego na kupującego), bezpośrednio lub pośrednio, będą stanowić nieruchomości położone na terytorium Polski lub prawa do takich nieruchomości, lub

b.Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT, tzn. w szczególności na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym zostanie dokonana Transakcja (tzn. nastąpi przeniesienie własności akcji w Spółce ze Sprzedającego na kupującego) co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów Spółki, bezpośrednio lub pośrednio, będzie stanowić wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości i wartość bilansowa tych nieruchomości będzie przekraczała 10 000 000 zł.

2.W ocenie Zainteresowanych, przy ocenie, czy Spółka będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, dla celów określenia wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości aktywów Spółki należy brać pod uwagę wartości bilansowe aktywów Spółki, prezentowane zgodnie z regulacjami prawa rachunkowego w księgach rachunkowych Spółki, w szczególności w jednostkowym bilansie Spółki, według stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania Transakcji (tzn. przeniesienia własności akcji w Spółce ze Sprzedającego na kupującego).

3.W ocenie Zainteresowanych, przy ocenie, czy Spółka będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, dla celów określenia wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości aktywów Spółki określając wartość bilansową aktywów Spółki, w tym aktywów związanych z nieruchomościami, należy przyjąć bilansową wartość netto (tj. po uwzględnieniu odpisów z tytułu utraty wartości) takich aktywów wykazywaną w księgach rachunkowych Spółki, według stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania Transakcji.

4.W ocenie Zainteresowanych, przy ocenie, czy Spółka będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, dla celów określenia wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości aktywów Spółki jako wartość aktywów Spółki, którą pośrednio stanowią nieruchomości położone na terytorium Polski lub prawa do takich nieruchomości, należy przyjąć wartość bilansową aktywów Spółki prezentowanych zgodnie z regulacjami prawa rachunkowego w księgach rachunkowych Spółki, w szczególności w jednostkowym bilansie Spółki jako aktywa finansowe, obejmujących posiadane przez Spółkę udziały, akcje i udziały kapitałowe w, odpowiednio, spółkach kapitałowych oraz spółkach osobowych, w przypadku których co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów danego podmiotu stanowi bezpośrednio lub pośrednio wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości (według stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania Transakcji).

5.W ocenie Zainteresowanych, przy ocenie, czy Spółka będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, dla celów określenia wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości aktywów Spółki wartość wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez Spółkę innym podmiotom, w tym w szczególności spółkom kapitałowym i spółkom osobowym, w których Spółka posiada odpowiednio udziały, akcje i udziały kapitałowe, nie powinna być traktowana jako składnik wartości aktywów Spółki pochodzącej, bezpośrednio lub pośrednio, z nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości, również w przypadku zakwalifikowania takich wierzytelności dla potrzeb bilansowych jako aktywów inwestycyjnych (przy czym, wartość takich wierzytelności powinna być ujmowana w całkowitej wartości aktywów Spółki uwzględnianej przy ustalaniu wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości, według stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania Transakcji).

6.W ocenie Zainteresowanych, przy ocenie, czy Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT (tzn. czy Spółka będzie spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), dla celów określenia wskaźnika udziału wartości bilansowej nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości bilansowej aktywów Spółki należy brać pod uwagę wartości bilansowe aktywów Spółki, prezentowane zgodnie z regulacjami prawa rachunkowego w księgach rachunkowych Spółki, w szczególności w jednostkowym bilansie Spółki, według stanu na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym zostanie dokonana Transakcja (tzn. nastąpi przeniesienie własności akcji w Spółce ze Sprzedającego na kupującego).

7.W ocenie Zainteresowanych, przy ocenie, czy Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT (tzn. czy Spółka będzie spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), dla celów określenia wskaźnika udziału wartości bilansowej nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości bilansowej aktywów Spółki określając wartość bilansową aktywów Spółki, w tym aktywów związanych z nieruchomościami, należy przyjąć bilansową wartość netto takich aktywów (tj. po uwzględnieniu odpisów z tytułu utraty wartości) wykazywaną w księgach rachunkowych Spółki, wykazaną na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym zostanie dokonana Transakcja (tzn. nastąpi przeniesienie własności akcji w Spółce ze Sprzedającego na kupującego).

8.W ocenie Zainteresowanych, przy ocenie, czy Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT (tzn. czy Spółka będzie spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), dla celów określenia wskaźnika udziału wartości bilansowej nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości bilansowej aktywów Spółki jako wartość aktywów Spółki, którą pośrednio stanowią nieruchomości położone na terytorium Polski lub prawa do takich nieruchomości, należy przyjąć wartość bilansową aktywów Spółki prezentowanych zgodnie z regulacjami prawa rachunkowego w księgach rachunkowych Spółki jako aktywa finansowe, w szczególności w jednostkowym bilansie Spółki, obejmujących posiadane przez Spółkę udziały, akcje i udziały kapitałowe w, odpowiednio, spółkach kapitałowych oraz spółkach osobowych, w przypadku których co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów danego podmiotu stanowi bezpośrednio lub pośrednio wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości (według stanu na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym zostanie dokonana Transakcja).

9.W ocenie Zainteresowanych, przy ocenie, czy Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT (tzn. czy Spółka będzie spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), dla celów określenia wskaźnika udziału wartości bilansowej nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości bilansowej aktywów Spółki wartość wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez Spółkę innym podmiotom, w tym w szczególności spółkom kapitałowym i spółkom osobowym, w których Spółka posiada udziały, akcje i udziały kapitałowe, nie powinna być traktowana jako składnik wartości aktywów Spółki pochodzącej, bezpośrednio lub pośrednio, z nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości, również w przypadku zakwalifikowania takich wierzytelności dla potrzeb bilansowych jako aktywów inwestycyjnych (przy czym, wartość takich wierzytelności powinna być ujmowana w całkowitej wartości aktywów Spółki uwzględnianej przy ustalaniu wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości, według stanu na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym zostanie dokonana Transakcja).

