Interpretacja indywidualna z dnia 29.04.2020, sygn. 0115-KDIT1.4011.71.2020.2.MK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2020 r. (data wpływu: 22 stycznia 2020 r.), uzupełnionym w dniu 6 kwietnia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, który został uzupełniony w dniu 6 kwietnia 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest między innymi działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawa o PIT) i rozlicza się w formie podatku liniowego na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca od 30 maja 2018 r. związany jest umową współpracy z X S.A. z siedzibą w B, na podstawie której świadczy usługi informatyczne obejmujące m.in. projektowanie, wykonywanie, wdrażanie, utrzymywanie, dokumentowanie, testowanie oraz rozwijanie systemów informatycznych. W ramach umowy wnioskodawca z chwilą wykonania usługi przenosi na usługodawcę całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych w czasie współpracy utworów (programów komputerowych), za co otrzymuje comiesięcznie wynagrodzenie. Przeniesienie praw autorskich obejmuje w szczególności kody źródłowe do wytworzonego oprogramowania. Wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych uwzględnione jest w wynagrodzeniu za świadczenie usług. W ramach tej współpracy Wnioskodawca należy do zespołu programistów, którzy pracują nad oprogramowaniem dla klienta spółki X S.A. Wnioskodawca współtworzy oprogramowanie z dziedziny . Współtworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie to autorskie rozwiązanie, dedykowane dla konkretnego klienta i spełniające wskazane przez niego wymagania. Przedmiotowego oprogramowania nie można wdrożyć u innych klientów. Oprogramowanie to jest w całości przygotowywane dla potrzeb, możliwości infrastrukturalnych i biznesowych klienta, każda z funkcjonalności jest unikalna w skali branży, niemożliwa do przeniesienia w całości na inny system, dlatego też współtworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie spełnia przesłanki do uznania je za innowacyjne. Wnioskodawca współtworzy oprogramowanie przy użyciu narzędzi programistycznych (języki programowania, frameworki, bazy danych). Zadaniem Wnioskodawcy jest przygotowanie rozwiązań koncepcyjnych, które następnie są implementowane w kodzie źródłowym. Kod tworzy system informatyczny, którego zadaniem jest integracja danych z maszyn, przetwarzanie i interpretacja, przechowywanie i możliwość przekazania przechowywanych danych na żądanie użytkownika systemu. Oprócz ogólnych narzędzi programistycznych nie są używane żadne gotowe rozwiązania. Wnioskodawca jest odpowiedzialny za wytworzenie konkretnych modułów backendu w przedmiotowym oprogramowaniu. Określenie oprogramowanie powszechnie używane jest zamiennie z takimi określeniami jak aplikacja i program komputerowy, są to bowiem synonimy. Aplikacja, oprogramowanie i program komputerowy pod względem budowy właściwie niczym się nie różnią, a określenie program komputerowy podkreśla jedynie ich rynkowy charakter. Wnioskodawca podczas wykonywania zleconych mu czynności nie podlega kierownictwu ze strony usługodawcy lub jakiejkolwiek wyznaczonej przez nich osoby. Wnioskodawca samodzielnie organizuje formę świadczenia swoich usług, usługodawca nie ingeruje w organizację czasu pracy Wnioskodawcy, Wnioskodawca samodzielnie decyduje o godzinach pracy świadczenia swoich usług, a także o miejscu ich wykonywania. Za zgodą usługodawcy Wnioskodawca może świadczyć usługi za pomocą osób trzecich, za których działania jak i zaniechania odpowiada jak za własne. Wnioskodawca ponosi pełne ryzyko związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, ponosi pełną odpowiedzialność w stosunku do usługodawcy tytułem ewentualnie wyrządzonej mu szkody. Wytworzenie wyżej opisanego oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne firmy ani praw autorskich innych firm.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza ma charakter badawczo-rozwojowy, ponieważ Wnioskodawca opracowuje nowe i ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już występujących. Wykonywane przez Wnioskodawcę prace rozwojowe zwiększają zasoby wiedzy oraz wykorzystują zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Oprogramowanie wytwarzane i rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej o charakterze badawczo-rozwojowym jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, która posiada cechy oryginalności i innowacyjności. Wytwarzanie i rozwijanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny i ciągły. Podczas świadczenia usług w ramach wyżej opisanego kontraktu, Wnioskodawca wykorzystuje zdobytą dotychczas wiedzę w danej dziedzinie oraz w sposób ciągły zwiększa wiedzę, którą potencjalnie może wykorzystać w przyszłości.

Współtworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie, czy też samodzielny fragment tego oprogramowania, stanowi utwór, podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jak wynika z kontraktu łączącego Wnioskodawcę ze X S.A., Wnioskodawca otrzymuje co miesiąc wynagrodzenie za przeniesienie na usługodawcę autorskich praw majątkowych do utworów, które zostały przez Niego wytworzone w trakcie realizacji umowy, Wnioskodawca obowiązany jest również do wydania kodów źródłowych wytwarzanego oprogramowania. Kody źródłowe, które pisze Wnioskodawca, powstają w istocie po raz pierwszy, Wnioskodawca nie wykorzystuje gotowych rozwiązań.

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję dla celów IP BOX, zawierającą wszystkie elementy, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT. Ewidencja prowadzona jest w formie arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej w danym roku podatkowym, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań.

Wnioskodawca w związku z prowadzoną bezpośrednio działalnością gospodarczą o charakterze badawczo-rozwojowym ponosi m.in. koszty związane z amortyzacją i eksploatacją pojazdu oraz koszty związane z leasingiem wykorzystywanego w działalności gospodarczej pojazdu, koszty księgowości, koszty zakupu sprzętu elektronicznego, koszty związane z rozwijaniem wiedzy i umiejętności (konferencje, kursy). Sprzęt elektroniczny jest niezbędny Wnioskodawcy do świadczenia usług programistycznych na rzecz X S.A. Wnioskodawca korzysta z pojazdu celem dojazdu do miejsca świadczenia usług. Wnioskodawca w celu rozwijania swojej wiedzy i podnoszenia kwalifikacji uczęszcza na płatne kursy i konferencje. Zarówno sprzęt elektroniczny, pojazd jak i kursy czy konferencje oraz obsługa księgowa są Wnioskodawcy niezbędne do realizacji usług programistycznych w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy o współpracy ze X S.A. Wnioskodawca poza usługami na rzecz X S.A. nie świadczy aktualnie żadnych innych usług w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, Wnioskodawca zatem osiąga jedynie przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W związku z obowiązującymi od dnia 1 stycznia 2019 r. regulacjami tzw. ulgi IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania w stosunku do dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT).

Wnioskodawca w związku z prowadzoną bezpośrednio działalnością gospodarczą o charakterze badawczo-rozwojowym ponosi m.in. koszty związane z amortyzacją i eksploatacją pojazdu oraz koszty związane z leasingiem wykorzystywanego w działalności gospodarczej pojazdu, koszty księgowości, koszty zakupu sprzętu elektronicznego, koszty na poczet kursów i szkoleń. O bezpośrednim powiązaniu ww. kosztów z wytworzeniem oprogramowania świadczą następujące okoliczności:

