Możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 listopada 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 28 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 15 lutego 2022 r. (wpływ 22 lutego 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce cywilnej (dalej: „Spółka”). Jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2021 poz. 1128 ze zm., dalej: „Ustawa PIT”).

Spółka prowadzi działalność w automatyce przemysłowej, tj. w zakresie opracowywania, projektowania, produkcji, montażu oraz programowania specjalistycznego oprzyrządowania w postaci robotów automatyzacji procesu produkcji (dalej: „Roboty”). Wnioskodawca współpracuje z klientami zarówno na rynku krajowym jak i zagranicznym (dalej: „Klienci”). Roboty wykorzystywane są w różnych branżach i zazwyczaj służy do umożliwienia (bądź optymalizacji) procesu produkcyjnego.

Przykładem Robotów są (…) oraz (…). Tym samym, na Roboty jako kompleksowe rozwiązanie składa się wiele podzespołów w postaci różnych napędów oraz stacji (dalej: „Podzespoły”), które współpracują ze sobą w celu uzyskania optymalnego procesu produkcji poprzez np. pakowanie, etykietowanie czy przenoszenie gotowych elementów.

Opracowywane przez Spółkę rozwiązania techniczne wielokrotnie zdobywały nagrody i wyróżnienia na międzynarodowych targach.

Wnioskodawca zatrudnia w ramach umowy o pracę, umowy o dzieło oraz umowy zlecenia osoby posiadające specjalistyczną wiedzę, doświadczenie oraz kwalifikacje niezbędne do wykonywania swoich obowiązków (dalej zbiorczo: „Pracownicy”). Wnioskodawca stworzył do wykonywania ww. czynności dedykowane zespoły odpowiedzialne za poszczególne etapy opracowywania koncepcji, projektowania, budowy oraz montażu Robotów.

W kontekście wniosku kluczowymi działami wydzielonymi w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy są:

·dział projektowy, w skład którego wchodzą konstruktorzy mechanicy, konstruktorzy elektrycy oraz programiści;

·dział B&R, w skład którego wchodzą konstruktorzy mechanicy, konstruktorzy elektrycy oraz programiści;

·dział produkcyjny, w skład którego wchodzą osoby odpowiedzialni za fizyczne zbudowanie/modyfikowanie Robotów.

Innowacyjną działalność Wnioskodawcy można podzielić na dwa główne obszary, w ramach których prowadzone są działania mające na celu opracowanie koncepcji, zaprojektowanie, stworzenie oraz zaprogramowanie nowych produktów w postaci Robotów (dalej: „Projekty B+R”):

·tworzenie oraz optymalizacje Robotów na zlecenie Klienta (dalej: „Zlecenia”) – do tego obszaru zaliczane są wyłącznie te Projekty B+R, które charakteryzują się wysoką innowacyjnością i niepowtarzalnością oraz wymagające od Pracowników twórczego działania;

·tworzenie oraz optymalizacje Robotów i Podzespołów z własnej inicjatywy podjętej przez Wnioskodawcę (dalej: „Innowacje”).

(dalej zbiorczo: „Obszary B+R”).

Poniżej szerszy opis procesu realizowania projektów z Obszarów B+R.

Obszar B+R - Zlecenia

Poniżej przedstawiony został przebieg przykładowego Projektu B+R z Obszaru B+R Zlecenia, który dotyczy opracowania, zaprojektowania oraz stworzenia Robotów wykorzystywanych w procesie produkcji elementów z tworzyw sztucznych (dalej: „Elementy”). Przebieg innych Projektów B+R z Obszaru B+R Zlecenia przebiega w zbliżony sposób do przykładowego projektu, w zależności od rodzaju Robotów, które są wytwarzane.

Na samym początku Spółka otrzymuje od Klienta zapytanie ofertowe na zaprojektowanie, zbudowanie oraz zaprogramowanie Robotów, które będą dostosowane do konkretnego Elementu oraz formy wtryskowej (dalej: „Forma”). Wnioskodawca wraz z zapytaniem ofertowym otrzymuje od Klienta wytyczne dotyczące Formy w postaci rysunków technicznym 2D, jak i modeli 3D oraz rysunki 2D lub model 3D wtryskarki, z którą współpracuje Forma.

Dodatkowo Wnioskodawca otrzymuje również specyfikacje Elementu w postaci rysunków technicznych 2D oraz modeli 3D zawierających dane takie jak: wymiary, kształty, materiał z jakiego będzie wykonany Element. Są to informacje niezbędne do opracowania koncepcji  Projektu B+R oraz stworzenia odpowiednich Podzespołów i zaprojektowania Robotów, które będą dostosowane do Formy oraz wtryskarki.

Wnioskodawca podkreśla, odnosząc się do powyższego, że otrzymywane od Klienta informacje zawierają jedynie parametry oraz wytyczne, które dotyczą samego Elementu, Formy oraz Wtryskarki, a nie Robotów, które każdorazowo są wynikiem twórczego działania Pracowników Spółki.

Tym samym, po stronie Wnioskodawcy pozostaje zaprojektowanie wszystkich procesów związanych z opracowaniem Robotów oraz zaprojektowanie oraz zbudowanie wszystkich Podzespołów. Oznacza to, że Wnioskodawca nie otrzymuje od Klienta żadnych instrukcji, wytycznych bądź kroków postępowania odnoszących się do stworzenia Robotów. Przebieg tworzenia Robotów jest bardzo skomplikowanym i złożonym procesem, wszystko musi bowiem być kompatybilne z Formą zbudowaną przez inny podmiot oraz dostosowane do konkretnego Elementu. Ponadto, o stopniu skomplikowania całego procesu świadczy również ilość osób zaangażowanych na każdym etapie tworzenia Robotów, w tym inżynierów oraz programistów. Dowodem stopnia skomplikowania Projektów B+R jest także czas ich realizacji, który często wynosi kilka miesięcy.

Po otrzymaniu zapytania ofertowego, Wnioskodawca przystępuje do dokonania wstępnej analizy wykonalności, która jest podstawowym elementem analizy ryzyka dla wykonania danego Robota. Jest to weryfikacja założeń postawionych przez Klienta. Wnioskodawca sprawdza podczas przedmiotowej analizy techniczne możliwości wykonania Robota pod konkretny Element i Formę. Ponadto przy analizie pod uwagę brane są wszelkie czynniki biznesowe takie jak: dostępność zasobów ludzkich i maszyn, dostępność materiałów, możliwości czasowe wykonania oraz finansowania całego projektu. W taki sposób przygotowywana jest wycena realizacji projektu, która jest wysyłana do Klienta wraz z ewentualnymi uwagami/propozycjami zmian. Na tym etapie tworzony jest również wstępny projekt, który stanowi ogólny zarys procesu produkcji Robota pod konkretne funkcje. Przy bardziej skomplikowanych projektach realizowanych przez Wnioskodawcę, w celu sprawdzenia jakichś założeń, Pracownicy podejmują decyzję o stworzeniu prototypu jakiegoś Podzespołu. Następnie prototyp jest wykorzystywany przy finalnym przygotowaniu Robota.

Po akceptacji przez Klienta oferty zaprezentowanej przez Wnioskodawcę na stworzenie Robota, organizowane jest pierwsze spotkanie zespołu projektowego. W początkowej fazie projektu prace są przypisywane do konkretnej osoby, w celu ustalenia, który z Pracowników jest odpowiedzialny za konkretną część Projektu B+R. Natomiast Spółka nie tworzy odrębnych zespołów projektowych w celu realizacji Projektów B+R. Prace realizowane są na bieżąco z płynną zmianą Pracowników na Projektach B+R w zależności od potrzebnych kwalifikacji/umiejętności do zdefiniowanych zadań.

Jak zostało wskazane powyżej, Spółka musi dostosować Roboty do Formy, Elementu oraz wtryskarki. Wiąże się to z wieloma problemami i wyzwaniami od strony technicznej. Przede wszystkim, Roboty muszą rozmiarowo pasować do Formy oraz powierzchni produkcyjnej w siedzibie Klienta.

Z tego względu każdy Podzespół musi zostać dokładnie zaplanowany oraz rozmieszczony, w taki sposób, aby:

-zostały spełnione wszelkie wymogi bezpieczeństwa (wg normy PN-EN ISO 12100 oraz dyrektywy maszynowej 2006/42/WE ). Dodatkowo Roboty są integralną częścią „gniazda produkcyjnego”, ze względu na fakt, że każda wtryskarka oraz Forma jest inaczej zbudowana, powoduje to często kolizje pomiędzy ramieniem Robota a elementami Formy - wtedy trzeba także modyfikować Formę zgodnie z uwagami przekazanymi przez Wnioskodawcę.

-zostały spełnione wszelkie wymagania postawione przez Klienta (tj. funkcje jakie mają dane Roboty - pakowanie, przenoszenie, zapinanie zawiesi, inspekcja jakościowa detali (system kontroli wizyjnej), układanie w słupki itp.).

Ponadto:

-parametry poszczególnych Podzespołów muszą zostać zaprojektowane oraz zaprogramowane w taki sposób, aby proces produkcji Elementów nie był spowalniany przez pracę Podzespołów (tj. aby nie występowały m.in. przerwy pomiędzy przenoszeniem Elementów przez Roboty oraz produkcją elementów przez Formę, wówczas produkcja staje się nieefektywna i dana Forma nie jest wykorzystywana w 100% możliwości);

-elementy przenoszone przez Roboty nie ulegały uszkodzeniu, dlatego istotne jest odpowiednie dobranie materiałów do m.in. chwytaków oraz zaprogramowanie całego procesu chwytania (siła, kąt);

-elementy przenoszone przez Roboty bardzo często są stosowane jako opakowania spożywcze, z tego względu elementy chwytaków muszą być odpowiednio skonstruowane z odpowiednio dobranych materiałów;

-etykiety IML, które są podawane przez Roboty do Formy mają bardzo niewielką grubość (ułożone są w stosach), każda etykieta ma inny kształt i rozmiar z tego względu muszą być przenoszone przez specjalne chwytaki (tak, aby się nie zniekształciły ani nie sfałdowały). W przypadku wystąpienia takiego zjawiska, element może ulec uszkodzeniu.

Powyższe jeszcze bardziej podkreśla złożoność oraz trudność realizacji Projektów B+R w zakresie tworzenia Robotów.

Tworzenie Robotów rozpoczyna się od rozrysowania projektów mechanicznych przez konstruktorów. Polega to na stworzeniu rozbudowanej dokumentacji Podzespołów wraz z modelami 3D oraz rysunkami wykonawczymi. Konstruktorzy muszą uwzględnić w tym procesie wszystkie szczegóły, które mogłyby mieć jakikolwiek wpływ na finalne skonstruowanie Robota, jest to więc proces bardzo czasochłonny, wymagający nanoszenia dużej liczby poprawek oraz zaangażowania pracy wielu osób. Modele 3D opierają się w głównej mierze na przeprowadzanych kalkulacjach oraz symulacjach w programach komputerowych. Dzięki temu Spółka jest w stanie wyeliminować kolejne błędy, bądź doprecyzować wcześniejsze założenia w taki sposób, aby Robot spełniał pierwotne założenia. Końcowy projekt Robota jest przenoszony ze środowiska trójwymiarowego na środowisko dwuwymiarowe (rysunek techniczny), który przekazywany jest do kolejnego etapu prac.

Oprogramowanie komputerowe wykorzystywane przez Pracowników do prac projektowych - ze względu na specjalistyczną funkcjonalność, a co za tym idzie wymagania techniczne - wiąże się z koniecznością używania sprzętu komputerowego o najwyższych parametrach. Wnioskodawca dysponuje takim sprzętem komputerowym. Wykorzystywanym oprogramowaniem przez Pracowników jest m.in. ... .

Cała dokumentacja techniczna Robota, tworzona na tym etapie, nierzadko przekracza 500 stron.

Po zakończeniu części mechanicznej w postaci projektu 3D Klient otrzymuje wstępną propozycję rozwiązań rozmieszczenia całego procesu, tj. wymiary Robota oraz zaproponowane przez Wnioskodawcę Podzespoły. Klient na tym etapie może zgłosić uwagi m.in. w zakresie wymiarów napędu Robotów, miejsc odkładczych, korekty wyrysu etykiety IML itp.

Na podstawie tak przygotowanej dokumentacji konstruktorzy elektrycy przygotowują część elektryczno-pneumatyczną. Polega to na stworzeniu układu sterowania Robota oraz układu bezpieczeństwa opartego o programowalny sterownik. Konstruktor każdorazowo musi zaprojektować rozmieszczenie całego sterowania w szafie sterowniczej oraz rozmieszczenie elementów wykonawczych na Robotach (czujniki, rozproszone l/O, wyspy zaworowe, pompy próżniowe, zamki bezpieczeństwa itp. ). Musi też przewidzieć trasy kablowe na Robotach. Wykonywanie powyższego zadania w sposób zadany jest dosyć skomplikowane, ponieważ każdy Robot jest inny (m.in. różni się ilością silników elektrycznych, czujników, napędów pneumatycznych) z tego powodu za każdym razem trzeba większość pracy wykonać na nowo. Cała dokumentacja części elektryczno-pneumatycznej nierzadko przekracza 300 stron oraz składa głównie z schematów elektrycznych oraz pneumatycznych oraz listy elementów zakupowych i rozmieszczenia Podzespołów. Następnie za pomocą przygotowanych na wcześniejszych etapach rysunków Pracownicy fizycznie montują elementy Robota.

Pracownicy do stworzenia Robota korzystają m.in. z :

-drukarek 3D;

-obrabiarki do metalu/tworzyw;

-frezarki CNC;

-tokarek;

-plotera frezującego.

Następnie programiści tworzą program komputerowy pod danego Robota oraz programują działanie poszczególnych Podzespołów.

Po zakończeniu etapu tworzenia Robota prowadzone są testy w Spółce, polegające m.in. na przetestowaniu pracy robota w trybie automatycznym, półautomatycznym, krok po kroku oraz przetestowanie poprawności działania układu bezpieczeństwa urządzenia. Dodatkowo pod Robota jest podpinany symulator wtryskarki, który symuluje zaprogramowane sekwencje sygnałowe. Finalnie stworzony Robot jest następnie instalowany w siedzibie Klienta. Po montażu przeprowadzane są szczegółowe testy. Po przeprowadzeniu szczegółowych testów dochodzi do zakończenia realizacji Projektu B+R. Istotny podkreślenia jest również fakt regularnego optymalizowania przez Spółkę procesów związanych z tworzeniem Robota jak i samego Robota (m.in. poprzez zmianę napędu Robotów, oszczędzania energii elektrycznej, oszczędzania sprężonego powietrza, szybkości działania Robotów).

Obszar B+R - Innowacje

Proces realizacji Projektów B+R z Obszaru B+R Innowacje jest tożsamy z procesem tworzenia Projektów z Obszaru B+R - Zlecenia. Jedyną różnicą jest inicjator Projektów B+R, tj. w tym przypadku jest nim Pracownik, a nie Klient. Dodatkowo pomijane są etapy dotyczące kontaktów z Klientem, ponieważ - jak zostało wskazane powyżej - to nie Klient jest inicjatorem podejmowanego projektu Innowacje.

Projekty B+R z Obszaru B+R - Innowacje realizowane są w celu opracowywania nowych oraz innowacyjnych rozwiązań związanych z Robotami. Wiele z inicjatyw podejmowanych przez Spółkę kończy się niepowodzeniem. Przykładowo Spółka opracowując nowy napęd do Robotów, projektuje kilka rozwiązań, z których finalnie tylko jedno jest wybierane do dalszych prób i testów. Realizacja projektów z Obszaru B+R - Innowacje pozwala Pracownikom na pozyskanie doświadczenia i wiedzy, a także rozwiązań, które będą mogły zostać z powodzeniem wykorzystane przy innych projektach.

W ramach Projektu B+R - Innowacje realizowane są także prace, które polegają na opracowaniu lub ulepszeniu konkretnego elementu Robota lub Podzespołu, co w przyszłości przełoży się na realizowane przez Spółkę Projekty B+R.

Reasumując, Wnioskodawca zauważa, że realizowane projekty w Obszarach B+R:

1)są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii i harmonogramów określanych przez dedykowanych Pracowników posiadających wiedzę, niezbędne doświadczenie oraz specjalistyczne wykształcenie zawodowe;

2)są dokumentowane w ewidencji Wnioskodawcy, również w przypadku gdy projekt nie zostanie zakończony sukcesem;

3)dotyczą opracowywania i wytworzenia innowacyjnego Robota.

Dodatkowo Wnioskodawca:

1)będzie prowadzić działalność w zakresie opisanym powyżej, tj. Obszary B+R również w przyszłości;

2)nie prowadzi/nie będzie prowadził działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia;

3)będzie prowadzić ewidencję zgodnie z art. 24a ust 1 b Ustawy PIT, pozwalającą wyodrębnić koszty działalności w zakresie opisanym powyżej;

4)nie posiada/nie posiadał statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej;

5)nie otrzymał/nie otrzyma zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów wynagrodzeń Pracowników, materiałów, surowców i narzędzi oraz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do realizacji projektów z Obszarów B+R;

6)nie korzysta/nie będzie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b Ustawy PIT;

7)nie uzyskał dotychczas żadnych zwrotów wydatków ponoszonych na działalność w zakresie opisanym powyżej.

W Spółce została wdrożona wewnętrzna dokumentacja dotyczącą realizacji Projektów B+R, m.in. Regulamin B+R, który określa m.in. sposób kwalifikacji realizowanych przez Pracowników projektów jako Projekty B+R, a także sposób dokumentowania realizacji Projektów B+R.

W odniesieniu do opisanych powyżej prac Wnioskodawca wskazuje, że do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 Ustawy PIT, związanych z realizowanymi projektami z Obszarów B+R są alokowane następujące wydatki (dalej: „Koszty Projektów B+R”):

1)wynagrodzenia przeznaczone dla Pracowników biorących udział w realizacji Projektów B+R z Obszarów B+R posiadających specjalistyczną wiedzę, kompetencje oraz doświadczenie. Poprzez Pracowników biorących udział w ramach realizacji Projektów B+R należy rozumieć zarówno pracowników odpowiedzialnych za przygotowanie niezbędnej dokumentacji, wytycznych, projektów, konstrukcji etc. danego Robota, jak i również Pracowników odpowiedzialnych za fizyczne zbudowanie Podzespołów do danego Robota.

Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że jest możliwe określenie:

·którzy Pracownicy brali udział w realizacji danego Projektu z Obszaru B+R;

·całkowitej liczby godzin zaangażowania Pracowników biorących udział w danym projekcie;

·wartości zaangażowania wszystkich Pracowników biorących udział w danym projekcie.

Projekty są realizowane przez Pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, dzieło bądź umowę zlecenie.

W ramach Obszarów B+R Pracownicy są w szczególności odpowiedzialni za:

·projektowanie układów mechanicznych,

·tworzenie dokumentacji technicznej,

·tworzenie rysunków wykonawczych części i złożeń,

·przeprowadzanie testów urządzeń,

·wprowadzanie zmian konstrukcyjnych,

·analizę wykonalności danego rozwiązania,

·tworzenie schematów elektrycznych i pneumatycznych,

·dobór rozwiązań w zakresie sterowania maszyn (PLC, HMI, sensoryka, itp.),

·programowanie układu sterowania Robota,

·programowanie układu bezpieczeństwa Robota,

·testy funkcyjne Robotów,

·programowanie systemu kontroli wizyjnej Robota,

·projektowanie układu kontroli wizyjnej Robota,

·wytworzenie części składowych Robotów,

·montaż podzespołów mechanicznych,

·montaż podzespołów elektrycznych i pneumatycznych,

·prefabrykację szafy sterowniczej,

·finalny montaż całego Robota.

Wnioskodawca wskazał, że do Kosztów Projektów B+R nie zalicza i nie będzie zaliczał wynagrodzenia, które przypada na czas absencji Pracownika. Zatem w Kosztach Projektów B+R uwzględnione zostaną wyłącznie wynagrodzenia, które przypadają na obecność Pracowników w pracy, a tym samym na ich czas, który poświęcili na realizację Projektów B+R.

2)koszty materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacją danego projektu z Obszarów B+R;

3)koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu (Obszary B+R) - z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Prowadzona przez Spółkę ewidencja pozwala na wyodrębnienie Kosztów Projektów B+R według ich wysokości i rodzajów.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że Spółka, o której mowa we wniosku nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego w rozumieniu art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2021 r. poz. 706).

Wnioskodawca wskazał, że wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę w ramach prac B+R były/są/będą działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań i nie stanowiły/nie stanowią/nie będą stanowić:

a)rutynowych i okresowych zmian,

b)czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów i usług,

c)produkcji seryjnej/produkcji komercyjnej/bieżącej działalności Spółki,

d)działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczającej poza zakres prac B+R,

e)czynności:

i.testowania produktu/produktów,

ii.wykonania badań produktu/produktów,

iii.oceny produktu/produktów,

iv.bądź innych tego typu prac,

dokonywanych już po zakończeniu prac B+R w ramach danego Projektu,

f)czynności serwisowych,

g)promowania ulepszeń i automatyzacji dokonywanych i dokonanych już w Spółce,

h)czynności mających wyłącznie charakter pośredniej działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczające poza zakres prac B+R,

i)innych prac spoza prac B+R.

Prowadzona działalność nie obejmuje badań naukowych.

Wnioskodawca wskazuje, że podjęta przez Spółkę działalność obejmuje działalność polegającą na pracach rozwojowych.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że do 30 września 2018 r. były to prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. prace polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

a)opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

b)opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Od 1 października 2018 r. jest to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Spółka będzie prowadzić działalność w zakresie opisanym we wniosku również w przyszłości.

Spółka nie prowadziła/nie prowadzi/nie będzie prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Spółka prowadziła/prowadzi/będzie prowadzić ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w której wyodrębnia Koszty Projektów B+R.

W przypadku uznania przez tutejszy Organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe, Koszty Projektów B+R zostaną przez Wnioskodawcę odliczone od podstawy obliczenia podatku zgodnie z art. 26e ust. 1 Ustawy PIT. Natomiast Wnioskodawca zwraca uwagę, że Koszty Projektów B+R, poza rozliczeniem ich w sposób określony w zdaniu pierwszym, nie zostały/nie zostaną odliczone od podstawy obliczania podatku w sposób, o którym mowa w art. 26e ust. 5 Ustawy PIT, tzn. w sposób uniemożliwiający odliczenie ich w ramach ulgi B+R. Innymi słowy, Koszty Projektów B+R zostaną odliczone od podstawy obliczenia podatku tylko raz, tj. zgodnie z art. 26e ust. 1 Ustawy PIT.

Wnioskodawca wskazuje, że nie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca zaznacza, że nie wszystkie nabywane przez Spółkę materiały były/są/będą bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością w zakresie realizacji Projektów B+R. Natomiast - w przypadku uznania przez Organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe - do kosztów kwalifikowanych zostaną zaliczone jedynie te Koszty Projektów B+R, które były/są/będą bezpośrednio związane z realizowanymi przez Spółkę Projektami B+R.

W przypadku uznania przez Organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będą stanowić koszt kwalifikowany, wyłącznie w części, w jakiej były/są/będą wykorzystywane w realizacji Projektów B+R.

Wskazane w treści wniosku wydatki: wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz osób współpracujących na podstawie umów zlecenia, stanowiły/stanowią/będą stanowić należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.) lub z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytania

1.Czy czynności podejmowane przez Spółkę w ramach Projektów B+R z Obszarów B+R stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 5a pkt 38 i pkt 40 Ustawy PIT w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września 2018 r., jak i od 1 października 2018 r., a w konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z dodatkowego odliczenia (w części przypadającej na Wnioskodawcę jako udziałowca Spółki) w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e Ustawy PIT?

2.Czy Koszty Projektów B+R ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach Projektów B+R z Obszarów B+R stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 i ust. 3 Ustawy PIT?

Pana stanowisko w sprawie:

Ad 1

Czynności podejmowane przez Spółkę w ramach Projektów B+R z Obszarów B+R stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art 5a pkt 38 i pkt 40 Ustawy PIT w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września 2018 r., jak i od 1 października 2018 r., a w konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z dodatkowego odliczenia (w części przypadającej na Niego jako udziałowca Spółki) w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art 26e Ustawy PIT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty Projektów B+R ponoszone przez Niego w ramach Projektów B+R z Obszarów B+R stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 i ust. 3 Ustawy PIT.

Uzasadnienie

Ad 1

Zgodnie z brzmieniem art 26e ust 1 Ustawy PIT, podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej zawarto w art 5a pkt 38 Ustawy PIT, który mówi, że termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www. sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Dodatkowo jak zostało wskazane w Rozdziale 3.2.1.1 akapit 32 Objaśnień z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”) we fragmencie odnoszącym się do wykładni słowa „twórczy”: „w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”.

Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, funkcjonalności, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, prace realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy ze względu na cel ich przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych rozwiązań w zakresie prowadzonej działalności, uwzględniając zmienne czynniki takie jak choćby odmienne wymagania stawiane przez Klientów przy każdorazowej realizacji Projektów B+R. Prace realizowane przy Projektach B+R mają więc charakter twórczy, oryginalny i indywidualny i są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji, które są wykorzystywane do projektowania oraz tworzenia Robotów, jak również optymalizacji procesów. Każdy Projekt B+R wymaga innowatorskiego, zindywidualizowanego podejścia. Dodatkowo prowadzone prace obejmują wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności.

W świetle wyżej przytoczonych definicji, w ocenie Wnioskodawcy, prace realizowane przez Spółkę mają charakter „twórczy”.

Prace rozwojowe w rozumieniu art 5a pkt 40 Ustawy PIT, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r. to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Natomiast od 1 października 2018 r. w art 5a pkt 40 wskazano, że „prace rozwojowe” (w odniesieniu do art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1668) są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Należy również wspomnieć, że realizowane prace związane z realizacją Projektów B+R były/są/będą dokonywane w nieregularnych odstępach czasu i miały/mają/będą miały różny zakres. Wypełnione zostają tym samym znamiona prac rozwojowych zawarte w art. 5a pkt 40 Ustawy PIT. Przepis ten odmawia uznania za prace rozwojowe działalności wykonywanej w sposób rutynowy i okresowy. Ustawa PIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście odnajdujemy m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 listopada 2017 r., nr 0111-KDIB1-34010.352.2017.2 MST, który w swoim piśmie przywołuje znaczenie ze „Słownika języka polskiego PWN pod red. W. Doroszewskiego” (http://sjp.pwn.pl) stanowiąc, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów”.

W przypadku Wnioskodawcy nie mamy do czynienia z działaniami wykonywanymi automatycznie i „według utartych schematów”. Jak już zostało wskazane wyżej, Wnioskodawca zajmuje się projektowaniem oraz tworzeniem nowych produktów w postaci Robotów jak i optymalizacją procesów produkcyjnych Klientów. Nie można zatem uznać, że są to działania automatyczne i według utartych schematów, gdyż wszystkie czynności podejmowane w trakcie realizacji prac, będących przedmiotem wniosku, są zindywidualizowane, a wyniki tych prac każdorazowo są niepowtarzalne. Istotą działania jest wysiłek intelektualny i technologiczny oraz twórczy wkład Wnioskodawcy w proces realizacji Projektów B+R. Następujące zmiany mają niewątpliwie charakter twórczy, a ich wprowadzenie wymaga od Wnioskodawcy innowacji, wyspecjalizowanego personelu oraz zaplecza technicznego potrzebnych do finalizacji zlecenia, co jest przeciwnością działań wykonywanych w sposób rutynowy.

W przepisach nie znajdziemy również definicji słowa „okresowy”. Podobnie jak powyżej, należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia. Słownik Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”: „powtarzający się, występujący co pewien czas” oraz „dotyczący danego okresu”. Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających. Z tego wynika, że przedstawiona działalność Wnioskodawcy nie ma znamion okresowości, ponieważ - jak już zostało wskazane na wcześniejszym etapie wniosku - czynności związane z zaprojektowaniem i wytworzeniem produktów oraz urządzeń służących do ich produkcji każdorazowo podejmowane są w odpowiedzi na zupełnie nowe zapotrzebowanie, pojawiające się ze strony Klienta.

Projekty Robotów zostają dopasowane do indywidualnych wymagań Klienta, co każdorazowo wiążę się z wykonaniem prac twórczych, które pozwolą na zrealizowanie innowacyjnego Projektu B+R przez Pracowników. Warto również podkreślić, że Spółka realizuje także Projekty B+R w Obszarze B+R - Innowacje; tj. projektowanie i tworzenie Robotów lub podzespołów z inicjatywy Pracowników.

Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że prace realizowane przez Pracowników w ramach Projektów B+R są prowadzone w sposób systematyczny. Świadczy o tym jasny i etapowy przebieg prac. Spółka przygotowuje wewnętrzną dokumentację dla każdego Projektu B+R, która uwzględnia informacje dotyczące przebiegu prac nad danym Projektem B+R. Takie usystematyzowanie podejmowanych działań dowodzi ich systematyczności oraz braku incydentalności.

Należy więc zauważyć, że cały cykl, od przyjęcia zlecenia od Klienta, aż po zaprojektowanie Robota, stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między poszczególnymi fazami działań Wnioskodawcy istnieje wyraźny związek, tworzą one spójny, systematyczny proces pozwalający na wytworzenie, zaprojektowanie oraz zbudowanie innowacyjnych produktów w postaci Robotów na zlecenie Klientów. Nie byłoby to możliwe bez opracowania koncepcji, stworzenia projektu, fazy testów, opracowania technologii oraz fizycznego zbudowania Robota. W konsekwencji, między poszczególnymi etapami procesu twórczego istnieje ścisła zależność i związek przyczynowo-skutkowy, co wskazuje na spełnienie warunku „systematyczności” z definicji zawartej w art. 5a pkt 38 Ustawy PIT.

Spółka opracowuje Roboty od samego początku - samodzielnie, bez pomocy ze strony Klienta, całość związaną z zaprojektowaniem oraz fizycznym stworzeniem. Tym samym, nie jest to „odtwórcze” zajęcie, które nie kwalifikowałoby się do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie art. 5a pkt 38 Ustawy PIT. Za „odtwórcze” nie można również uznać proaktywnej postawy Wnioskodawcy w zakresie prac prowadzonych w ramach optymalizacji procesów produkcyjnych za pomocą tworzonych Robotów.

Spółka jest więc odpowiedzialna za samodzielne realizowanie Projektów B+R z Obszarów B+R. Podstawą do działania jest wiedza oraz doświadczenie wyspecjalizowanych Pracowników, co pozwala na tworzenie przez Spółkę innowacyjnych produktów i realizowanie zleceń dla Klientów Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, proces realizacji Projektów B+R jest wieloetapowy i wymaga posiadania przez Pracowników doświadczenia i specjalistycznej wiedzy.

Tym samym, prace realizowane w zakresie Projektów B+R nie są „odtwórczym” bądź „rutynowym” działaniem, które nie spełniałoby definicji prac rozwojowych, o których mowa w art. 5a pkt 38 Ustawy PIT.

Reasumując, podejmowane przez Spółkę czynności w celu realizacji Projektów B+R z Obszarów B+R, wpisują się w definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w Ustawie PIT, ponieważ mają charakter twórczy, nie wprowadzają zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, są prowadzone w sposób systematyczny według określonego planu i wytycznych, Pracownicy posiadają odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Realizowane przez Wnioskodawcę Projekty B+R dążą do stworzenia nowych produktów, jak i optymalizacji procesów produkcyjnych. W rezultacie uprawnia to Wnioskodawcę do skorzystania z preferencji podatkowych zawartych w art 26e Ustawy PIT.

W związku z powyższym, realizacja przez Spółkę Projektów B+R z Obszarów B+R spełnia definicję „prac rozwojowych” w rozumieniu art. 5a pkt 38 i pkt 40, w brzmieniu obowiązującym zarówno do 30 września jak i od 1 października 2018 r.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach organów podatkowych odnoszących się do branży produkcyjnej. Dla potwierdzenia, Wnioskodawca przywołał fragmenty następujących interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

·z 22 września 2021 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.291.2021.2 PC ,

·z 27 lipca 2021 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.180.2021.2.BM,

·z 1 lipca 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.185.2019.2 BM, w której Wnioskodawca pytał o możliwość ujęcia do kosztów kwalifikowanych wydatków poniesionych na opracowywanie nowej technologii:„W ocenie tut Organu, realizowane przez Spółkę Prace B+R w ramach LBR, są działaniami podejmowanymi w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań Zatem, realizowane przez Spółkę działania spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art 4a pkt 26-28 uCIT”,

·z 15 lipca 2019 r., nr 0115- KDIT3.4011.232.2019.1.WM, w której za prawidłowe zostało uznane stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie: „Reasumując, realizowane projekty wpisują się w definicje prac badawczo-rozwojowych zawartą w Ustawie PIT, ponieważ mają charakter twórczy, nie wprowadzają zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, są prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów i wytycznych, przez Pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Realizowane przez Wnioskodawcę projekty z obszaru Zlecenia dążą do stworzenia całkowicie nowej Formy oraz Maszyn, natomiast z obszaru Optymalizacje do ulepszenia procesu produkcyjnego wpływającego na finalną efektywność procesów produkcyjnych. Bez znaczenia pozostaje więc to, że produkt jest wykonywany na zlecenie Klienta, bowiem Wnioskodawca nie otrzymuje żadnych informacji bądź wstępnych założeń dot. Formy. Wnioskodawca otrzymuje jedynie parametry Elementu, pod który dana Forma ma być stworzona. Zostały więc spełnione wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 5a pkt 38 i pkt 40 Ustawy PIT. W rezultacie uprawnia to Wnioskodawcę do skorzystania z preferencji podatkowych zawartych w art 26e Ustawy PIT”.

·z 5 listopada 2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.346.2018.2.JS, w której Organ w zbliżonym stanie faktycznym (spółka zajmuje się projektowaniem i produkcją maszyn w pełni zindywidualizowanych oraz dostosowanych do urządzeń oraz potrzeb klienta, za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy odnośnie prac związanych z maszynami:„W konsekwencji należy wskazać, że omawiany proces technologiczny charakteryzuje się wszelkimi cechami, jakie spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w Podręczniku Frascati 2015 (OECD (2015), Frascati Manuał 2015: Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development, The Measurement of Scientific, Technological and lnnovation Activities, OECD Publishing, Paris DOI: http://dx.doi.org/10.1787/9789264239012-en) Posiada on bowiem przymiot nowości (innowacyjności), kreatywności, niepewności co do osiągnięcia zamierzonego rezultatu, systematyczności (planowania budżetu), a także jego rezultaty mogą być przeniesione na inne podmioty (np w formie dokumentacji sporządzonej podczas prowadzonych analiz), bądź nadają się one do wykorzystania w procesie produkcji”.

Podsumowując, czynności podejmowane przez Spółkę w ramach Projektów B+R z Obszarów B+R stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 5a pkt 38 i pkt 40 Ustawy PIT w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września 2018 r., jak i od 1 października 2018 r., a w konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z dodatkowego odliczenia (w części przypadającej na Wnioskodawcę jako udziałowca Spółki) w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e Ustawy PIT.

Ad 2

Zgodnie z brzmieniem art. 26e ust. 2 Ustawy PIT obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1)poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2)nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3)ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast stosownie do art 26e ust. 3 Ustawy PIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 26e ust. 3k Ustawy PIT, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 23 ust 1 pkt 45 nie stosuje się.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 26e ust. 5 Ustawa PIT).

Zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 1 Ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10. (art. 22 ust. 4 Ustawy PIT).

Natomiast w rozumieniu z art. 22 ust. 5c Ustawy PIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 22 ust. 6ba Ustawy PIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, z zastrzeżeniem ust. 6bc, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55.

Zgodnie z art. 22 ust. 6bb Ustawy PIT, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 6ba, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Solidarnościowy Fundusz Wsparcia Osób Niepełnosprawnych oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art 23 ust. 1 pkt 37, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1)z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;

2)z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 Ustawy PIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z brzmieniem art. 22b ust. 2 pkt 2 Ustawy PIT, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

a)produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz

b)techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz

c)z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii,

- zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W świetle przywołanych regulacji należy stwierdzić, że aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

·podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;

·koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy PIT;

·koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 Ustawy PIT;

·w ewidencji, o której mowa w art 24a ust. 1b Ustawy PIT, Wnioskodawca wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej;

·podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;

·kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w Ustawie PIT;

·koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie;

·Wnioskodawca w roku podatkowym, za który ma być zastosowana ulga badawczo-rozwojowa, nie korzystał ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT oraz nie zamierza z Niego skorzystać w latach kolejnych.

Przenosząc wyżej przytoczone przepisy oraz warunki, które musi spełnić podatnik, aby być uprawnionym do skorzystania z ulgi podatkowej na grunt analizowanej sprawy, Wnioskodawca spełnia wszystkie powyższe wymagania.

W ocenie Wnioskodawcy, poniesione wydatki są związane z działalnością badawczo-rozwojową (Projekty B+R), koszty te stanowią również koszty uzyskania przychodu, wszystkie koszty mieszczą się w katalogu zamkniętym. Wnioskodawca planuje również wykazać kwotę podlegającą odliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym w załączniku PIT/BR

1)Pracownicy

Jak już zostało wskazane we wcześniejszej części wniosku, należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, obejmujące wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu Ustawy PIT uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 Ustawy PIT).

Wnioskodawca zauważa, że prawo do uznania wynagrodzenia Pracowników zaangażowanych w prace badawczo-rozwojowe wynika z literalnego brzmienia przepisów, art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy PIT. Niemniej jednak na potwierdzenie powyższego Wnioskodawca przytacza fragment interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 czerwca 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.116.2020.2.IM:

„Reasumując, należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „składki na ubezpieczenie społeczne”, w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek, przysługujące Pracownikom, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy tych Pracowników w danym miesiącu, stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Oddziału w ramach stosowania ulgi na prace badawczo rozwojowe - jest prawidłowe”.

W związku z powyższym, nie jest sporne zaliczenie wynagrodzeń Pracowników za czas poświęcony na realizację Projektów B+R.

2)Amortyzacja środków trwałych

Zaliczanie odpisów amortyzacyjnych środków trwałych do kosztów kwalifikowanych od sprzętu wykorzystywanego wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych wynika wprost z przepisów, to samo tyczy się sprzętu oraz maszyn, które są tylko częściowo wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych. W takim wypadku kosztem kwalifikowanym będzie tylko część wydzielona procentowo, na podstawie czasu użytkowania maszyny na prace badawczo-rozwojowe. Na potwierdzenie powyższego można przytoczyć m.in. jedną z najaktualniejszych (dot. odpisów amortyzacyjnych) interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 grudnia 2018 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD, w której wnioskodawca również pytał o możliwość częściowego oraz całościowego zaliczenia kosztów amortyzacji jako koszt kwalifikowany:

„Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności - co znajduje odzwierciedlenie w rozpatrywanej sprawie - to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej”.

3)Materiały oraz surowce

Przepisy podatkowe nie regulują, co należy rozumieć poprzez sformułowanie „nabycie materiałów i surowców” wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej.

W sposób pośredni można posiłkować się art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym cena nabycia (...) to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski.

Możliwość zaliczenia wydatków poniesionych na materiały oraz surowce, które są następnie wykorzystywane do działań badawczo-rozwojowych, również potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji z 5 listopada 2018 r., nr 0114-KDIP2-1 4010.346.2018.2.JS: „Kosztem kwalifikowanym u Wnioskodawcy, w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 mogą być również wydatki poniesione w pełnej wysokości na materiały i surowce, z uwagi na fakt, że były/są/będą wykorzystywane wyłącznie do realizacji działalności B+R.

Powyższe dotyczy również wymienionych we wniosku narzędzi, o ile wykorzystywane są one wyłącznie do zadań w ramach realizacji prac B+R W przeciwnym wypadku, narzędzia będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej będą one służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej”.

Z powyższych względów, wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacją Projektów B+R stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust 2 pkt 2 Ustawy PIT.

Reasumując, Koszty Projektów B+R stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e Ustawy PIT.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm, dalej: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług (art. 861 § 1 ww. Kodeksu).

W myśl art. 862 Kodeksu cywilnego, jeżeli wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania, jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Jeżeli rzeczy mają być wniesione tylko do używania, stosuje się odpowiednio w powyższym zakresie przepisy o najmie.

Przywołany przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydania wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny.

Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku (art. 863 § 1 Kodeksu cywilnego).

W przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika, bądź też będącego współwłasnością wszystkich wspólników tej spółki, wyłączna własność wspólnika bądź współwłasność w częściach ułamkowych z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku. Spółka cywilna nie posiada własnego majątku. W spółce tej właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej.

Spółka cywilna jest osobową spółką prawa cywilnego, która nie ma osobowości prawnej. Spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki cywilnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki cywilnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka tylko poszczególni wspólnicy. Zatem na nich, a nie na spółce cywilnej ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Powyższe wynika z faktu, że spółka cywilna – na podstawie definicji zawartej w art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) – stanowi spółkę niebędącą osobą prawną.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1)rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2)ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (art. 5b ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest m.in. kwestia czy opisana we wniosku działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym czy Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ww. ustawy.

Odnosząc się do powyższej kwestii wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast, w myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

a)badania podstawowe – oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy opodstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b)badania stosowane − prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

c)badania przemysłowe − badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, atakże budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Stosownie do treści art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

a)opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

b)opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1669, dalej: „Ustawa wprowadzająca”), znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią Ustawy wprowadzającej, nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie z dniem 1 października 2018 r.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.− Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.) badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych  w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną [działalność] w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również o działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym     i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w przepisach dotyczących działalności badawczo-rozwojowej, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że prace wykonywane przez Spółkę w ramach Projektów B+R z Obszarów B+R spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 5a pkt 40 tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., jak również w aktualnym stanie prawnym, tj. od  1 października 2018 r., gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących możliwości uznania ponoszonych wydatków za koszty kwalifikowane, wskazać należy, że zgodnie z dyspozycją art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie do art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,  za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1)poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2)nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Natomiast stosownie do art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 26e ust. 5 ww. ustawy, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 26e ust. 6 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do 29 czerwca 2018 r., podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia tych przepisów.

Stosownie do art. 26e ust. 6 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 30 czerwca 2018 r., podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zgodnie z art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 29 kwietnia 2018 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Z kolei treść art. 26e ust. 7 powoływanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r. do 31 grudnia 2021 r., stanowi, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników –100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Z kolei stosownie do art. 26e ust. 7 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w  ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 26eb ust. 1.

Stosownie do art. 26f ww. ustawy, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 26ea, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Z kolei art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 5a, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

W myśl art. 24a ust. 1b ww. ustawy, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1)podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2)koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3)koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

4)podatnik nie uwzględnił kosztów kwalifikowanych w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ww. ustawy,

5)w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty,

6)podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

7)kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie,

8)koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Z opisu sprawy wynika, że do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ww. ustawy, związanych z realizowanymi projektami z Obszarów B+R są alokowane następujące wydatki:

1)wynagrodzenia przeznaczone dla Pracowników biorących udział w realizacji Projektów B+R z Obszarów B+R. Projekty są realizowane przez Pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, dzieło bądź umowę zlecenie;

2)koszty materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacją danego projektu z Obszarów B+R;

3)koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu (Obszary B+R) - z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że:

-Wnioskodawca nie korzystał, nie korzysta i nie będzie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

-nie otrzymał/nie otrzyma zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów wynagrodzeń Pracowników, materiałów, surowców, narzędzi oraz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do realizacji projektów z Obszarów B+R;

-Koszty Projektów B+R nie zostały/nie zostaną odliczone od podstawy obliczania podatku w sposób, o którym mowa w art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

-nie wszystkie nabywane przez Spółkę materiały były/są/będą bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością w zakresie realizacji Projektów B+R. Natomiast – w przypadku uznania przez tutejszy Organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe - do kosztów kwalifikowanych zostaną zaliczone jedynie te Koszty Projektów B+R, które były/są/będą bezpośrednio związane z realizowanymi przez Spółkę Projektami B+R;

-w przypadku uznania przez tutejszy Organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będą stanowić koszt kwalifikowany, wyłącznie w części, w jakiej były/są/będą wykorzystywane w realizacji Projektów B+R;

-wskazane w treści wniosku wydatki: wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz osób współpracujących na podstawie umów zlecenia, stanowiły/stanowią/będą stanowić należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznychlub z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a tej ustawy;

-Spółka prowadziła/prowadzi/będzie prowadzić ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w której wyodrębnia Koszty Projektów B+R.

Kwestia dotycząca możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na umowy o pracę, jak również osób współpracujących na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło została uregulowana w art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści cyt. powyżej art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w:

-art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu (pkt 1);

-art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu (pkt 1a).

Zgodnie z dyspozycją zawartą w ww. regulacjach należności ze stosunku pracy oraz z działalności wykonywanej osobiście wskazanej w art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być uznane za koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej:

-czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu – w przypadku pracowników;

-czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu – w przypadku osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenie lub umowy o dzieło.

Przez „ogólny czas pracy pracownika w danym miesiącu”, jak i „całość czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło” należy rozumieć wyłącznie czas faktycznie przepracowany. W konsekwencji dla obliczenia proporcji kosztów kwalifikowanych nie należy brać pod uwagę czasu, w jakim pracownik lub osoba zatrudniona na podstawie umowy zlecenia albo umowy o dzieło nie wykonywała pracy, np. w związku z urlopem, zwolnieniem lekarskim czy też opieką nad dzieckiem.

Powyższe rozumienie przepisu prowadzi do sytuacji, w której każdy składnik wynagrodzenia pracownika, jak i osoby zatrudnionej na podstawie umowy zlecenia oraz umowy o dzieło uzyskującej należności, na podstawie art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi być przeanalizowany pod kątem tego, czy może być uznany za koszt kwalifikowany.

Organ zwraca uwagę, że istotne jest, aby pracownicy zatrudnieni na podstawie umowy o pracę oraz osoby współpracujące na podstawie umowy zlecenia bądź umowy o dzieło faktycznie wykonywali zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas ich wynagrodzenia obejmujące ww. koszty pracownicze oraz koszty świadczeń poniesionych na ich rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki, koszt kwalifikowany w całości.

W sytuacji jednak, gdy pracownicy oraz osoby współpracujące na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło wykonują obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzeń oraz świadczeń wypłaconych pracownikom oraz osobom zatrudnionym na podstawie umowy zlecenia bądź umowy o dzieło, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Można zatem przyjąć, że podatnik korzystający z ulgi – dla celów dowodowych – winien prowadzić ewidencję czasu pracy poświęconego przez pracowników i oraz osoby zatrudnione na podstawie umowy zlecenia bądź umowy o dzieło na działalność badawczo-rozwojową.

Zatem, koszty pracownicze obejmujące: wynagrodzenie zasadnicze oraz wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, jak również sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych mogą być uznane za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej (w części przypadającej na Wnioskodawcę  jako wspólnika Spółki), z uwzględnieniem proporcji wskazanej w art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie przepracowanym przez pracownika lub osobę zatrudnioną na podstawie umowy zlecenia bądź umowy o dzieło w danym miesiącu.

Za taki koszt nie można natomiast uznać wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu. Wynika to z faktu, że dla obliczenia proporcji kosztów kwalifikowanych nie powinno brać się pod uwagę czasu, w jakim pracownik nie wykonywał pracy, np. w związku z urlopem, chorobą. Tym samym, naturalną konsekwencją jest również nieuwzględnienie dla wyliczenia proporcji kosztów kwalifikowanych należności wypłacanych w związku z okolicznościami, w których pracownik nie świadczył pracy, a tym samym nie mógł wykonywać działalności badawczo-rozwojowej (np. świadczenia związane z urlopem, chorobą).

W odniesieniu do kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac B+R należy zwrócić uwagę, że w cyt. powyżej art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

A zatem, należy stwierdzić, że koszty materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową w ramach Projektów B+R, z Obszarów B+R mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do kosztów amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu (Obszary B+R) - z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością, należy zauważyć, że – co do zasady – odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zatem istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 26e ust. 3 tej ustawy, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści regulacji wskazanej w zdaniu poprzednim sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Należy zatem wyjaśnić, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Tym samym w sytuacji, gdy środki trwałe oraz wartości niematerialnych i prawnych są częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służą prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując :

·prace wykonywane przez Spółkę w ramach Projektów B+R z Obszarów B+R spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 5a pkt 40 tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., jak i od 1 października 2018 r., która uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania tzw. ulgi badawczo-rozwojowej (w części przypadającej na Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki) na podstawie art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 8 ust. 2 tej ustawy,

·Koszty Projektów B+R ponoszone w ramach Projektów B+R z Obszarów B+R, tj. :

-wynagrodzenia Pracowników, o których mowa we wniosku, biorących udział w realizacji Projektów B+R z Obszarów B+R,

-koszty materiałów i surowców wykorzystywanych przy pracy nad realizacją danego projektu z Obszarów B+R;

-koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu (Obszary B+R) - z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością,

stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części przypadającej na Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki.

Dodatkowe informacje

Należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i musi Pan zastosować się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako : „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).