10.Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku, w którym Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) nie będzie spełniać kryteriów określonych w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT (tzn. nie będzie „spółką nieruchomościową” w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), w związku z Transakcją:

a.na Spółce nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT; oraz

b.na Sprzedającym nie będzie ciążył obowiązek przekazania Spółce kwoty zaliczki na podatek, o którym mowa w art. 26aa ust. 4 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Ad 1

Jak Zainteresowani wskazywali powyżej, Sprzedający jest rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytanii. W konsekwencji dochody osiągane przez Sprzedającego podlegają opodatkowaniu na terytorium Wielkiej Brytanii w całości, bez względu na miejsce ich osiągania. Zatem, w celu ustalenia, czy Polska posiada również prawo do opodatkowania dochodu uzyskanego przez Sprzedającego (jako brytyjskiego rezydenta podatkowego) w związku z planowaną Transakcją, należy odwołać się do postanowień UPO.

Na gruncie art. 13 ust. 2 UPO zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności:

a)udziałów (akcji), innych niż akcje, które są przedmiotem znaczącego i regularnego obrotu na giełdzie, których wartość w całości lub w większej części związana jest bezpośrednio lub pośrednio z majątkiem nieruchomym położonym w drugim Umawiającym się Państwie, lub

b)udziału w spółce osobowej lub truście, których aktywa składają się głownie z majątku nieruchomego położonego w drugim Umawiającym się Państwie, lub z udziałów (akcji), o których mowa w punkcie a) niniejszego ustępu,

- mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Zatem, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 13 ust. 2 UPO, zyski osiągane przez podmiot mający siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii z tytułu zbycia udziałów (akcji), których wartość w całości lub w większej części związana jest bezpośrednio lub pośrednio z majątkiem nieruchomym położonym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, mogą być opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie Zainteresowani wskazują, iż umawiające się strony UPO, poza opisanymi powyżej, nie wprowadziły żadnych innych regulacji precyzujących, w jaki sposób należy ustalić, czy wartość danego udziału (akcji) składa się w większej części lub całości, bezpośrednio lub pośrednio, z majątku nieruchomego położonego w drugim Umawiającym się Państwie.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, posiłkując się również treścią art. 13 ust. 1 UPO, dla celów zweryfikowania, czy w analizowanym przypadku znajdzie zastosowanie art. 13 ust. 2 UPO, to znaczy czy dochód z przeniesienia własności będzie stanowił dochód, którego wartość w całości lub w większej części związana jest bezpośrednio lub pośrednio z majątkiem nieruchomym położonym w drugim Umawiającym się Państwie, należy odnieść się do definicji majątku nieruchomego, o której mowa w art. 6 ust. 2 UPO.

I tak, zgodnie z art. 6 ust. 2 UPO, określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do stałych lub zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych: statki morskie i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego. W świetle powyższego, przez majątek nieruchomy na gruncie UPO należy rozumieć majątek, który stanowi majątek nieruchomy na podstawie regulacji prawa podatkowego państwa, w którym ten majątek nieruchomy jest położony.

Odnosząc powyżej opisane rozważania do zdarzenia przyszłego objętego Wnioskiem, Zainteresowani wskazują, iż dla celów ustalenia znaczenia pojęcia majątek nieruchomy na gruncie art. 13 ust. 2 w zw. z art. 6 ust. 2 UPO należy odwołać się do właściwych przepisów ustawy o CIT.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, dla celów ustalenia, czy w przypadku planowanej Transakcji znajdzie zastosowanie art. 13 ust. 2 UPO, to jest czy dochody, które Sprzedający może osiągnąć na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu realizacji Transakcji, będą dochodami z tytułu przeniesienia własności akcji, których wartość w całości lub w większej części związana jest bezpośrednio lub pośrednio z majątkiem nieruchomym położonym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, i w rezultacie będą podlegały opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, należy posłużyć się właściwymi przepisami krajowego prawa podatkowego.

Jednocześnie, zgodnie z ustawą o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 3 ust. 2). Zgodnie z powyższą zasadą tzw. ograniczonego obowiązku podatkowego, podmioty, które nie mają w Polsce siedziby lub zarządu podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce jedynie od tych dochodów, które „powstały na terytorium Polski”.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2 (tj. posiadających ograniczony obowiązek podatkowy), uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1)wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

2)położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

3)papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

4)tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

4a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

5)tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

6)niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Podsumowując, dla celów ustalenia prawa do zastosowania art. 13 ust. 2 UPO w stosunku do Transakcji planowanej przez Strony należy odwołać się zgodnie z treścią art. 6 ust. 2 UPO (definicja majątku nieruchomego) do właściwych przepisów krajowego prawa podatkowego, to jest przepisów ustawy o CIT. Jednocześnie, mając na uwadze regulacje art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o CIT, oraz wskazane powyżej postanowienia UPO, zyski osiągnięte przez Sprzedającego w związku z planowaną Transakcją (tj. z tytułu przeniesienia własności akcji w Spółce) będą podlegały opodatkowaniu w Polsce tylko wówczas, jeżeli:

b)Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT, tzn. w szczególności na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym zostanie dokonana Transakcja (tzn. nastąpi przeniesienie własności akcji w Spółce ze Sprzedającego na kupującego) co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów Spółki, bezpośrednio lub pośrednio, będzie stanowić wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości i wartość bilansowa tych nieruchomości będzie przekraczała 10 000 000 zł.

Ad 2 oraz Ad 6

Art. 3 ustawy o CIT wprowadza katalog podmiotów, których dochody podlegają opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Omawiany przepis wprowadza odpowiednio obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dla polskich rezydentów i nierezydentów podatkowych, wskazując, że obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, podlegają podatnicy, którzy mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedzibę lub zarząd. Natomiast podatnicy, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Kolejno, w art. 3 ust 3 ustawy o CIT ustawodawca wprowadził katalog rodzajów dochodów, które osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników będących polskimi nierezydentami podatkowymi, podlegają opodatkowaniu w Polsce.

I tak w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT wskazano, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez polskich nierezydentów podatkowych uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Zatem, w świetle powyżej zacytowanego przepisu, opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają dochody osiągane przez polskiego nierezydenta podatkowego, wyłącznie jeśli dochodzi do przeniesienia własności udziałów czy akcji podmiotu (lub praw równorzędnych w podmiotach niebędących spółkami kapitałowymi), którego co najmniej 50% aktywów bezpośrednio lub pośrednio stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości (stanowią tzw. majątek nieruchomy). Innymi słowy, dochód osiągnięty przez polskiego nierezydenta podatkowego z tytułu przeniesienia własności udziałów lub akcji spółki kapitałowej, której aktywa składają się bezpośrednio lub pośrednio w mniejszym niż 50% udziale z majątku nieruchomego, nie będzie stanowił dochodu podlegającego opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Kolejno, w art. 3 ust. 3 pkt 4a ustawy o CIT ustawodawca określił, iż za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez polskich nierezydentów podatkowych uważa się również dochody (przychody) z tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej.

W rezultacie opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegały będą dochody osiągane przez polskiego nierezydenta podatkowego nie tylko wtedy, gdy przenosi on własność udziałów czy akcji podmiotu (lub praw równorzędnych w podmiotach niebędących spółkami kapitałowymi), którego co najmniej 50% aktywów bezpośrednio lub pośrednio stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, ale też wtedy gdy przenosi on własność udziałów czy akcji podmiotu (lub praw równorzędnych w podmiotach niebędących spółkami kapitałowymi) posiadanych w spółce nieruchomościowej (tj. spółce wypełniającej przesłanki z definicji z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT).

Z kolei, zgodnie z treścią art. 4a pkt 35 lit b) ustawy CIT, w przypadku podmiotów, które nie rozpoczynają działalności, będą one mogły zostać uznane za spółkę nieruchomościową, jeżeli na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - na ostatni dzień roku poprzedzającego rok obrotowy, co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości i wartość bilansowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy oraz w roku poprzedzającym odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy przychody podatkowe, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - przychody ujęte w wyniku finansowym netto, z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4, oraz z tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych, stanowiły co najmniej 60% ogółu odpowiednio przychodów podatkowych albo przychodów ujętych w wyniku finansowym netto.

Zatem, w świetle przytoczonych regulacji, zarówno w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, a także definicji spółki nieruchomościowej, o której mowa w art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, użyto pojęć, których określenie znaczenia będzie kluczowe dla celów poprawnego zastosowania regulacji prawa podatkowego związanych z ewentualnym opodatkowaniem na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów osiąganych przez polskiego nierezydenta podatkowego z tytułu zbycia akcji w spółce, na podstawie odpowiednio art. 3 ust. 3 pkt 4 i 4a ustawy o CIT. W szczególności, w ocenie Zainteresowanych istotne będzie ustalenie, w jaki sposób należy rozumieć użyte przez ustawodawcę w art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz w art. 4a pkt 35 lit b) (w zw. z art. 2 ust 3 pkt 4a) ustawy o CIT pojęcie „wartość aktywów”.

W Ekspertyzie pozyskanej przez Zainteresowanych specjaliści prawa podatkowego wskazali, że: „W analizowanym przepisie podatkowym znajduje się nawet dość jasna wskazówka co do regulacji, którą należy wziąć pod uwagę. Otóż słowo „wartość” odnosi się do „aktywów spółki”. Powstaje zwrot „wartości aktywów tej spółki”, który zawiera bez wątpienia termin z zakresu prawa bilansowego: „aktywa”. Próżno by szukać jego definicji podatkowej, która odbiegałaby od tej bilansowej. Skoro więc mamy w zwrocie termin z zakresu prawa bilansowego, to „mierzenie” (kwantyfikacja) powinno się odbywać przy zastosowaniu regulacji bilansowej. Założyć bowiem trzeba wewnętrzną spójność terminologiczną użytego przez prawodawcę zwrotu”. Dalej również w treści Ekspertyzy jej autorzy odnieśli się do tego, czy na gruncie przepisów ustawy o CIT możliwe jest przyjęcie innego niż powyżej prezentowanego podejścia - to jest na przykład czy właściwym nie powinno być rozumienie przez pojęcie „wartości aktywów” ich wartości rynkowej. I tak, w ocenie autorów Ekspertyzy: „W wielu przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych takie zastrzeżenie się pojawia (art. 4a pkt 16a u.p.d.o.p.), a więc a contrario, gdy go nie ma, to nie chodzi o wartość rynkową”. W tym zakresie autorzy Ekspertyzy powołują się również na wprowadzoną do ustawy o CIT z dniem 1 stycznia 2021 r. definicję spółki nieruchomościowej (o której mowa w art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), w treści której również ustawodawca wprost odwołuje się do wartości bilansowej aktywów.

Dodatkowo, powyższy wywód dotyczący wykładni pojęcia „wartość aktywów” eksperci prawa podatkowego, którzy sporządzili dla Zainteresowanych Ekspertyzę, podsumowują następującym stwierdzeniem: „Widać wyraźnie, że gdy prawodawca chce wyceniać rynkowo aktywa, to wyraża to expressis verbis w treści ustawy i to w przepisach powiązanych z analizowaną regulacją’”.

Zainteresowani wskazują, że w pełni popierają powyżej cytowane stanowisko wyrażone w Ekspertyzie w zakresie wykładni pojęcia „wartość aktywów”, o którym mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz art. 4a pkt 35 ustawy o CIT. W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, mając na uwadze literalne brzmienie powyżej wskazanych regulacji ustawy o CIT (odnoszącej się wprost do „wartości aktywów tej spółki”) należy uznać za właściwe podejście, wedle którego przy kalkulacji wysokości udziału wartości bilansowej nieruchomości w całości wartości bilansowej aktywów uwzględnia się dane z ksiąg rachunkowych Spółki. Dane te prezentują bowiem aktualną sytuację finansową podmiotu na określony dzień bilansowy i jest to prezentacja rzetelna, podlegająca również rocznemu badaniu przez niezależnego audytora. Zatem, skoro w świetle regulacji prawa rachunkowego w bilansie Spółki prezentowane są jej aktywa na podstawie danych pochodzących z ksiąg rachunkowych prowadzonych dla Spółki, to wartości wskazane w tym bilansie będą prezentować wartość aktywów aktualną na dzień, na który bilans jest sporządzany.