1. jeśli chodzi o koszty związane ze sprzętem elektronicznym - to przede wszystkim komputer służący do tworzenia kodu (fizycznego jego pisania), posiadający odpowiednie narzędzia programistyczne (IDE, frameworki, silniki baz danych etc.). Oprócz wydatków na komputer Wnioskodawca ponosi także wydatki związane z innymi urządzeniami służącymi do testowania tworzonego oprogramowania (np. urządzenia mobilne typu tablet czy telefon lub inne wskazane przez klienta, na których wytworzone oprogramowanie powinno być dostępne). Wyżej wymieniony sprzęt jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę bezpośrednio do tworzenia indywidualnego rozwiązania ,
2. jeśli chodzi o koszty związane z kursami i konferencjami - budowanie rozwiązań architektury informatycznej związanej z , a zatem praca nad wytwarzanym przez Wnioskodawcę oprogramowaniem, niesie za sobą konieczność ciągłego poszerzania wiedzy o nowe narzędzia i rozwiązania, na bazie których można tworzyć indywidualne i spersonalizowane systemy informatyczne. Zarówno platformy e-learningowe jak i konferencje stacjonarne dostarczają Wnioskodawcy tej niezbędnej wiedzy. Indywidualne rozwiązanie dla klienta, nad którym Wnioskodawca pracuje, w dużej mierze jest oparte o rozwiązania i narzędzia , dlatego kursy związane z Hub, czy dostarczają Wnioskodawcy odpowiedniej wiedzy, a także rozszerzają jego umiejętności w zakresie wytwarzania oprogramowania. Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na kursy i konferencje związane z architekturą microserwisów, skalowania systemów, ewentualnych zmian i uaktualnień w frameworkach i narzędziach są bezpośrednio powiązane z wytwarzanym przez niego oprogramowaniem, ponieważ wpływają na sposób wytworzenia tego oprogramowania, czy pozwalają dopasować się Wnioskodawcy do obowiązujących standardów bezpieczeństwa (np. normy ISO). Wnioskodawca musi stale się szkolić i podnosić swoje kwalifikacje celem wytwarzania oprogramowania o określonej przez klienta specyfikacji,
3. jeśli chodzi o koszty związane z amortyzacją i eksploatacją pojazdu oraz koszty związane z leasingiem wykorzystywanego w działalności gospodarczej pojazdu - pojazd jest używany przez Wnioskodawcę celem przemieszczania się i dojeżdżania na miejsce spotkania z klientem, dla którego Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie, a także do biura, gdzie prezentowane jest demo kolejnej iteracji tworzonego oprogramowania, omawiane są zastosowane technologie, ewentualne zmiany i nowe punkty specyfikacji na kolejną iterację implementacji rozwiązania. Pojazd służy także do transportu narzędzi pracy Wnioskodawcy - komputera z oprogramowaniem, na którym znajduje się także baza kodu podlegającego ochronie prawnoautorskiej, a będącego kodem źródłowym tworzonego systemu (bądź jego części),
4. jeśli chodzi o koszty związane z usługami księgowymi - Wnioskodawca zajmując się wytwarzaniem oprogramowania (systemów informatycznych) z zakresu , który jest specyficznym rozwiązaniem przeznaczonym i dopasowanym precyzyjnie dla potrzeb i specyfiki biznesu klienta, uzyskuje przychody jak i ponosi związane z tą działalnością koszty. Wszelkie działania związane z księgowością Wnioskodawca deleguje do podmiotu świadczącego usługi księgowe, które są Wnioskodawcy niezbędne do prawidłowego prowadzenia działalności gospodarczej - wytwarzania innowacyjnego oprogramowania. Zakres wiedzy i umiejętności Wnioskodawcy jest ściśle związany z dziedziną, która jest przedmiotem prowadzonej przez Niego działalności, a więc usługi księgowe są nieodzownym czynnikiem, który pozwala Wnioskodawcy na tworzenie i implementację rozwiązań systemu dla klienta zgodnie z przepisami obowiązującego prawa. Podmiot świadczący usługi księgowe zajmuje się także rozliczeniem uzyskiwanych przez Wnioskodawcę dochodów z tytułu sprzedaży autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania.& 

Wnioskodawca ponosi wydatki na sprzęt elektroniczny taki jak komputer i jego peryferia, urządzenia mobilne takie jak tablet czy telefon oraz na środowiska programistyczne takie jak IDE, frameworki, silniki baz danych, które są mu niezbędne podczas tworzenia oprogramowania.

Wnioskodawca ponosi wydatki związane z kursami i konferencjami w dziedzinach niezbędnych mu do pracy nad oprogramowaniem. Są to kursy i konferencje związane z platformą i narzędziami do tworzenia takich rozwiązań od firmy , na bazie których Wnioskodawca buduje oprogramowanie - z dziedziny platformy i jej usług (, Hub), ale także kursy z samych fremworków (jak , , , rozwiązania architekturalne do tworzenia rozległych systemów rozproszonych, bazy danych i ), kursy dotyczące warstwy frontendowej (np. , ), która jest także częścią tworzonego przez Wnioskodawcę systemu, czy kursy dotyczące sposobu zabezpieczania komunikacji pomiędzy komponentami tworzonego przez Wnioskodawcę systemu (np. i wykorzystanie do scentralizowanego systemu autoryzacji).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy prawo autorskie do oprogramowania współtworzonego przez Wnioskodawcę jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?
2. Czy w przedstawionym stanie faktycznym możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% w stosunku do dochodu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do współtworzonego przez Niego oprogramowania?
3. Czy wydatki na sprzęt elektroniczny, konferencje i kursy, usługi księgowe, wydatki związane z eksploatacją, amortyzacją oraz leasingiem pojazdu można uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego i drugiego, prawo autorskie do oprogramowania współtworzonego przez Wnioskodawcę jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT i Wnioskodawca może zastosować stawkę podatku w wysokości 5% w stosunku do dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do współtworzonego przez niego oprogramowania.

Zgodnie z art. 30ca ust.1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Przesłanką do skorzystania z tzw. ulgi IP-BOX jest okoliczność, by przedsiębiorca w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio wytworzył, rozwinął lub ulepszył kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa to działalność twórcza, obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza jest działalnością o charakterze badawczo-rozwojowym, bowiem Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wykonuje prace rozwojowe o charakterze twórczym i systematycznym, polegające na opracowywaniu nowych i ulepszonych aplikacji przy wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do nowych zastosowań. Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę w formie świadczenia usług programistycznych na rzecz kontrahenta należy uznać za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Oprogramowanie współtworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej o charakterze badawczo-rozwojowym jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, które posiadają cechy oryginalności i innowacyjności. W konsekwencji, współtworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi utwór w postaci programu komputerowego, podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wskazać także należy, że zarówno kompletny, ukończony program komputerowy, jak i fragment (element) programu komputerowego mogą posiadać cechy utworu w rozumieniu art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku programów komputerowych ochroną autorską objęta jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Jak wynika z objaśnień Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. pojęcie program komputerowy nie powinno ograniczać się do PC, lecz powinno odnosić do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony, a zatem i telefonów komórkowych, czy też tabletów lub innych właściwych urządzeń. Nie jest bowiem istotny nośnik programu komputerowego, lecz jego źródła (kod źródłowy i kod wynikowy) oraz funkcjonalność. W związku z powyższym, współtworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

W przypadku Wnioskodawcy, wynikiem jego pracy jest kod źródłowy programu komputerowego. W umowie łączącej wnioskodawcę z X S.A. efekty pracy Wnioskodawcy określane są wprost jako utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a przysługujące Wnioskodawcy prawa autorskie do wytworzonych przez siebie programów komputerowych Wnioskodawca zobowiązany jest przenieść na usługodawcę w najszerszym prawnie dopuszczalnym zakresie. W zamian za wytworzenie programów komputerowych i przeniesienie autorskich praw majątkowych do tych programów wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie.

Wnioskodawca prowadzi także odrębną ewidencję dla celów IP BOX w formie arkusza kalkulacyjnego. W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy je sporządzać w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki. Wersja elektroniczna powinna zostać zarchiwizowana natomiast konstrukcja arkusza kalkulacyjnego powinna umożliwiać uzyskanie danych w okresie późniejszym według stanu na koniec poszczególnych miesięcy kalendarzowych. Wnioskodawca prowadzi ewidencję w ten sposób, by móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania trzeciego, poniesione przez Niego wydatki na sprzęt elektroniczny, konferencje i kursy, księgowość oraz wydatki związane z eksploatacją, amortyzacją oraz leasingiem pojazdu można uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy o PIT. Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki są niezbędne do realizacji usług programistycznych na mocy umowy współpracy ze X S.A., mają one zatem bezpośredni związek z prowadzoną przez Niego działalnością badawczo-rozwojową. Sprzęt elektroniczny jest niezbędny wnioskodawcy do współtworzenia oprogramowania. Koszty związane z amortyzacją, eksploatacją oraz leasingiem pojazdu także pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, ponieważ wnioskodawca korzysta z pojazdu celem dojazdów do miejsca świadczenia usług. Dzięki konferencjom i kursom Wnioskodawca może podnosić swoje kwalifikacje oraz zdobytą wiedzę, którą może potem wykorzystywać podczas świadczenia usług programistycznych, w tym podczas współtworzenia programu komputerowego. Koszty związane z obsługą księgową są Wnioskodawcy także niezbędne do realizacji usług programistycznych w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy o współpracy ze X S.A.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a+b) x 1,3] / a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że prawa autorskie do oprogramowania komputerowego są kwalifikowanym IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na zleceniodawcę praw autorskich do wytworzonego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania do dochodów uzyskanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5%.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących możliwości uznania za koszty prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wydatków wymienionych w złożonym wniosku wskazać należy, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wobec tego do kosztów prowadzonej działalności Wnioskodawca będzie uprawniony zaliczyć przy zachowaniu właściwej proporcji wskazane we wniosku wydatki.

Na podstawie powyższych informacji należy również stwierdzić, że dochód ze zbycia autorskiego prawa do oprogramowania komputerowego stanowi dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ww. ustawy. Podkreślenia przy tym wymaga, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała albo drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.)

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej