Temat interpretacji

Działalność polegająca na tworzeniu, ulepszaniu i modyfikacji oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi działalność badawczo-rozwojową. Autorskie prawo do programowania komputerowego wytwarzane przez Wnioskodawcę jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Uznanie ponoszonych wydatków na: sprzęt komputerowy (telefony, komponenty komputerowe, monitory, laptop, huby USB), sprzęt biurowy, reklamy ((...)), łącze internetowe i abonament telefoniczny, transport (paliwo, części eksploatacyjne do auta), prowadzenie księgowości, ochrona i monitorowanie budynku, usługi administracyjne dla serwerów, serwery, domeny, certyfikaty SSL dla domen, usługi hostingowe, usługi komunikacyjne (obsługa/wysyłka e-maili transakcyjnych, pakiety SMS dla użytkowników programu, (...)), obsługa płatności elektronicznych, integrator urządzeń fiskalnych dla FakturaXL, w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej. Możliwość skorzystania z ulgi Innowation Box i preferencyjnego opodatkowania dochodów 5% stawką podatku.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2020 r. (data wpływu 28 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 kwietnia 2020 r. (data wpływu 23 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej:

• w części dotyczącej uznania ponoszonych wydatków na ochronę i monitorowanie budynku oraz obsługę płatności elektronicznych za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej - jest nieprawidłowe,

• w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 9 kwietnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.256.2020.1.DJD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 9 kwietnia 2020 r. (data doręczenia 16 kwietnia 2020 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek za pośrednictwem firmy kurierskiej pismem z dnia 22 kwietnia 2020 r. (data wpływu 23 kwietnia 2020 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą pod kodami PKD: 63.11.Z, 43.21.Z, 43.31.Z, 43.34.Z, 43.39.Z, 47.19.Z, 47.71.Z, 62.01.Z, 62.09.Z, 63.12.Z, 73.12.C, 74.20.Z, 79.11.A, 79.11.B, 79.12.Z, 79.90.C, 96.02.Z.

Przedmiotowa działalność dotyczy tworzenia, ulepszania i modyfikacji programów komputerowych lub ich części, które według ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm., dalej: ustawa o PAIPP) są utworami. Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem oprogramowania w dziedzinie dotyczącej finansów i rachunkowości.

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, dalej zwana: ustawą o PIT).

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402).

Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz innych podmiotów obejmujące udzielenie licencji niewyłącznej na dostęp do samodzielnie stworzonego oprogramowania, mającego na celu prowadzenie księgowości online oraz fakturowania.

Usługi na rzecz innych podmiotów na podstawie umowy licencyjnej między Wnioskodawcą a innymi podmiotami obejmują funkcjonalności, takie jak:

1. pobieranie danych firm z bazy GUS po numerze NIP,
2. nielimitowana baza klientów, faktur i produktów,
3. wystawianie faktur w dowolnej walucie obcej (automatycznie przelicza VAT po aktualnym kursie (...) lub własnym),
4. faktury wielojęzyczne w 7 językach: angielskim, czeskim, francuskim, hiszpańskim, niemieckim i rosyjskim,
5. możliwość wyboru szablonu faktury i jego personalizacji (czcionki, kolory, własne logo i pieczęć),
6. wysyłka faktur na e-mail lub sms klienta bezpośrednio z programu,
7. dodawanie załączników do faktur (skany, zdjęcia, protokoły, kosztorysy itp.),
8. możliwość korzystania z wielu stanowisk jednocześnie, również na tablecie i telefonie,
9. wielu użytkowników z opcją przydzielania uprawnień,
10. zaawansowane raporty i ewidencje,
11. automatycznie generowane pliki (...)z możliwością wysyłki jednym kliknięciem bezpośrednio z programu - jedyny program na rynku, który podpisuje i wysyła deklaracje od razu,
12. dostępne również Jednolite Pliki Kontrolne , , oraz Elektroniczna Faktura ustrukturyzowana,
13. Podatkowa Księga Przychodów i Rozchodów z możliwością edycji i wprowadzania własnych pozycji,
14. Ewidencje Sprzedaży i Zakupów VAT. Ewidencja dla ryczałtu, generowane na podstawie wprowadzonych do programu faktur,
15. Deklaracje VAT-7, VAT-27 i VAT-UE z wysyłką bezpośrednio z programu, również w innowacyjnej opcji podpisywania certyfikatem i wysyłki jednym kliknięciem,
16. Ewidencja Środków Trwałych,
17. rozliczenia ZUS,
18. obliczanie zaliczki na podatek dochodowy PIT,
19. raporty kasowe generowane automatycznie na podstawie dokumentów KP i KW,
20. współpraca programu z drukarkami fiskalnymi - pozwala na pracę zdalnie i wywoływanie wydruku paragonu na drukarce fiskalnej z dowolnego urządzenia,
21. integrację z bramkami płatność oraz , integracja z oraz ,
22. możliwość automatyzacji wystawiania faktur dla sklepów internetowych,
23. faktury cykliczne - pozwalają na automatyzację wystawiana faktur razem z wysyłką ich bezpośrednio z programu na e-mail wg ustalonego szablonu i harmonogramu,
24. pełna integracja z usługami windykacyjnymi oraz faktoringowymi - program jako jedyny zapewnia wysyłkę faktur oraz obsługę całego procesu windykacji i faktoringu bezpośrednio w programie,
25. automatyczne sprawdzanie, czy kontrahent jest czynnym podatnikiem VAT oraz, czy znajduje się na Białej Liście Podatników.

Cały program jest zaprojektowany i tworzony od podstaw w technologii , , , , i bazą danych . Dla firm potrzebujących prowadzić gospodarkę magazynową jest dostępna wersja z magazynem. Umożliwia m.in.: automatyczne wystawianie dokumentów magazynowych WZ i PZ do faktur, jak również dokumentów PW, RW i MM. Magazyn obsługuje najpopularniejsze typy kolejkowania FIFO i LIFO, generuje plik oraz raporty magazynowe i inwentaryzację. W programie jest również możliwość eksportu danych do biura rachunkowego lub księgowego, z którym można współpracować w ramach programu. Bezpieczeństwo na najwyższym poziomie zapewnia szyfrowane danych z certyfikatem SSL, replikacja danych na żywo, automatyczne kopie zapasowe i bezpieczne logowanie. W ramach umowy licencyjnej Wnioskodawca udziela na rzecz kontrahentów, czasowej licencji w zależności od wybranego okresu czasu na korzystanie z programu, bez możliwości udzielenia licencji innym podmiotom. Oprogramowane wytwarzane jest samodzielnie przez Wnioskodawcę. W wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego stanowiące kwalifikowane prawo IP, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W zamian za wykonane usługi na rzecz kontrahentów Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Strony umowy współpracy uzgodniły, że wynagrodzenie płatne jest z góry w wysokość wskazanej w cenniku usług.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi następujące koszty na:

• sprzęt komputerowy (telefony, komponenty komputerowe, monitory, laptop, huby USB),

• sprzęt biurowy,

• reklamy (),

• łącze internetowe i abonament telefoniczny,

• transport (paliwo, części eksploatacyjne do auta),

• prowadzenie księgowości,

• ochronę i monitorowanie budynku,

• usługi administracyjne dla serwerów, serwery, domeny, certyfikaty SSL dla domen, usługi hostingowe,

• usługi komunikacyjne (obsługa/wysyłka e-maili transakcyjnych, pakiety SMS dla użytkowników programu, (...)),

• obsługę płatności elektronicznych,

• integrator urządzeń fiskalnych dla FakturaXL.

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółowa ewidencję, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnieni kosztów, o których mowa w art. 30 ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, a bardziej precyzyjnie prowadzi odrębną ewidencję, w której uwzględnia informacje o:

• zbywanym w danym okresie prawie własności intelektualnej, tj.: określonym oprogramowaniu (dokładny opis stworzonego Oprogramowania);

• przychodach uzyskiwanych ze zbycia Oprogramowania w danym okresie, tj.
  • wynagrodzeniu za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Oprogramowania;
  • kosztach faktycznie poniesionych w danym okresie przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania;

• dochodzie ze zbycia Oprogramowania obliczonym jako różnica pomiędzy przychodami i kosztami opisanymi wyżej.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, przyporządkowuje On wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia i udzielenia licencji na oprogramowanie do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 15 czerwca 2004 r., w ramach której wytwarza, rozwija, ulepsza oprogramowanie lub jego części. Czynności związane z oprogramowaniem Wnioskodawca wykonuje w Polsce. Zleceniodawcy, dla których Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie mają siedzibę w Polsce. Wnioskodawca wybrał podatek liniowy jako formę opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej oraz prowadzi dokumentację podatkową dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych w postaci księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca jest twórcą wytwarzanego oprogramowania. Bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia oprogramowania odpowiadającego indywidualnym potrzebom zleceniodawców. Ulepszając i modyfikując prawa kwalifikowane dokonuje ich na własnym oprogramowaniu, którego jest właścicielem. Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Wnioskodawca nie potrafi samodzielnie ocenić, czy Jego działalność, opisana we wniosku, jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT. Ze względu na to, Wnioskodawca nie potrafi zakwalifikować prowadzonej działalności, jako polegającej na badaniach naukowych bądź na pracach rozwojowych, ponieważ jest to równoznaczne z zakwalifikowaniem jej jako działalność badawczo-rozwojowa, co jest przedmiotem pytania Wnioskodawcy.

Wytworzenie oraz ulepszanie, modyfikacja, czy rozwinięcie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej. Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace rozwojowe w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wnioskodawca informuje, że prowadzi prace polegające na eksperymentowaniu w procesie komunikacji z zewnętrznymi systemami, nastawione na osiągnięcie pożądanego rezultatu, a także zajmuje się analizą dostępnych w sieci rozwiązań w postaci bibliotek z kodem lub usług, w celu stworzenia własnych, które dostarczą jak największą wartość, jak najniższym kosztem w tworzonym oprogramowaniu. Analiza taka ma na celu sprawdzenie ich jakości, łatwości w integracji, zapewnienia wsparcia producenta, stopnia pokrycia wymagań tworzonego oprogramowania.

Wnioskodawca bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Jego zdaniem, prowadzona przez Niego działalność spełnia cechy działalności badawczo-rozwojowej, ale we wniosku zadał pytanie, czy jego działalność, zdaniem Organu, spełnia cechy takowej, gdyż nie jest kompetentny sam jej kwalifikować. Bez wątpienia działalność na rzecz każdego z podmiotów, któremu Wnioskodawca udziela licencji, polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonych przez te podmioty nie miały miejsca. Oprogramowanie stworzone przez Wnioskodawcę, do którego udziela On licencji ww. podmiotom, ulepszy/ulepszyło i rozwinie/rozwinęło działanie programu Faktura XL, czy występujących w nim rozwiązań oraz spowoduje/powodowało stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podmiotu. Prace przy tworzeniu, ulepszaniu, bądź rozwijaniu oprogramowania prowadzone są w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według określonego systemu, dzięki czemu w jasny sposób określone są cele do osiągnięcia. Choć Wnioskodawca dysponuje samodzielnością w zakresie wyznaczania czasu i miejsca świadczenia usług, Jego praca cechuje się uporządkowaniem i metodycznością, co rejestrowane jest należycie w prowadzonej dokumentacji.

Wyżej wspomnianą systematyczność można opisać w ten sposób (wraz z przykładami). Specyfikacja programu do faktur z funkcjami księgowymi wymaga stałej pracy nad aktualizacjami programu (nowe przepisy - ustawy i rozporządzenia w zakresie podatku VAT, prowadzenia księgowości, ewidencji, wystawiania faktur). Związana jest z tym stała analiza komunikatów Ministerstwa Finansów i zapowiedzi ewentualnych zmian. Wymaga to od Wnioskodawcy zaplanowania, zaprojektowania, testowania i finalnego wdrożenia do programu nowych funkcjonalności lub modyfikacji istniejących. Przykład: wprowadzenie nowych wersji druków deklaracji VAT, wymaga zaplanowania i zaktualizowania druków deklaracji w programie, poczynając od ich wyglądu, po prace programistyczne związane z interpretacją nowego schematu i prawidłową wysyłką nowej wersji na serwer Ministerstwa. Podobna sytuacja dotyczy Jednolitych Plików Kontrolnych (, i inne), które znajdują się w programie i są bezpośrednio z niego wysyłane. Osobną systematycznością i planowaniem prac stanowią aktualizacje programu, związane z jego rozwojem. Prace te są wykonywane zgodnie z sugestiami klientów, którzy oczekują rozwoju oprogramowania w określonych kierunkach (np. dodatkowe pola na fakturach, nowe rodzaje druków, integrację z innymi programami, poprawa i rozwój istniejących rzeczy). Pozwala to na rozwój programu i zdobywanie nowych klientów z różnych branż. Wymaga to jednocześnie analizy i planowania wdrożenia, tak aby zachować wysoką jakość programu.

Zdecydowana większość (ok. 90%) przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej pochodzi z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej. Pozostałe przychody Wnioskodawca osiąga z tytułu świadczenia usług fotograficznych, marketingowych oraz przetwarzania danych. Wnioskodawca osiąga dochód z wytwarzania i zbywania utworów w postaci programów komputerowych (opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej - oprogramowania Faktura XL) oraz z tytułu świadczenia usług fotograficznych, marketingowych oraz przetwarzania danych. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie opisanych we wniosku czynności względem osób trzecich. Jako wykonujący te czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością, zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W ekonomii definiuje się ryzyko jako możliwość wystąpienia wyników odmiennych od założonych celów. Zgodnie z tą definicją z całą pewnością działalność Wnioskodawcy jest obarczona ryzykiem gospodarczym.

Wnioskodawca wskazuje, że ewidencję prowadzi od początku 2019 r., kiedy to pojawiła się możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej w podatku dochodowym, tzw. IP Box. Ewidencję tę prowadzi na bieżąco.

Koszty, jakie Wnioskodawca ponosi na sprzęt komputerowy, to przede wszystkim komponenty komputerowe, monitory, laptop, huby USB. Podstawowym narzędziem dla programisty jest urządzenie, które umożliwi mu pisanie kodu. Rolę taką spełnia laptop, który dzięki swoim niewielkim rozmiarom, jest urządzeniem kompatybilnym i zapewnia Wnioskodawcy dostęp do tworzonego, rozwijanego oprogramowania, w zasadzie w każdym możliwym miejscu. Pełni rolę substytutu dla klasycznego komputera stacjonarnego, który umożliwia pisanie kodu w ściśle określonym miejscu. Do jego prawidłowego funkcjonowania wymagane jest stałe podłączenie do monitora, ponieważ komputer stacjonarny nie ma zintegrowanego wyświetlacza (stąd konieczność zakupu monitorów). Należy jednak pamiętać, że de facto komputer stacjonarny składa się z licznych podzespołów (komponentów). Ze względu na rozwój branży informatycznej, stosowanie coraz to bardziej wymagających technologii oraz wprowadzanie zaawansowanych funkcjonalności do programów-aplikacji konieczna jest wymiana podzespołów niespełniających określonych wymagań. Ponadto, praca programisty nie kończy się na tworzeniu kodu, ale polega również na sprawdzaniu jego implementacji (czy zmiany, które wprowadzono do kodu dały oczekiwany rezultat). Z kolei, zakup hub USB umożliwia Wnioskodawcy korzystanie z wielu urządzeń podłączanych do urządzenia głównego, dzięki czemu zwiększa się ergonomia pracy Wnioskodawcy.

Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest w systemie (), czyli oprogramowanie jako usługa. Polega to na udostępnianiu przez Wnioskodawcę dostępu do oprogramowania online. Wymaga to od Wnioskodawcy posiadania serwerów, na których znajduje się udostępniane klientom oprogramowanie. Serwery te, aby zapewniały odpowiednią wydajność i bezpieczeństwo muszą być stale administrowane, stąd usługi administracyjne, które świadczy dla Wnioskodawcy firma zewnętrzna na podstawie umowy. Bezpieczeństwo połączenia z serwisem zapewnia szyfrowanie danych (certyfikaty ). Są one zainstalowane na domenach, z których korzysta (m.in. fakturaxl.pl, fxl.pl). Zakup domen jest konieczny do dostępu do programu, marketingu programu oraz jego rozwoju. Ponadto dodatkową komunikację, poza wynajmowanymi serwerami, Wnioskodawca realizuje wykupując dodatkowe usługi hostingowe. Służą one do utrzymania w osobnych lokalizacjach (kwestie bezpieczeństwa) dodatków w postaci serwisy pomocy dla klientów pomoc fakturaxl.pl. prezentacji elementów integracji dla sklepów (), (). Wszystkie te wydatki są bezsprzecznie niezbędne do funkcjonowania oprogramowania.

Koszty związane z usługami telekomunikacyjnymi (obsługa, wysyłka e-maili transakcyjnych, pakiety SMS dla użytkowników programu, ) dają Wnioskodawcy możliwość szybkiego kontaktu z klientem. Dzięki temu, klient który ma pytanie, wątpliwość, co do funkcjonowania oprogramowania, jest w stanie rozwiązać tę kwestie bez bezpośredniego kontaktu z programistą.

Wydatek związany z subskrypcją reklam umożliwia Wnioskodawcy pozyskiwanie nowych klientów poprzez prezentację swoich usług w dedykowanych reklamach Dzięki temu, zwiększają się szanse na osiągnięcie większego dochodu, którego część. Wnioskodawca przeznacza na ciągły rozwój oprogramowania o nowe funkcjonalności, co niezaprzeczalnie prowadzi do zwiększania jego innowacyjności. Abonament telefoniczny umożliwia konsultację z klientem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań. Abonament za łącze internetowe zapewnia Wnioskodawcy szybkie i stabilne łącze, co wręcz jest nieodzowne w dzisiejszej pracy programisty (tworzenie kodu, algorytmów), m.in. umożliwia zdalny kontakt z klientem lub innymi informatykami, pozwala na znalezienia informacji nt. powstałych błędów, testowanie tworzonego oprogramowania, szybkie dzielenie się efektami swojej pracy. Również dzięki niniejszemu wydatkowi Wnioskodawca ma dostęp do wszelakich źródeł wiedzy, np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych. Nie można zapominać, że stałe łącze otwiera Wnioskodawcy przestrzeń do zdobywania nowej wiedzy, klientów, czy przekazywania owoców swojej procy. Oprogramowanie zarówno w procesie jego produkcji, jak i dalszego funkcjonowania, wykorzystuje dostęp do sieci Internet. Jego wytworzenie, testowanie i dalsze wykorzystywanie nie byłoby możliwe bez dostępu do sieci. W świetle powyższego, Wnioskodawca zmuszony jest do zapewnienia łączności i sprzętu komputerowego z siecią Internet.

Wnioskodawca używając pojęcia wydatki na sprzęt biurowy miał na myśli: telefon voip, telefony komórkowe, tusze i papier do drukarki. Telefon oraz telefony komórkowe służą Wnioskodawcy do kontaktów z obecnymi oraz przyszłymi klientami. Dzięki temu jest w stanie w sposób szybki porozumieć się z nimi, co do oczekiwać względem funkcjonalności tworzonego oprogramowania, czy też korekty ewentualnych błędów. Umożliwia Mu to również nawiązywanie nowych relacji biznesowych. Tusz i papier do drukarki umożliwia Wnioskodawcy kopiowanie oraz drukowanie istotnych dla Niego dokumentów oraz testowanie zastosowanych implementacji w oprogramowaniu.

Wydatki poniesione na transport, a w szczególności na zakup paliwa, części eksploatacyjnych do autu, ubezpieczenia oraz obowiązkowych badań technicznych służą Wnioskodawcy przede wszystkim do zapewnienia sobie możliwości bezproblemowego kontaktu z klientami (zarówno obecnymi, jak i przyszłymi). Dzięki temu Wnioskodawca może odbywać spotkania, podczas których omawia istotne kwestie związane z tworzonym oprogramowaniem, Należy również pamiętać o konieczności dojazdu do sklepów branżowych, w których Wnioskodawca dokonuje zakupu koniecznego sprzętu komputerowego, czy też biurowego. Wnioskodawca posiada dwa samochody z 2009 r., oraz z 2013 r. Wnioskodawca w związku z użytkowaniem samochodów ponosi następujące wydatki: koszty zakupu paliwa, koszty usług serwisowych, koszty zakupu części zamiennych. Auta w trakcie użytkowania wymagają bieżących napraw, aby przemieszanie było bezpieczne zarówno dla Wnioskodawcy, jak i innych uczestników ruchu drogowego. Stąd konieczny jest zakup zużywających się części samochodowych. Zgodnie z obowiązującym prawem, każdy samochód powinien posiadać ubezpieczenie OC. Natomiast ubezpieczenie AC chroni Wnioskodawcę przed nieoczekiwanymi wydatkami związanymi chociażby z uszkodzeniem auta przy działaniu sił atmosferycznych, tudzież ewentualnej kradzieży auta. Obowiązkowe badania techniczne, jak sama nazwa wskazuje, muszą być wykonywane, aby zgodnie z przepisami obowiązującego prawa móc przemieszczać się po drogach.

Koszt poniesiony na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (ulga IP Box). W wyniku czego koszt taki jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis, w tym Wnioskodawca dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se. Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, której zdecydowanie dominująca część polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim utworów, a konkretniej programów komputerowych.

Wnioskodawca przez sformułowanie ochrona i monitorowanie budynku rozumie koszt stały za monitorowanie systemu alarmowego. Koszt ten służy Wnioskodawcy zapewnieniu ochrony przed nieupoważnionym wtargnięciem do miejsca, gdzie tworzy oprogramowania oraz przechowuje narzędzia, urządzenia oraz inne niezbędne materiały związane z tworzeniem oprogramowania.

Dzięki obsłudze płatności elektronicznych, zakup licencji do oprogramowania jest dla klienta, jak i Wnioskodawcy znacznie prostszy. Sprawia to, że oferta Wnioskodawcy jest atrakcyjniejsza dla potencjalnego klienta. Program FakturaXL pozwala na integrację z drukarkami fiskalnymi pracującymi na protokołach ., oraz . Rozwiązanie to pozwala na wydruk paragonów z programu FakturaXL z dowolnego komputera lub nawet telefonu. W celu uruchomienia integracji niezbędna jest aplikacja Integrator urządzeń fiskalnych FakturaXL. Aplikacja ta zapewnia komunikację między komputerem, do którego podłączona jest drukarka fiskalna, a serwisem FakturaXL, z którego wysyłane są paragony do fiskalizacji na drukarce.

Koszty stałe, takie jak sprzęt komputerowy, sprzęt biurowy, reklamy, łącze internetowe, abonament telefoniczny, transport, prowadzenie księgowości, ochrona i monitorowanie budynku, usługi administracyjne dla serwerów, usługi komunikacyjne, obsługa płatności elektronicznych oraz integrator urządzeń fiskalnych mogą rozkładać się na więcej niż jeden projekt, ze względu na to, że są to wydatki stałe prowadzenia działalności Wnioskodawcy, a przykładowo laptopy, telefony, monitory, etc. nie eksploatują się automatycznie po zakończeniu danego projektu. Jednocześnie koszty te można przyporządkować wówczas odpowiednio do kilku projektów.

W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez Niego działalność związaną z wytwarzaniem Oprogramowania według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

W ostateczności, Wnioskodawca per analogiem zastosuje art. 22 ust. 3 ustawy o PIT: jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę (oprogramowanie) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1, art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem.

Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, przy czym by można było mówić o kwalifikowanym prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga również, by spełnione zostały dwa kryteria:

1. przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz
2. prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Należy uznać, że oprogramowanie komputerowe lub jego część, stanowią przedmiot ochrony praw autorskich.

Art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny i zdarzenie przyszłe można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest oprogramowanie wytwarzane przez Niego w ramach umowy o współpracy pomiędzy Nim a zleceniodawcą.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego przez Niego samodzielnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej działalności na rzecz wymienionego podmiotu, zalicza się do kwalifikowanych praw własności w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2, art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych normuje działalność badawczo-rozwojową jako działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badaniami naukowymi są więc:

• badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

• badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pojęcie prace rozwojowe oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania przedmiotowego oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę jako prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnej Nr 0114-KDIP3-1.4011.318.2019.3.MG i stanowiska wnioskodawcy, które zostało w niej przedstawione i zaaprobowane przez organ podatkowy, działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny, oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Oprócz tego w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX, w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowana danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https:/doi.org/10.1787/9788388718977-pl).

Według Podręcznika działalność badawczo-rozwojowa musi być nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu nowego oprogramowania komputerowego w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe podmiotu. Działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, Jego działalność spełnia cechy takowej:

1. nowatorskość i twórczość - Wnioskodawca tworzy oprogramowanie, w zależności od potrzeb podmiotu, z którym współpracuje, a podmiot ten ma na celu zwiększenie innowacyjności archaicznych rozwiązań programistycznych, w zależności od swoich potrzeb,
2. nieprzewidywalność - podmiot, z którym Wnioskodawca współpracuje, oczekuje od Niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań,
3. metodyczność - Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach umowy ze zleceniodawcą, do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami podmiotu i przedstawionym przez Niego planem,
4. możliwość przeniesienia lub odtworzenia - celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez Niego działalności na rzecz zleceniodawcy, z którym Wnioskodawca współpracuje, jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania na zleceniodawcę, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia przez ten podmiot.

Biorąc powyższe pod uwagę można stwierdzić, zdaniem Wnioskodawcy, że tworzone przez Niego oprogramowanie spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej, zawarte w Podręczniku Frascati oraz w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 3, zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej innych niż wymienione w lit. d) od podmiotu niepowiązanego,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d) od podmiotu powiązanego,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone oraz udostępnione na zasadzie licencji w ramach wykonywania umów na podmioty, z którymi współpracuje. Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje ustalone wynagrodzenie, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, ponosi On wydatki na: sprzęt komputerowy (telefony, komponenty komputerowe monitory, laptop, huby USB), sprzęt biurowy, reklamy ((...)), łącze internetowe i abonament telefoniczny, transport (paliwo, części eksploatacyjne do auta), prowadzenie księgowości, ochrona i monitorowanie budynku, usługi administracyjne dla serwerów, serwery, domeny, certyfikaty SSL dla domen, usługi hostingowe, usługi komunikacyjne (obsługa/wysyłka e-maili transakcyjnych, pakiety SMS dla użytkowników programu, (...)), obsługa płatności elektronicznych, integrator urządzeń fiskalnych dla FakturaXL. Wydatki te ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów z udzielenia licencji na oprogramowanie, ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania według odpowiedniej proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone wydatki w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie oprogramowania, w tym obliczone według powyższej proporcji przychodów z udzielenia licencji na oprogramowanie, do przychodów ogółem, należy uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 4, w myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Według art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika określonego w tym przepisie.

Wskaźnik obliczany jest według wzoru:

(a+b) x 1,3 / a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w pkt d), od podmiotu niepowiązanego,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, dochód otrzymany z udzielenia licencji na oprogramowanie, w ramach świadczenia usług na podstawie umowy zawartej z podmiotami, z którym współpracuje, stanowi kwalifikowany dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowi on bowiem dochód z oprogramowania, będącego kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, wyliczony zgodnie z formułą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 5, spełnia On wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego (podlegające ochronie prawnej). Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, ustalona jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i obliczanego wg wzoru z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej:

• w części dotyczącej uznania ponoszonych wydatków na ochronę i monitorowanie budynku oraz obsługę płatności elektronicznych, za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej - jest nieprawidłowe,

• w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych &− oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U., poz. 1668, z późn. zm.),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, podkreślić wyraźnie należy, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium systematyczności danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że działalność Wnioskodawcy dotyczy tworzenia programów komputerowych lub ich części w dziedzinie dotyczącej finansów i rachunkowości. Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz podmiotów, które obejmują udzielenie licencji niewyłącznej na dostęp do samodzielnie stworzonego oprogramowania mającego na celu prowadzenie księgowości online oraz fakturowania. W ramach umowy licencyjnej z innymi Wnioskodawca udziela na rzecz kontrahentów, czasowej licencji w zależności od wybranego okresu czasu na korzystanie z programu, bez możliwości udzielenia licencji innym podmiotom. Oprogramowane wytwarzane jest samodzielnie przez Wnioskodawcę, a wyniku prowadzonych prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego stanowiące kwalifikowane prawo IP, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Działalność Wnioskodawcy ma charakter twórczy, obejmujący badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana jest również w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wytworzenie oraz ulepszanie, modyfikacja, czy rozwinięcie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej. W ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace rozwojowe w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Oprogramowanie stworzone przez Wnioskodawcę, do którego udziela licencji podmiotom z Nim współpracującym, stale ulepsza i rozwija działanie programu FakturaXL, co powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności nie występujących dotychczas w praktyce gospodarczej podmiotu. Modyfikuje oprogramowanie w zależności od potrzeb podmiotu, z którym współpracuje, i ma na celu zwiększenie innowacyjności archaicznych rozwiązań programistycznych, w zależności od potrzeb. Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, na rzecz danego podmiotu, opracowuje nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności, i czyni to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe w świetle cytowanych wyżej przepisów prawa podatkowego, stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu zwiększana zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ponadto, Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej działalności Wnioskodawcy.

Rozpatrując z kolei kwestię uznania wskazanych we wniosku wydatków ponoszonych na: sprzęt komputerowy (telefony, komponenty komputerowe monitory, laptop, huby USB), sprzęt biurowy, reklamy ((...)), łącze internetowe i abonament telefoniczny, transport (paliwo, części eksploatacyjne do auta), prowadzenie księgowości, ochronę i monitorowanie budynku, usługi administracyjne dla serwerów, serwery, domeny, certyfikaty SSL dla domen, usługi hostingowe, usługi komunikacyjne (obsługa/wysyłka e-maili transakcyjnych, pakiety SMS dla użytkowników programu, (...)), obsługę płatności elektronicznych, integrator urządzeń fiskalnych dla FakturaXL, w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających z udzielenia licencji na oprogramowanie, Organ wskazuje, że określenie działalności badawczo-rozwojowej jest pojęciem szerszym niż działalność badawczo-rozwojowa skutkująca wytworzeniem kwalifikowanego IP. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia kwalifikowanego IP oraz że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową. Jeżeli zatem podatnik realizuje działalność badawczo-rozwojową, to niewątpliwie projekty realizowane przez Niego związane z powstaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, chronionego prawem autorskim, stosownie do art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.), stanowią jej część.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3/ a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W odniesieniu do powyższego należy zauważyć, że zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą a we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Z art. 30ca ust. 5 ww. ustawy wynika, że do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku wytworzeniem/rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

• kwalifikowanymi IP,

• dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Koncentrując się zatem na wykazaniu powyższego związku, dokonując oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy ocenić to, czy wydatki ponoszone przez podatnika, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą zostać uznane za koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (art. 30ca ust. 4 ustawy litera a wzoru określającego wysokość kwalifikowanego dochodu), abstrahując w tym przypadku od kwalifikacji tych kosztów do celów ustalania dochodu w świetle ustawy o podatku dochodowym.

Podkreślenia wymaga, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.

Jak wskazuje Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej ponosi On wydatki na: sprzęt komputerowy (telefony, komponenty komputerowe, monitory, laptop, huby USB), sprzęt biurowy, reklamy ((...)), łącze internetowe i abonament telefoniczny, transport (paliwo, części eksploatacyjne do auta), prowadzenie księgowości, usługi administracyjne dla serwerów, serwery, domeny, certyfikaty SSL dla domen, usługi hostingowe, usługi komunikacyjne (obsługa/wysyłka e-maili transakcyjnych, pakiety SMS dla użytkowników programu, (...)), integrator urządzeń fiskalnych dla FakturaXL. Wymienione we wniosku koszty są bezpośrednio związane z działalnością Wnioskodawcy. Są to koszty stałe, niezbędne do prowadzenia działalności. Koszty mogą rozkładać się na więcej niż jeden projekt, ze względu na to, że jedno oprogramowanie może być wykorzystane przy wielu projektach, a sprzęt nie eksploatuje się automatycznie po zakończeniu danego projektu. Jednocześnie koszty te można przyporządkować wówczas odpowiednio do kilku projektów. Wskazane wydatki są Mu niezbędne do wykonania oprogramowania wytwarzania przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy w świetle przytoczonych wyżej przepisów prawa, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym ponoszone wydatki na: sprzęt komputerowy (telefony, komponenty komputerowe, monitory, laptop, huby USB), sprzęt biurowy, reklamy ((...)), łącze internetowe i abonament telefoniczny, transport (paliwo, części eksploatacyjne do auta), prowadzenie księgowości, usługi administracyjne dla serwerów, serwery, domeny, certyfikaty SSL dla domen, usługi hostingowe, usługi komunikacyjne (obsługa/wysyłka e-maili transakcyjnych, pakiety SMS dla użytkowników programu, (...)), integrator urządzeń fiskalnych dla FakturaXL, w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie oprogramowania, w tym obliczone według przywołanej wyżej proporcji przychodów z udzielenia licencji do oprogramowania, do przychodów ogółem, należy uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do kwestii uznania wydatków na ochronę i monitorowanie budynku oraz obsługę płatności elektronicznych, za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności, Organ podatkowy wskazuje, że należy mieć na uwadze treść art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis ten literalnie wskazuje, że do kosztów, o których mowa w ust. 4 nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W ust. 118 Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. opublikowanych przez Ministerstwo Finansów, dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej wyjaśniono, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. OECD jako przykład braku możliwości ustalenia bezpośredniego związania kosztu z kwalifikowanymi IP podaje koszt budynku (nabycia, utrzymania, etc.), w którym wytwarzane są kwalifikowane IP. Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że użycie na końcu listy skrótu etc. w objaśnieniach ma na celu zobrazowania kosztów związanych z nieruchomościami i zostało zamieszczone, dla zaznaczenia, że inne, podobne elementy nie zostały wymienione, np. koszt najmu budynku lub lokalu, koszty mediów związane z utrzymaniem nieruchomości itp.

Należy również zauważyć, że ustawodawca nie zdefiniował na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcia kosztów związanych z nieruchomościami, dlatego wydaje się zasadne zastosowanie wykładni językowej dla właściwego zrozumienia tego pojęcia. Zgodnie z wykładnią językową związany to mający coś wspólnego z kimś lub czymś dotyczący tego kogoś lub czegoś (zobacz: https://www.wsjp.pl/index.php?id_hasla=37293&ind=0&w_szukaj=zwi%C4%85zany+z ).

Zatem do tej kategorii kosztów należy zaliczyć wszystkie ponoszone przez podatnika wydatki pozostające w związku z nieruchomościami, w których wytwarzane jest kwalifikowane IP.

Ustawodawca na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zdefiniował również pojęcia opłata finansowa. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego opłata to:

1. pieniądze płacone za świadczenia, usługi itp.,
2. opłacenie albo opłacanie czegoś.

(zobacz: https://sjp.pwn.pl/szukaj/ op%C5%82ata.html)

Opłaty finansowe, o których mowa w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć jako wynagrodzenie uiszczane za świadczone usługi finansowe, np. za prowadzenie rachunku bankowego, za wykonanie przelewów itp.

Biorąc pod uwagę powyższe, wydatki na ochronę i monitorowanie budynku oraz obsługę płatności elektronicznych, nie mogą stanowić kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, bowiem nie stanowią kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości uznania wydatków na obsługę płatności elektronicznych oraz ochronę i monitorowanie budynku, za koszty działalności związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej uznano za nieprawidłowe.

Natomiast odnosząc się do kwestii kwalifikacji dochodu z udzielenia licencji na oprogramowanie komputerowe lub jego część oraz możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi Innovation Box, zauważyć należy, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

W tym zakresie wpisują się one w realizację Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju, Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki oraz Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste zamknięcie łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Wskazać także należy, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Z opisanego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że od początku stycznia 2019 r. prowadzi On odrębną szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej

w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

1. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. W myśl art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali, bądź podatkiem liniowym.

Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

• wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawca uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),

• wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

• wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

• zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

• należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

• podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie komputerowe może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszeniem jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Na podstawie powyższych informacji należy stwierdzić, że autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części tworzone i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej do oprogramowania, który dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując wskazać należy, że:

• autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane samodzielnie przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

• podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

• wydatki ponoszone na: sprzęt komputerowy (telefony, komponenty komputerowe, monitory, laptop, huby USB), sprzęt biurowy, reklamy ((...)), łącze internetowe i abonament telefoniczny, transport (paliwo, części eksploatacyjne do auta), prowadzenie księgowości, usługi administracyjne dla serwerów, serwery, domeny, certyfikaty SSL dla domen, usługi hostingowe, usługi komunikacyjne (obsługa/wysyłka e-maili transakcyjnych, pakiety SMS dla użytkowników programu, (...)), integrator urządzeń fiskalnych dla FakturaXL (z wyłączeniem wydatków na ochronę i monitorowanie budynku oraz obsługę płatności elektronicznych), w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

• dochód z udzielenia licencji do oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

• możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego przez Wnioskodawcę z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, przy spełnieniu warunków formalnych dotyczących prowadzenia odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionymi przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe będą zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny, bądź zdarzenie przyszłe będą się różnić od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego.

Zauważyć też należy, że to na Wnioskodawcy spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga również, że weryfikacja zasadności stosowania opisanej metody podziału kosztów według proporcji przychodowej możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej