Skutki podatkowe przeniesienia na Wnioskodawcę wierzytelności w związku ze skorzystaniem z instytucji datio in solutum przez Pożyczkobiorcę.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 16 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku od towarów i usług. Uzupełnił go Pan pismem z 16 marca 2022 r. oraz – w odpowiedzi na wezwania - pismem z 8 czerwca 2022 r. (data wpływu 8 czerwca 2022 r.) oraz pismem z 20 czerwca 2022 r. (data wpływu 20 czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Zdarzenie przyszłe polega na tym, że chce Pan przejąć prawo własności nieruchomości w zamian za zwolnienie spółki komandytowo-akcyjnej z długu (... spółka komandytowo-akcyjna, ..., ... ..., NIP ...), czyli zwolnienie tej spółki z pożyczek udzielonych jej w latach 2011-2014 przez Pana jako akcjonariusza.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.).

Jest Pan w stanie udokumentować fakt udzielenia pożyczek, o których mowa we wniosku i ich wysokość.

Pożyczki zostały udzielone na podstawie umów pożyczek.

Pożyczki były oprocentowane.

Wierzytelności, o których mowa we wniosku nie są przedawnione.

Pożyczki nie były udzielone przez Pana w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.

Przez „dług”, o którym mowa we wniosku należy rozumieć kapitał i odsetki.

Wartość rynkowa przejętej przez Pana nieruchomości, na moment zwolnienia z długu, będzie odpowiadać kwocie udzielonej pożyczki wraz z należnymi odsetkami.

Przeniesienie własności nieruchomości na skutek umowy zwolnienia z długu nastąpi na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego.

Pytania

1.Czy zapłaci Pan podatek dochodowy?

2.Czy zapłaci Pan podatek od czynności cywilnoprawnych?

3.Czy zapłaci Pan podatek od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Uważa Pan, że nie zapłaci podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ przeniesienie własności nieruchomości w zamian za zwolnienie spółki z długu nie stanowi dla Pana żadnego dochodu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) :

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ww. ustawy zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

I tak zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy – odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

–pozarolnicza działalność gospodarcza,

–kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej;

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e (art. 30a ust. 6 ww. ustawy).

Z treści powyższych przepisów wynika, że odsetki od pożyczek zaliczane są do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Wyjątek stanowi tylko taka sytuacja, w której udzielenie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej, a czynności te stanowią realizację przedmiotu działalności. Przychody (dochody) uzyskane z tego tytułu nie podlegają wówczas opodatkowaniu na podstawie art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z wniosku wynika, że udzielił Pan pożyczek spółce komandytowo-akcyjnej. Chce Pan przejąć prawo własności nieruchomości w zamian za zwolnienie spółki z długu. Wskazał Pan, pożyczki nie były udzielone przez Pana w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Świadczenie w miejsce wykonania, czyli w przedmiotowej sprawie przeniesienie wierzytelności, dotyczy zarówno kapitału jak i odsetek. Tym samym przychody z tytułu odsetek powinny zostać uznane jako przychody z kapitałów pieniężnych i opodatkowane zryczałtowanym podatkiem na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, który obciążał będzie Pana jako pożyczkodawcę. Przeniesienie własności nieruchomości na skutek umowy zwolnienia z długu nastąpi na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego.

Na podstawie art. 453 ustawy Kodeks cywilny:

Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Zasadnym jest podkreślenie, że świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum) zachodzi wówczas, gdy dłużnik zamiast świadczenia, które powinien spełnić zgodnie z treścią zobowiązania, ofiarowuje wierzycielowi inne świadczenie, a wierzyciel je przyjmuje (zob. W. Czachórski, A. Brzozowski, M. Safjan, E. Skowrońska-Bocian, Zobowiązania. Zarys wykładu, LexisNexis, Warszawa 2009, s. 346). Innymi słowy dłużnik, za zgodą wierzyciela, w celu zwolnienia się z zobowiązania, spełnia świadczenie inne niż wynikające z pierwotnie zawartej umowy (wyrok SN z dnia 15 września 2005 r., II CK 68/05, LEX nr 479353). Owo „inne” świadczenie określane jest zamiennie mianem „nowego”, „wtórnego”, „subsydiarnego”, „zastępczego”. Uznaje się, że umowa o świadczenie w miejsce wypełnienia ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej (pactum de in solutum dando), skoro wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne (por. W. Popiołek, Kodeks Cywilny. Komentarz, C.H.Beck, Warszawa 2008, s. 824). Panuje również pogląd, że jest to przysparzająca i kauzalna (por. W. Popiołek, Kodeks cywilny, s. 8; P. Drapała, świadczenie …, s. 34 i n.). Przysporzenie dokonywane jest przez dłużnika ...., co wynika z zawartego w przepisie wymogu, by dłużnik działał „w celu zwolnienia się z zobowiązania” (por. M. Pyziak-Szafnicka, Prawo zobowiązań. Część ogólna. System prawa prywatnego, C. H. Beck, Warszawa 2006, s. 1077).

Z treści art. 453 Kodeksu cywilnego wynika, że jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Uregulowana w tym przepisie instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne (facultas alternativa), umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie umowy o datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do jego wygaśnięcia. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przez dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego (datio in solutum).

Wskazać zatem należy, że choć nie dojdzie do otrzymania przez Pana odsetek w formie pieniężnej, to wygaśnie Pana prawo do domagania się od Spółki – Pożyczkobiorcy ich wypłaty. Zgodzi się Pan bowiem, aby na podstawie instytucji tzw. datio in solutum Pożyczkobiorca spłacił Panu pożyczkę wraz z odsetkami w taki sposób, że nastąpi to poprzez przeniesienie przez Pożyczkobiorcę na Pana rzecz prawa do nieruchomości. Dlatego przeniesienie na Pana wierzytelności zamiast wypłaty w formie pieniężnej odsetek będzie potraktowane jak ich otrzymanie, a to oznacza, że powinien Pan na dzień przeniesienia wierzytelności rozpoznać przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wartości odpowiadającej należnym mu odsetkom. Jak zostało wskazane wcześniej przychód z tytułu odsetek od pożyczek uzyskany przez Pana powinien zostać zakwalifikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych i opodatkowany powinien być zryczałtowanym podatkiem na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a ciężar tego podatku ponieść powinien Pan.

Odnosząc się natomiast do sytuacji, w której otrzyma Pan spłatę w części odpowiadającej wartości kwoty należnego kapitału należy wyjaśnić, że czynność ta nie będzie skutkowała powstaniem po Pana stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia. A więc podstawą uzyskania przychodów są takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osób je otrzymujących przysporzenie majątkowe. Sama czynność udzielenia pożyczki jak i jej zwrot, niezależnie od jego formy nie stanowi okoliczności powodującej powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym czynności te nie skutkują powstaniem przysporzenia po stronie osób biorących w nich udział.

Oznacza to, że otrzymanie przez Pana zwrotu udzielonych pożyczek w formie przeniesienia na Pana wierzytelności odpowiadającej co do wartości kwocie należnego kapitału nie będzie powodowało powstania obowiązku podatkowego po Pana stronie w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już wcześniej wyjaśniono przedmiotem opodatkowania będą tylko odsetki od pożyczek jakie Pan otrzyma. Jeśli świadczenie w miejsce wykonania obejmuje świadczenie główne wraz z odsetkami to należy uznać, że odsetki od pożyczki zostały zapłacone, ponieważ datio in solutum jest rodzajem zapłaty.

Stanowisko Organu potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 3024/11, w którym Sąd stwierdził, że: „Zastosowanie przez stronę art. 453 Kodeksu cywilnego (tj. instytucji datio in solutum) w celu zwolnienia się od obowiązku spłaty pożyczki wraz z odsetkami nie skutkuje zastosowaniem do poniesionych kosztów odsetek art. 16 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.p. i wyłączeniem ich z kosztów uzyskania przychodu. Jeśli świadczenie w miejsce wykonania obejmowało świadczenie główne wraz z odsetkami to należało uznać, że odsetki od pożyczek nie zostały umorzone, lecz zapłacone, ponieważ datio in solutum jest rodzajem zapłaty nie tylko w znaczeniu językowym, lecz także w znaczeniu ekonomicznym”.

Zatem Pana stwierdzenie, że przeniesienie własności nieruchomości w zamian za zwolnienie spółki z długu nie stanowi dla Pana żadnego dochodu należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych na pytanie nr 1 wniosku, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 2 wniosku) oraz podatku od towarów i usług (pytanie nr 3 wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).