Zainteresowani pragną dodać, iż powyżej opisaną argumentację, niezależnie od faktu powołania się wprost przez ustawodawcę na pojęcie wartości bilansowej aktywów, należy także stosować dokonując wykładni przepisów art. 3 ust. 3 pkt 4a w związku z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT.

Zdaniem Zainteresowanych, w szczególności wartość rynkowa aktywów Spółki nie powinna być uwzględniana w kalkulacji, czy 50% wartości aktywów Spółki stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, zgodnie z treścią art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz art. 3 ust. 3 pkt 4a w związku z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT. Zgodnie z powołanymi przepisami, istotna jest bowiem wartość bilansowa, wynikająca z ksiąg rachunkowych Spółki. Jednocześnie, dla kompletności, Zainteresowani mają świadomość regulacji art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, który nakazuje uwzględniać wartości aktywów na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc uzyskania przychodu, o którym mowa w tym przepisie, a także regulacji art. 4a pkt 35, które do oceny statusu podmiotu jako spółki nieruchomościowej nakazują odwołać się do wartości według stanu na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy.

Poprawność powyżej opisanego podejścia wywnioskować można również z utrwalonej praktyki organów podatkowych, które w swoich rozstrzygnięciach wprost stwierdzają, że w kontekście rozumienia pojęcia „wartości aktywów” należy odwoływać się do pojęć prawa bilansowego. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) zastosował podejście jak prezentowane powyżej w interpretacji indywidualnej:

- z 28 lutego 2020 r. (sygn. akt: 0114-KDIP2-1.4010.529.2019.1.SP),

- z 10 stycznia 2020 r. (sygn. akt: 0111-KDIB2-1.4010.511.2019.1.BKD),

- z 24 kwietnia 2018 r. (sygn. akt: 0114-KDIP3-2.4011.379.2017.4.MG) czy

- z 27 czerwca 2017 r. (sygn. akt: 0114-KDIP2-1.4010.122.2017.1.AJ).

Z kolei, ustalając, czy Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT (tzn. czy Spółka będzie spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), dla celów określenia wskaźnika udziału wartości bilansowej nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości bilansowej aktywów Spółki należy brać pod uwagę wartości bilansowe aktywów Spółki, prezentowane zgodnie z regulacjami prawa rachunkowego w bilansie Spółki, według stanu na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym zostanie dokonana Transakcja (tzn. nastąpi przeniesienie własności akcji w Spółce ze Sprzedającego na kupującego).

Ad 3 oraz ad 7

Jak Zainteresowali wskazali już w części uzasadnienia swojego stanowiska do pytania nr 2 i 6, dla celów ustalenia, jaki jest udział w całości wartości aktywów samej wartości majątku związanego z nieruchomościami znajdującymi się na terytorium Polski lub prawami do nich, należy odwołać się do bilansowej wartości aktywów prezentowanych w księgach rachunkowych Spółki.

Natomiast, wartości prezentowane w księgach rachunkowych uwzględnia się zarówno w tzw. wartościach brutto (przed dokonaniem odpisów amortyzacyjnych bądź odpisów aktualizujących), jak i po ich dokonaniu w wartościach netto. Zatem, przy ocenie, czy wartość aktywów Spółki stanowi w co najmniej 50% majątek nieruchomy, kluczowe będzie rozstrzygnięcie, czy wartość tych aktywów należy rozpatrywać w wartościach brutto czy netto. W ocenie Zainteresowanych, dla potrzeb stosowania art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz art. 3 ust. 3 pkt 4a w związku z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, poprawnym podejściem będzie jednak uwzględnienie wartości aktywów wynikających z ksiąg rachunkowych po dokonanych już odpisach aktualizujących (tj. ich wartości netto). Jednak Zainteresowani pragną wyjaśnić, że przyjęcie wartości aktywów po odpisach dokonanych dla celów bilansowych nie oznacza sytuacji, że wartości te uwzględniają długi, zobowiązania lub inne obciążenia związane z tymi aktywami.

Na powyższe wskazuje przede wszystkim obowiązek przyjęcia dla celów porównawczych wartości aktywów w ekwiwalentnej dla siebie wysokości. Skoro bowiem wykazywana dla potrzeb rachunkowych wartość nieruchomości lub praw ekwiwalentnych uwzględniała będzie odpisy amortyzacyjne dokonane bilansowo, to wartość aktywów ogółem powinna również uwzględniać odpowiednio wartość odpisów aktualizujących dokonanych dla celów rachunkowych (w szczególności odpisy związane z utratą wartości aktywów finansowych).

Warto także zwrócić uwagę, że obowiązek odpowiedniej wyceny bilansowej aktywów jest podstawowym warunkiem poprawności zamknięcia ksiąg rachunkowych. Dokonanie odpowiedniej wyceny składników majątku polega na aktualizacji ich wartości, tak aby prezentowały realną wysokość, i w sposób rzetelny oddawały sytuację majątkową danego podmiotu. Jeżeli zatem, realną wartość nieruchomości obrazuje wartość nieruchomości po dokonaniu od niej odpisów amortyzacyjnych (naliczanych zgodnie z regulacjami prawa bilansowego), to tym samym realną wartość wszystkich aktywów Spółki będzie prezentowała ich wartość bilansowa po uwzględnieniu odpisów aktualizujących. Dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, jak i odpisów aktualizujących, stanowi rezultat stosowania przez Spółkę zasady ostrożności w procesie wyceny posiadanych w bilansie aktywów i pasywów. W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, dokonane odpisy aktualizujące (analogicznie amortyzacyjne) stanowią rezultat realizacji obowiązku ujęcia w księgach rachunkowych aktywów i pasywów w wysokości odpowiadającej ich aktualnej wartości, obliczonej zgodnie z metodami wskazanymi w regulacjach prawa bilansowego (w tym MSSF).

Jak wskazali eksperci prawa podatkowego w Ekspertyzie przygotowanej dla Zainteresowanych: „Odpisy aktualizacyjne po prostu wpływają na wartość bilansową. Trudno zrozumieć, dlaczego w wypadku aktywów będących nieruchomościami należałoby odpisy (tu: amortyzacyjne) uwzględniać, a nie uwzględniać odpisów aktualizacyjnych przy całości aktywów. Przecież oznaczałoby to, że wartość części aktywów (nieruchomości) byłaby obliczana odmiennie niż wartość wszystkich aktywów łącznie. W wypadku nieruchomości byłaby to wartość bilansowa na dany moment, ale wartość całości aktywów ustalana byłaby jako wartość historyczna (gdyż bez uwzględnienia odpisów aktualizacyjnych). Nie widać żadnej podstawy prawnej do takiej „kombinacji”:

O zasadności powyżej prezentowanego podejścia wypowiedział się DKIS w interpretacji indywidualnej z 28 lutego 2020 r. (sygn. akt: 0114-KDIP2-1.4010.529.2019.1.SP) wskazując, że: „Dla celów obliczenia, czy wartość udziałów (akcji) w polskiej Spółce pochodzi w większości z majątku nieruchomego położonego w Polsce, należy przyjąć wartość księgową (bilansową) majątku nieruchomego. Ponadto, aby dokonać poprawnych obliczeń, wartość księgowa (bilansowa) położonego w Polsce nieruchomego majątku nie powinna uwzględniać zobowiązań związanych z tym majątkiem (przy wyliczaniu wartości majątku nie należy uwzględniać długów i innych zobowiązań podmiotu (bez względu na zabezpieczenie hipoteką na posiadanych nieruchomościach)). Oznacza to, że dla celów kalkulacji, czy wartość udziałów (akcji) w polskiej Spółce pochodzi z więcej niż 50% z majątku nieruchomego położonego w Polsce, należy porównać wartość bilansową (księgową) majątku nieruchomego położonego w Polsce, uwzględniając w szczególności dokonane odpisy amortyzacyjne, z wartością bilansową wszystkich składników majątkowych wynikającą z ksiąg Wnioskodawcy na dzień sprzedaży udziałów”.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych zasadne wydaje się stwierdzenie, że dokonując kalkulacji udziału aktywów związanych z majątkiem nieruchomym w wartości bilansowej całości aktywów Spółka powinna uwzględniać wyłącznie wartość netto tych aktywów tj. wartość bilansową aktywów uwzględniającą odpisy aktualizujące dokonane od tych aktywów dla potrzeb księgowych (ale bez uwzględnienia długów i innych zobowiązań podmiotu, bez względu na zabezpieczenie hipoteką na posiadanych nieruchomościach).

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, przy ocenie, czy Spółka będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, dla celów określenia wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości aktywów Spółki, określając wartość bilansową aktywów Spółki, w tym aktywów związanych z nieruchomościami, należy przyjąć bilansową wartość netto takich aktywów (tj. po uwzględnieniu odpisów z tytułu utraty wartości) wykazywaną w księgach rachunkowych Spółki, w szczególności jednostkowym bilansie, według stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania Transakcji (tzn. nastąpi przeniesienie własności akcji w Spółce ze Sprzedającego na kupującego).

Natomiast, przy ocenie, czy Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT (tzn. czy Spółka będzie spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), dla celów określenia wskaźnika udziału wartości bilansowej nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości bilansowej aktywów Spółki określając wartość bilansową aktywów Spółki, w tym aktywów związanych z nieruchomościami, należy przyjąć bilansową wartość netto takich aktywów (tj. po uwzględnieniu odpisów z tytułu utraty wartości) wykazywaną w księgach rachunkowych Spółki, w szczególności jednostkowym bilansie, według stanu na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym zostanie dokonana Transakcja (tzn. nastąpi przeniesienie własności akcji w Spółce ze Sprzedającego na kupującego).

Ad 4 oraz Ad 8

Jak Wnioskodawcy wskazywali w uzasadnieniu prawnym do poprzednich pytań objętych Wnioskiem, dla celów właściwego ustalenia wartości aktywów posiadanych przez Spółkę należało będzie uwzględniać wartości bilansowe prezentowane w księgach rachunkowych, w tym w szczególności w bilansie Spółki sporządzonym odpowiednio na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania Transakcji sprzedaży Spółki (na potrzeby stosowania regulacji art. art. 3 ust. 3 pkt 4) lub na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym dokonano Transakcji (w zakresie oceny statusu Spółki jako spółki nieruchomościowej).

Z kolei, zgodnie z treścią opisu zdarzenia przyszłego do Wniosku, Spółka nie posiada bezpośrednio żadnych środków trwałych związanych z majątkiem nieruchomym (ani praw o charakterze ekwiwalentnym), za wyjątkiem nakładów dotyczących wynajmowanej powierzchni. W konsekwencji, w ocenie Spółki, weryfikując przesłankę posiadania przez Spółkę pośrednio aktywów, których wartość w co najmniej 50% stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, należy odnieść się do udziałów i akcji w spółkach kapitałowych, a także udziałów kapitałowych w spółkach osobowych, które w swoich aktywach Spółka rozpoznaje jako aktywa inwestycyjne.

I tak, w ocenie Zainteresowanych, użyte w art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz art. 4a pkt 35 (w związku z art. 3 ust. 3 pkt 4a) ustawy o CIT pojęcie „pośrednio” należy interpretować w taki sposób, że wyliczając udział, o którym mowa w tej regulacji, należy uwzględnić te aktywa, które dają w sposób pośredni prawa do dysponowania majątkiem związanym z nieruchomościami zlokalizowanymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Odnosząc powyższe do analizowanego zdarzenia przyszłego, takimi aktywami będą udziały, akcje i udziały kapitałowe w spółkach zależnych, których majątek związany z nieruchomościami zlokalizowanymi na terytorium Polski (lub prawami do tych nieruchomości) stanowi bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 50% wartości aktywów. W takim przypadku, w ocenie Zainteresowanych, o bezpośrednim udziale majątku związanego z nieruchomościami zlokalizowanymi w Polsce (lub prawami do tych nieruchomości) będzie można mówić, jeżeli spółki zależne będą bezpośrednio posiadały te nieruchomości (lub prawa do tych nieruchomości). Z kolei, po stronie Spółki pośredni udział majątku związanego z nieruchomościami zlokalizowanymi w Polsce (lub prawami do tych nieruchomości) wystąpi, jeżeli spółki zależne będą posiadać udziały, akcje i udziały kapitałowe w innych podmiotach, których co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów stanowią bezpośrednio lub pośrednio nieruchomości zlokalizowane w Polsce (lub prawa do tych nieruchomości).

W opisanych powyżej sytuacjach, wartość udziałów, akcji i udziałów kapitałowych tych podmiotów wykazana w bilansie Spółki będzie kwalifikowała się jako wartość aktywów związanych pośrednio z nieruchomościami położonymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawami do tych nieruchomości. Zatem, jeżeli łączna wartość bilansowa udziałów, akcji i udziałów kapitałowych tych spółek zależnych osiągnie lub przekroczy udział 50% w stosunku do całości aktywów Spółki, to zyski uzyskane przez Sprzedającego w związku z realizacją Transakcji (tzn. przeniesienia własności akcji w Spółce ze Sprzedającego na kupującego) będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, zgodnie z dyspozycją art. 3 ust. 3 pkt 4 lub art. 3 ust. 3 pkt 4a w związku z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT (z zastrzeżeniem dodatkowych warunków wskazanych w treści art. 4a pkt 35).

Powyżej prezentowane podejście w ocenie Zainteresowanych odpowiada także literalnemu rozumieniu art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz art. 3 ust. 3 pkt 4a w związku z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, w świetle którego pod kątem powstania w Polsce obowiązku opodatkowania dochodu ze sprzedaży akcji Spółki należy rozpatrywać wyłącznie wartość bilansową tych udziałów, akcji lub udziałów kapitałowych w podmiotach, których nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości stanowią bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 50% wartość bilansowej aktywów tych podmiotów (w takich sytuacjach powstaje bowiem po stronie Spółki związek pośredni z majątkiem nieruchomościowym zlokalizowanym w Polsce).

Innymi słowy, dla celów zbadania, czy wartość aktywów Spółki w wysokości co najmniej 50% stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, nie należy brać pod uwagę wartości bilansowej tych udziałów, akcji lub udziałów kapitałowych w spółkach zależnych Spółki, których wartość bilansowa aktywów w mniejszym niż 50% stopniu stanowią bezpośrednio lub pośrednio nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości. Aktywa Spółki dotyczące udziałów, akcji lub udziałów kapitałowych w powyżej opisanych spółkach zależnych bowiem nie będą w sposób pośredni związane z nieruchomościami (lub prawami do takich nieruchomości) położonymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Odnosząc powyżej zaprezentowane rozważania do zdarzenia przyszłego zaprezentowanego przez Zainteresowanych należy stwierdzić, że przy weryfikacji przesłanek, o których mowa art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz art. 3 ust. 3 pkt 4a w związku z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, przy ustalaniu wartości aktywów Spółki związanych z nieruchomościami Zainteresowani w szczególności nie będą zobowiązani brać pod uwagę wartości bilansowej udziałów, akcji lub udziałów kapitałowych w tych spółkach zależnych Spółki, które nie posiadają nieruchomości zlokalizowanych w Polsce (lub praw do tych nieruchomości). W szczególności, taka sytuacja będzie dotyczyć tych spółek zależnych, których zakres działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności deweloperskiej i obrotem nieruchomościami, lecz polega wyłącznie na świadczeniu usług wsparcia innym podmiotom z Grupy lub prowadzeniu działalności finansowej. Opisywane spółki zależne, zgodnie z typową praktyką rynkową, nie posiadają w swoich aktywach rzeczowych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych innych niż niezbędne do prowadzenia swojej podstawowej działalności, a więc posiadanie ich udziałów, akcji lub udziałów w kapitale, nie może być traktowane jako posiadanie aktywów pośrednio związanych z nieruchomościami położonymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawami do nich.

Podsumowując, przy ocenie, czy Spółka będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, dla celów określenia wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości aktywów Spółki jako wartość aktywów Spółki, którą pośrednio stanowią nieruchomości położone na terytorium Polski lub prawa do takich nieruchomości, należy przyjąć wartość bilansową aktywów Spółki prezentowanych zgodnie z regulacjami prawa rachunkowego w księgach rachunkowych Spółki, w szczególności w jednostkowym bilansie Spółki jako aktywa finansowe, obejmujących posiadane przez Spółkę udziały, akcje i udziały kapitałowe w, odpowiednio, spółkach kapitałowych oraz spółkach osobowych, w przypadku których co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów danego podmiotu stanowi bezpośrednio lub pośrednio wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości (według stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania Transakcji).

Z kolei, przy ocenie, czy Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT (tzn. czy Spółka będzie spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), dla celów określenia wskaźnika udziału wartości bilansowej nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości bilansowej aktywów Spółki jako wartość aktywów Spółki, którą pośrednio stanowią nieruchomości położone na terytorium Polski lub prawa do takich nieruchomości, należy przyjąć wartość bilansową aktywów Spółki prezentowanych zgodnie z regulacjami prawa rachunkowego w księgach rachunkowych Spółki, w szczególności w jednostkowym bilansie Spółki jako aktywa finansowe, obejmujących posiadane przez Spółkę udziały, akcje i udziały kapitałowe w, odpowiednio, spółkach kapitałowych oraz spółkach osobowych, w przypadku których co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów danego podmiotu stanowi bezpośrednio lub pośrednio wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości (według stanu na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym zostanie dokonana Transakcja).

Ad 5 oraz Ad 9

Jak Zainteresowani wskazywali w treści opisu zdarzenia przyszłego, jednym z aktywów finansowych Spółki, odpowiednio do terminu wymagalności ujętym jako aktywa inwestycyjne, są pożyczki udzielane przez Spółkę innym podmiotom, w tym w szczególności podmiotom, w których Spółka posiada udziały, akcje i udziały kapitałowe w, odpowiednio, spółkach kapitałowych oraz spółkach osobowych.

Zdaniem Zainteresowanych nie wszystkie rodzaje aktywów posiadane przez dany podmiot, powinny być w świetle art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz art. 3 ust. 3 pkt 4a w związku z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT traktowane jako majątek nieruchomy (tj. związany z nieruchomościami lub prawami do nich). W przepisach ustaw podatkowych próżno jednak szukać definicji pojęcia „nieruchomości”. W tym kontekście, zdaniem Zainteresowanych zasadne powinno być odniesienie się do źródeł pozasystemowych (tj. poza system prawa podatkowego), w których definicja taka się znajduje. W rezultacie, w ocenie Zainteresowanych dla właściwego rozumienia pojęcia nieruchomości, którym ustawodawca posługuje się w art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz art. 3 ust. 3 pkt 4a w związku z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, zasadne będzie odwołanie się do definicji tego pojęcia zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.; dalej: „KC”) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zdaniem Zainteresowanych, z definicji zawartej w art. 46 § 1 KC wynika, że nieruchomości stanowią grunty, budynki trwale związane z gruntem oraz części takich budynków. W konsekwencji, z definicji nieruchomości nie wynika, aby przez nieruchomość należało rozumieć innego rodzaju składniki majątkowe niż te, które bezpośrednio tworzą daną nieruchomość, czyli grunty i naniesienia na tym gruncie (które są trwale z nim związane). W konsekwencji, w świetle definicji KC nieruchomości nie będą stanowiły pożyczki, nawet jeżeli ich istnienie związane jest z tą nieruchomością (np. zostały zaciągnięte w celu zakupu nieruchomości lub sfinansowania procesu budowy nowych obiektów mieszkalnych znajdujących się na danej nieruchomości).

Na temat zasadności przyjęcia dla celów interpretacji pojęcia nieruchomości użytego przez ustawodawcę w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT definicji tej nieruchomości, o której mowa w art. 46 § 1 KC, wypowiedzieli się również autorzy Ekspertyzy: „Definicje „obce” wiążą nawet w sytuacji milczenia ustawy podatkowej, jeżeli są definicjami pojęć występujących wyłącznie w językach konwencjonalnych, np. są definicjami pojęć prawnych. Jeżeli zatem w prawie cywilnym pojęcie nieruchomości lub własności jest zdefiniowane, to - z braku odmiennej definicji - w prawie podatkowym ma ono takie samo znaczenie, jak w prawie cywilnym. Nie wchodzi tu w grę domniemanie języka powszechnego - w języku powszechnym pojęcie nieruchomości, czy własności co prawda funkcjonuje, ale jako pojęcie przejęte z języka prawnego, jest to pojęcie swoiście prawne. Za pojęcia swoiście prawne uznać należałoby te, które definiowane są w tekstach przepisów prawa, a w języku powszechnym bądź to nie występują, bądź to znajdują w nim zastosowanie wtórne”.

Powyżej wskazany wywód spuentowano w Ekspertyzie następującymi stwierdzeniami: „W rozważanym wypadku nie istnieje żadne odesłanie do przepisów prawa cywilnego, ale skoro słowo „nieruchomość” jest pojęciem swoiście prawnym, to przy jego wykładni także na gruncie podatkowym, trzeba sięgać do Kodeksu cywilnego”. Oraz „Oczywiste jest, że pożyczki udzielone spółkom zależnym nie mogą być kwalifikowane w kontekście analizowanego problemu jako majątek nieruchomy. Nie ma tu żadnego znaczenia sposób prezentacji tej klasy aktywów jako inwestycji długoterminowej. Te działania na płaszczyźnie prawa bilansowego powinny pozostawać bez wpływu na sposób kwalifikacji podatkowej. To po prostu nie jest nieruchomość. Reasumując, z uwagi na treść definicji pojęcia „nieruchomość” opartą na Kodeksie cywilnym, pożyczki udzielone spółkom zależnym nie mogą być w żadnym wypadku kwalifikowane w kontekście analizowanego problemu jako majątek nieruchomy”.

Odnosząc powyżej opisane rozważania do zdarzenia przyszłego zaprezentowanego przez Zainteresowanych, oraz mając na uwadze definicję „nieruchomości” wskazaną w KC, zdaniem Zainteresowanych pożyczki udzielone przez Spółkę innym podmiotom, w tym spółkom zależnym, jako transakcje o odmiennych charakterze prawnym, nie powinny być kwalifikowane dla potrzeb stosowania art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz art. 3 ust. 3 pkt 4a w związku z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT jako aktywa związane z nieruchomościami lub prawami do nich (bezpośrednio lub pośrednio). W tym zakresie sposób księgowej prezentacji tej klasy aktywów jako aktywów inwestycyjnych powinien pozostawać bez wpływu na sposób kwalifikacji podatkowej.

Zasadność kwalifikacji aktywów jako nieruchomości w oparciu o definicję wskazaną w art. 46 § 1 KC potwierdził także:

- DKIS w interpretacji indywidualnej z 23 czerwca 2021 r. (sygn. akt: 0114-KDIP2-1.4010.112.2021.1.JC) oraz

- Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z interpretacji indywidualnej z dnia 2 listopada 2016 r. (sygn. akt: IPPB5/4510-803/16-3/AJ).

Jednocześnie, Zainteresowani pragną również wskazać, iż przez umowę pożyczki na gruncie art. 720 § 1 KC dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W konsekwencji Zainteresowani wskazują, iż przedmiotem pożyczki na gruncie KC może być własność pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku. Innymi słowy, Zainteresowani podkreślają, że nie każdy składnik majątku może stać się przedmiotem pożyczki. W tym kontekście w ocenie Zainteresowanych warte dodatkowego wyjaśnienia wydaje się rozumienie pojęcia „rzeczy oznaczonych co do gatunku” (kwestia rozumienia pojęcia pieniądz jako jednostki pieniężnej wyrażającej pewną ustaloną odrębnie wartość ekonomiczną wydaje się w ocenie Zainteresowanych nie budzić dodatkowych wątpliwości). Aby poprawnie na gruncie prawnym zakwalifikować pojęcie rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, na wstępie należy odnieść się do samej definicji rzeczy wyrażonej w przepisach KC. I tak w art. 45 KC wskazano, że rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. W konsekwencji, rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku będą tylko przedmioty materialne mające charakter zamienny, występujący w obrocie w większej ilości (tym różni się sposób ich kwalifikacji od rzeczy oznaczonych co do tożsamości). Odnosząc powyżej opisane rozważania na temat rozumienia pojęcia pożyczki na gruncie przepisów KC, Zainteresowani wskazują, że przedmiotem pożyczek udzielonych przez Spółkę innym podmiotom, w tym jej spółkom zależnym, są środki pieniężne mające służyć tym podmiotom finansowaniu prowadzenia podstawowej działalności gospodarczej np. prowadzenia działalności deweloperskiej. Zatem, przedmiotu pożyczek nie mogą stanowić udziały lub akcje w spółkach kapitałowych oraz udziały kapitałowe w spółkach osobowych. W konsekwencji, przedmiotu pożyczek nie będą stanowić też (bezpośrednio jak i pośrednio) nieruchomości położone na terytorium Polski lub prawa do tych nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz art. 3 ust. 3 pkt 4a w związku z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT.

Podsumowując, przy ocenie, czy Spółka będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, dla celów określenia wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości aktywów Spółki wartość wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez Spółkę innym podmiotom, w tym w szczególności podmiotom, w których Spółka posiada udziały, akcje i udziały kapitałowe w, odpowiednio, spółkach kapitałowych oraz spółkach osobowych, nie powinna być traktowana jako składnik wartości aktywów Spółki pochodzącej, bezpośrednio lub pośrednio, z nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości, również w przypadku zakwalifikowania takich wierzytelności dla potrzeb bilansowych jako aktywów inwestycyjnych (przy czym, powinna być ujmowana w całkowitej wartości aktywów Spółki uwzględnianej przy ustalaniu wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości, według stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania Transakcji).

Ponadto, zdaniem Zainteresowanych, przy ocenie, czy Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT (tzn. czy Spółka będzie spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), dla celów określenia wskaźnika udziału wartości bilansowej nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości w całkowitej wartości bilansowej aktywów Spółki wartość wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez Spółkę innym podmiotom, w tym w szczególności podmiotom, w których Spółka posiada udziały, akcje i udziały kapitałowe w, odpowiednio, spółkach kapitałowych oraz spółkach osobowych, nie powinna być traktowana jako składnik wartości aktywów Spółki pochodzącej, bezpośrednio lub pośrednio, z nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości, również w przypadku zakwalifikowania takich wierzytelności dla potrzeb bilansowych jako aktywów inwestycyjnych (przy czym, powinna być ujmowana w całkowitej wartości aktywów Spółki uwzględnianej przy ustalaniu wskaźnika udziału nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości, według stanu na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy Spółki, w którym zostanie dokonana Transakcja).

Ad 10

Zgodnie z treścią art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT, spółka nieruchomościowa, której udziały (akcje), ogół praw i obowiązków, tytuły uczestnictwa lub prawa o podobnym charakterze są zbywane, jest obowiązana wpłacić na rachunek właściwego urzędu skarbowego, jako płatnik, zaliczkę na podatek od dochodu z tego tytułu w wysokości 19%, w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, jeżeli:

1)stroną dokonującą zbycia jest podmiot niemający siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub osoba fizyczna niemająca miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz

2)przedmiotem transakcji zbycia są udziały (akcje) dające co najmniej 5% praw głosu w spółce albo ogół praw i obowiązków dający co najmniej 5% prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną, albo co najmniej 5% ogólnej liczby tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze, w spółce nieruchomościowej.

Z kolei, na podstawie art. 26aa ust. 4, podatnik jest obowiązany przed terminem, o którym mowa w ust. 1 i ust. 2 zdaniu drugim, przekazać płatnikowi kwotę zaliczki na podatek. W terminie wpłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi informację o wpłaconej zaliczce na podatek sporządzoną według ustalonego wzoru.

Odnosząc powyższe regulacje do analizowanego zdarzenia przyszłego, regulacje art. 26aa ust. 1 i 4 będą mieć zastosowanie wyłącznie, jeżeli Spółka będzie spełniać warunki do uznania jej za spółkę nieruchomościową, w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT. W takiej sytuacji, Sprzedający, jako podmiot nieposiadający siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będzie działał jako podatnik w odniesieniu do zysków zrealizowanych w związku z planowaną Transakcją (tzn. transakcji przeniesienia własności akcji w Spółce). Wówczas, Spółka, jako spółka nieruchomościowa, której akcje zbywa Sprzedający nieposiadający siedziby lub zarządu w Polsce, byłaby zobowiązana do pobrania podatku od dochodu osiągniętego przez Sprzedającego w związku z tą Transakcją. Natomiast, w takiej sytuacji Sprzedający (działający jako podatnik) byłby zobowiązany do przekazania Spółce (jako płatnikowi podatku) kwoty zaliczki na podatek należny w związku z dochodem uzyskanym na skutek dokonania Transakcji.

Zatem, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku, w którym Spółka (jako podmiot inny niż podmiot rozpoczynający działalność) nie będzie spełniać kryteriów określonych w art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT (tzn. nie będzie „spółką nieruchomościową” w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), w związku z Transakcją:

a)na Spółce nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT; oraz

b)na Sprzedającym nie będzie ciążył obowiązek przekazania Spółce kwoty zaliczki na podatek, o którym mowa w art. 26aa ust. 4 ustawy o CIT.

Co istotne, w ocenie Zainteresowanych obowiązki określone w art. 26aa ustawy o CIT nie będą ciążyć na Spółce i Sprzedającym nawet w przypadku, w którym Spółka spełniałaby kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, jednak nie wypełniałaby definicji spółki nieruchomościowej (hipotetycznie takiej sytuacji nie można wykluczyć, np. z uwagi na zmianę w wartościach aktywów Spółki pomiędzy ostatnim dniem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpi Transakcja - relewantnym dla zastosowania art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, a ostatnim dniem miesiąca poprzedzającego miesiąc Transakcji, na który należy dokonać oceny składu aktywów Spółki zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(...) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie