Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości. - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 26 lipca 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.403.2022.2.KO

Temat interpretacji

Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości.

)

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 12 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 czerwca 2022 r. (wpływ 28 czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Pan (...) (dalej jako: „Sprzedający”) 29 listopada 2019 r. zawarł z (...) Sp. z o.o. w formie aktu notarialnego:

a)umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości (Repertorium A; dalej jako: „Umowa 1 ”),

b)umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości (Repertorium A; dalej jako: „Umowa 2”).

Przedmiotem Umowy 1 była nieruchomość położona w miejscowości (...), gmina (...), powiat (...), województwo (...), stanowiącą działkę gruntu numer 1 (dalej jako: „Nieruchomość 1”). Wskazana działka objęta była księgą wieczystą Nr (...) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (...) IV Wydział Ksiąg Wieczystych.

Sprzedający nabył Nieruchomość 1 na podstawie umowy darowizny z 26 marca 2014 r. od osoby fizycznej.

Nieruchomość położona jest na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym na podstawie uchwały nr (...) Rady Miejskiej w (...) z 18 maja 2015 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy (...) części obszaru wsi (...); zgodnie z planem działka nr 1 oznaczona była na rysunku planu symbolem 2UP-tereny zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych i magazynów.

Działka stanowiąca Nieruchomość 1 była niezabudowana. Nieruchomość 1 nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Nieruchomość 1 nie była przedmiotem postępowania cywilnego lub administracyjnego, wywłaszczeniowego, postępowania o scalenie lub podział nieruchomości lub postępowania rozgraniczeniowego. Przez Nieruchomość 1 przebiegała linia średniego napięcia.

Strony ustaliły, że umowa, na podstawie której Sprzedający sprzeda, a Kupujący kupi Nieruchomość 1 (dalej: „Umowa Sprzedaży 1”) zostanie zawarta po spełnieniu się następujących warunków (dalej: „Warunki Zawarcia Umowy Sprzedaży”):

a) uzyskaniu przez Kupującego uchwały Wspólników Kupującego wyrażającej zgodę na nabycie Nieruchomości 1,

b) uzyskaniu przez Kupującego prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę zamierzonej inwestycji, tj. polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego (dalej: „Inwestycja”),

c) uzyskaniu przez Sprzedającego zaświadczeń wydanych przez urząd skarbowy, urząd gminy i Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w trybie art. 306g ustawy Ordynacja Podatkowa oraz zaświadczeń wydanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych i KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych,

d) przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości 1 i uznaniu przez Kupującego wyników tej analizy za satysfakcjonujące,

e) uzyskaniu przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, że warunki glebowo - środowiskowe Nieruchomości 1 umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego Inwestycji,

f) potwierdzeniu, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzenia ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego Inwestycji,

g) potwierdzeniu, że Nieruchomość 1 posiada dostęp do drogi publicznej,

h)uzyskaniu przez Kupującego - na jego koszt i jego staraniem - warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych, w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej, na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości 1, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne, itp.) mogą znajdować się na terenie Nieruchomości 1 oraz kolidować z planowaną przez Kupującego Inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej Inwestycji,

i) okazaniu przez Sprzedającego przy Umowie Sprzedaży 1 zaświadczenia wydanego na podstawie art. 19 ust. 6 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn przez naczelnika urzędu skarbowego potwierdzającego, że nabycie własności Nieruchomości 1 na podstawie umowy darowizny jest zwolnione od podatku, że należny podatek został zapłacony albo zobowiązanie podatkowe wygasło w skutek przedawnienia.

Kupujący miał prawo żądać zawarcia Umowy Sprzedaży 1 do 31 grudnia 2021 r. pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży 1 wymienionych powyżej od lit. b) do lit. i), pod warunkiem, złożenia Sprzedającemu przez Kupującego oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży 1, z wyjątkiem warunku wskazanego pod lit. a).

Od dnia zawarcia Umowy 1 do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży 1, Sprzedający zezwolił Kupującemu i przysługiwało mu prawo do dysponowania Nieruchomością 1 (z prawem cesji tego prawa na dowolną osobę trzecią) dla celów budowlanych w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, to jest dla składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na niej - na koszt Kupującego - badań i odwiertów, niezbędnych do potwierdzenia, że Nieruchomość 1 wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki gruntowe umożliwiają realizację na nim Inwestycji.

Sprzedający udzielił w Umowie 1 przedstawicielowi Kupującego pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, na okres do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży 1 do dokonywania w jego imieniu, na koszt Kupującego, następujących czynności:

a) przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej Nr (...), a nadto do składania wniosków o sporządzenie kserokopii;

b) uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości 1;

c) uzyskiwania wypisów z ewidencji gruntów i budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych, dotyczących Nieruchomości 1,

d) wystąpienia w imieniu Sprzedającego do właściwych podmiotów, celem uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru, a nadto zawarcia w imieniu Sprzedającego umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego;

e) wystąpienia w imieniu Sprzedającego do właściwych organów w celu uzyskania - na koszt Kupującego - decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych;

f) wystąpienia w imieniu Sprzedającego do właściwych organów w celu uzyskania - na koszt Kupującego - decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej i leśnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskanie decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;

g) uzyskania zaświadczeń z wszelkich organów podatkowych (m.in. urzędu gminy, urzędów skarbowych, ZUS, KRUS, PFRON) właściwych dla Sprzedającego (w tym wydanych zgodnie z art. 306g i e w związku z art. 112 Ordynacji podatkowej), potwierdzających że Sprzedający nie zalega z płatnością należnych podatków. Sprzedający jednocześnie oświadczył, że wyraża zgodę na wystąpienie przez Kupującego o powyższe zaświadczenie w trybie art. 306g § 1 pkt 2 powołanej ustawy;

h) uzyskiwania zaświadczeń z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego potwierdzających: (i) stan zaległości Sprzedającego z tytułu składek, (ii) że Sprzedający nie zalega z płatnością składek, (iii) że Sprzedający nie jest płatnikiem składek.

i) złożenia oświadczenia woli w imieniu właściciela sprzedawanej Nieruchomości 1 o braku sprzeciwu wobec wydanych decyzji związanych z realizacją Inwestycji na przedmiocie umowy.

Wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe wynikające z lub związane z warunkami technicznymi i decyzjami określonymi powyżej obciążały Kupującego.

Sprzedający oświadczył, że na każde wezwanie Kupującego udzieli mu (albo wskazanym przez Kupującego osobom) stosownych pełnomocnictw niezbędnych do prowadzenia postępowań administracyjnych i innych w szczególności związanych z uzyskiwaniem pozwoleń, uzgodnień, itp. zarówno w formie pisemnej, jak i w formie aktu notarialnego.

Sprzedający wyraził zgodę na przeniesienie wszelkich praw i obowiązków z Umowy 1. dokonane przez Kupującego na rzecz dowolnego podmiotu („Cesjonariusz”) i przejęcie przez Cesjonariusza obowiązków wynikających z Umowy 1. Kupujący ma prawo do przeniesienia praw i obowiązków oddzielnie dla każdej z działek. Po uprzednim zawiadomieniu Sprzedającego w terminie 14 dni od zawarcia umowy cesji.

(...) Sp. z o.o. (dalej jako: „Nabywca 1 ”) nabyła od Kupującego w drodze umowy cesji, wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Umowy 1.

Sprzedający 29 marca 2022 r. zawarł z Nabywcą 1 umowę sprzedaży (Repertorium A ), na mocy której sprzedał Nieruchomość 1.

Przedmiotem Umowy 2 była nieruchomość położona w miejscowości (...), gmina (...), powiat (...), województwo (...), składająca się z działki gruntu numer 2 i działki gruntu numer 3. Wskazane działki objęte były księgą wieczystą Nr (...) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (...) IV Wydział Ksiąg Wieczystych.

W Umowie 2 Sprzedający oraz Kupujący uzgodnili, że zamierzają dokonać podziału geodezyjnego działki nr 3 w ten sposób, że powstanie:

a) niezabudowana działka gruntu o obszarze około 1,1852 ha (działka ta stanowiła przedmiot Umowy 2),

b) niezabudowana działka gruntu o obszarze około 0,7000 ha (działka ta pozostanie własnością Sprzedającego).

Przedmiotem sprzedaży była także działka gruntu, powstała z podziału działki 2 o obszarze 1,2293 ha.

17 maja 2021 r. Burmistrz (...) decyzją nr (...) zatwierdził plan podziału zawarty we wniosku z 14 grudnia 2020 r., który został złożony przez pełnomocnika Sprzedającego.

Zgodnie z powyższą decyzją:

a) zatwierdzono podział działki 2 na dwie działki - działkę o numerze ewidencyjnym 4 o powierzchni 0,0170 ha i działkę o numerze ewidencyjnym 5 o powierzchni 1,2123 ha

b) zatwierdzono podział działki 3 na cztery działki – odpowiednio: 6 o powierzchni 0,0170 ha, 7 o powierzchni 1,1880ha, 8 o powierzchni 0,6675ha, 9 o powierzchni 0.0485 ha.

Zgodnie z powyższą decyzją działki gruntu nr 4 oraz 6 przeszły z dniem, w którym decyzja o podziale stała się ostateczna na własność Gminy (...) - celem poszerzenia drogi gminnej. Za wydzielenie działki gruntu pod poszerzenie drogi gminnej przysługuje odszkodowanie w wysokości ustalonej między Sprzedającym a Burmistrzem (...).

Zgodnie z powyższą decyzją działka 9 przeszła, z dniem w którym decyzja o podziale stała się ostateczna, na własność Skarbu Państwa - pod poszerzenie drogi krajowej. Za wydzielenie działki gruntu pod poszerzenie drogi krajowej przysługuje odszkodowanie w wysokości ustalonej między Sprzedającym a Starostą (...) reprezentującym Skarb Państwa.

Wydzielone działki gruntu numer 5 (dalej jako: „Nieruchomość 2”) oraz 7 (dalej jako: „Nieruchomość 3”) stanowiły przedmiot sprzedaży .

Prawo własności Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 Sprzedający nabył na podstawie umowy darowizny z 26 marca 2014 r. od osoby fizycznej.

Zgodnie z ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (Uchwała Rady Miejskiej z 18 maja 2015 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy części obszaru wsi):

a)działka powstała z podziału działki gruntu nr 2, tj. działka nr 5 oznaczona jest symbolem 2UP - tereny zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych i magazynów,

b) działka powstała z podziału działki gruntu nr 3, tj. działka nr 7 oznaczona jest symbolem 1UP - zabudowa usługowa obiektów produkcyjnych i magazynów.

Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 były niezabudowane. Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 nie były przedmiotem postępowania cywilnego lub administracyjnego, w tym także wywłaszczeniowego, postępowania o scalenie lub podział nieruchomości lub postępowania rozgraniczeniowego.

Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Strony ustaliły następujące warunki zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, na mocy której Sprzedający sprzeda, a Kupujący kupi Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 (dalej: „Umowa Sprzedaży 2”) zostanie zawarta po spełnieniu się następujących warunków (dalej: „ Warunki Zawarcia Umowy Sprzedaży 2”):

a) uzyskaniu przez Kupującego uchwały Wspólników Kupującego wyrażającej zgodę na nabycie Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3,

b) uzyskaniu przez Kupującego prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę zamierzonej Inwestycji (parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego),

d) przeprowadzeniu przez Kupującego, procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 i uznaniu przez Kupującego wyników tej analizy za satysfakcjonujące,

e) uzyskaniu przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, że warunki glebowo - środowiskowe Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego Inwestycji,

g) potwierdzeniu, że przedmiot sprzedaży Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 posiada dostęp do drogi publicznej,

h) uzyskania przez Kupującego - na jego koszt i jego staraniem - warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych, w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej, na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne, itp.) mogą znajdować się na terenie Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 oraz kolidować z planowaną przez Kupującego Inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;

i) okazaniu przez Sprzedającego przy Umowie Sprzedaży 2 zaświadczenia wydanego na podstawie art. 19 ust. 6 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn przez naczelnika urzędu skarbowego potwierdzającego, że nabycie własności Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 na podstawie umowy darowizny jest zwolnione od podatku, że należny podatek został zapłacony albo zobowiązanie podatkowe wygasło wskutek przedawnienia,

j) zostaną sporządzone mapy przyjęte do składnicy map i dokumentów geodezyjnych zawierające projekt podziału działki gruntu nr 2 oraz działki gruntu nr 3, powołane mapy zawierać będą klauzule, że przeznaczone są do dokonywania wpisów w księdze wieczystej,

k) zostaną wydane prawomocne decyzje zatwierdzające projekty podziałów działki gruntu nr 2 oraz działki gruntu nr 3,

l) złożeniu przez uprawnionych do korzystania ze służebności osobistej oświadczeń z notarialnie poświadczonym podpisem o zrzeczeniu się służebności w zakresie Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 zawierających zgodę na bezobciążeniowe odłączenie Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 do nowych ksiąg wieczystych.

Kupujący miał prawo żądać zawarcia Umowy Sprzedaży 2 do 31 grudnia 2021 r. pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży 2 wymienionych powyżej od lit. b) do lit. I), pod warunkiem, złożenia Sprzedającemu przez Kupującego o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży 2, z wyjątkiem warunku wskazanego pod lit. a).

W przypadku, jeżeli Kupujący nabędzie którąś z działek wydzielonych z działki nr 2 oraz z działki nr 3 przed datą ostateczną na podstawie odrębnej umowy sprzedaży na warunkach określonych w Umowie 2, wówczas pozostałe działki zostaną przez Kupującego nabyte do 31 grudnia 2021 r. na warunkach określonych w Umowie 2.

Strony ustaliły, że sprzedaż Nieruchomości 3 nastąpi po ustanowieniu na rzecz Sprzedającego przez Kupującego służebności na rzecz każdoczesnego właściciela części gruntu powstałej z podziału działki o numerze 3 niebędącej przedmiotem sprzedaży - na nieruchomościach stanowiących działki ewidencyjne o numerach 10, 11, 12 oraz 13 z obrębu (...) nieodpłatnie i na czas nieoznaczony służebności gruntowej polegającej na prawie przejścia i przejazdu, w tym maszynami rolniczymi pasem gruntu o szerokości 6,00 metrów i przygotowaniu zjazdu i wjazdu i zjazdu na drogę publiczną oznaczoną w planie miejscowym jako 2KDL, Kupujący zobowiązał się do zagospodarowania terenu umożliwiającego wykonywanie służebności przy czym dalsze utrzymanie drogi leżeć będzie w gestii korzystającego.

Od dnia zawarcia Umowy 2 do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży 2 Sprzedający zezwolił Kupującemu i przysługuje mu prawo do dysponowania Nieruchomościami 2 i 3 (z prawem cesji tego prawa na dowolną osobę trzecią) dla celów budowlanych w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, to jest dla składnia wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na niej - na koszt Kupującego - badań i odwiertów, niezbędnych do potwierdzenia, że Nieruchomości 2 i 3 wolne są od zanieczyszczeń, a warunki gruntowe umożliwiają realizację na nim Inwestycji.

Sprzedający udzielił w Umowie 2 przedstawicielowi Kupującego pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, na okres do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży 2 do dokonywania w jego imieniu, na koszt Kupującego, następujących czynności:

a) przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej Nr (...), a nadto do składania wniosków o sporządzenie kserokopii i fotokopii oraz odbioru takich kserokopii;

c) uzyskiwania wypisów z ewidencji gruntów i budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych, dotyczących Nieruchomości 2 i 3;

e) wystąpienia w imieniu Sprzedającego do właściwych organów w celu uzyskania - na koszt Kupującego - decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych:

i) złożenia oświadczenia woli w imieniu właściciela sprzedawanej Nieruchomości 2 i 3 o braku sprzeciwu wobec wydanych decyzji związanych z realizacja Inwestycji na przedmiocie umowy;

j) dokonywania czynności związanych z podziałem działki nr 2 oraz działki nr 3.

Wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe wynikające z lub związane z warunkami technicznymi i decyzjami określonymi w punkcie powyżej obciążały Kupującego.

Sprzedający wyraził zgodę na przeniesienie wszelkich praw i obowiązków z Umowy 2, dokonane przez Kupującego na rzecz dowolnego podmiotu („Cesjonariusz”) i przejęcie przez Cesjonariusza obowiązków wynikających z Umowy 2.

Na mocy umowy przelewu praw i obowiązków z 24 sierpnia 2021 r. (Repertorium A ) (...) sp. o.o. (dale jako: „Nabywca 2”) nabył prawa i przejął obowiązki wynikające z Umowy 2 dotyczące Nieruchomości 3.

Sprzedający oraz Nabywca 2 zawarli 24 sierpnia 2021 r. Umowę Sprzedaży (Repertorium A ). Przedmiotem Umowy Sprzedaży była Nieruchomość 3.

Nabywca 1 nabył od Kupującego w drodze umowy cesji, wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Umowy 1 dotyczące Nieruchomości 2.

Sprzedający 29 marca 2022 r. zawarł z Nabywcą 1 umowę sprzedaży (Repertorium A ), na mocy której sprzedał Nieruchomość 2.

Na Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 na dzień sprzedaży prowadzone było gospodarstwa rolne; Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 wchodziły na dzień sprzedaży w skład gospodarstwa rolnego.

Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 nie były objęte prawem najmu, dzierżawy, użyczenia, ani innej umowy uprawniającej do korzystania z niej.

Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 nie stanowi, ani nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Sprzedający jest rolnikiem i opłaca składki z tytułu ubezpieczenia rolniczego do Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego.

Sprzedający:

a) nie zabiegał o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ani o dokonanie jego zmiany;

b) nie wynajmował i nie wydzierżawił oraz nie wynajmie i nie wydzierżawi Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 do dnia sprzedaży: Nieruchomości do dnia sprzedaży były wykorzystywane na cele rolnicze;

c) nie wykorzystywał Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 do prowadzenia działalności gospodarczej;

d) wykorzystywał Nieruchomości 1, 2 i 3 wyłącznie do prowadzenia gospodarstwa rolnego; Sprzedający jest podatnikiem podatku rolnego;

e) nie wykorzystywał żadnej z Nieruchomości do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług;

f) nie podejmował żadnych działań mających na celu uzbrojenie Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3;

g) nie podejmował działań mających na celu ogrodzenie Nieruchomości), Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3;

h) nie podejmował czynności mających na celu sprzedaż Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, a w szczególności nie umieszczał ogłoszeń w gazetach i Internecie oraz nie wywieszał banerów (Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją zakupu działki);

i) nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej,

j) posiada poza wskazanymi wyżej inne działki (są to działki rolne), obecnie nie ma zamiaru dokonywać ich sprzedaży.

Nabycie Nieruchomości 1, 2 oraz 3 nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług ani podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Sprzedający nie prowadzi oraz nie prowadził działalności gospodarczej. Sprzedający zamierza zliczyć przychody ze sprzedaży do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, tj. zamierza sprzedać nieruchomości jako majątek prywatny. Jak wskazano w uzasadnieniu do odpowiedzi na pytanie nr 2 sprzedaż ww. nieruchomości nie została dokonana w celach zarobkowych, w sposób zorganizowany i ciągły charakterystyczny dla przedsiębiorcy. Ponadto, w ocenie Sprzedającego zbycie przedmiotowych nieruchomości nie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej. Sprzedający nie tylko nie prowadzi działalności gospodarczej, ale również podejmowane przez Niego działania nie stanowiły okoliczności świadczących o profesjonalnym obrocie nieruchomościami. Wskazać bowiem należy, że Sprzedający nie nabył ww. nieruchomości w celach dalszej odsprzedaży (w celach zarobkowych). Wręcz przeciwnie, Sprzedający nabył Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 na podstawie umowy darowizny z 26 marca 2014 r. i nieruchomości te zostały przez Niego włączonego do prowadzonego przez niego gospodarstwa rolnego. Nieruchomości zostały przekazane Sprzedającemu w darowiźnie w związku z przejściem Jego rodziców na emeryturę. Gdyby rodzice Sprzedającego nie przekazali Mu nieruchomości rolnych nie mogliby stać się emerytami. Powyższe potwierdza nieprofesjonalny charakter nabycia nieruchomości. Ponadto w momencie nabycia nieruchomości (otrzymania darowizny) Sprzedający nie planował ich sprzedaży.

Co więcej, Sprzedający nie podejmował czynności mających na celu zwiększenia atrakcyjności, czy też zwiększenia wartości sprzedawanych nieruchomości. W szczególności, Sprzedający nie podejmował żadnych działań zmierzających do uzyskania warunków zabudowy, czy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Sprzedający nie doprowadził również mediów (prąd, woda, gaz) do nieruchomości. Wprawdzie Sprzedający udzielił pełnomocnictwa Kupującemu, na mocy którego to Kupujący wystąpi do właściwych organów m.in. o uzyskanie zgody na dokonanie przyłączy mediów do działki, z wnioskami o wydanie decyzji środowiskowych, czy decyzji o pozwoleniu na budowę, to jednak działania te nie były realizowane w związku jakąkolwiek inwestycją, czy przedsięwzięciem Sprzedającego. Powyższe, zdaniem Sprzedającego, nie wpływa jednak na klasyfikację uzyskanego dochodu do źródła działalność gospodarcza. Pełnomocnictwo udzielone przez Sprzedającego dotyczyło działań/czynności, od których uzależnione było nabycie nieruchomości przez Kupującego a następnie przez Nabywcę 1 oraz Nabywcę 2. Działania podejmowane w ramach pełnomocnictwa w istocie rzeczy dokonywane są na korzyść Kupującego a następnie przez Nabywcy 1 oraz Nabywcy 2, a nie Sprzedającego. To nabywcy są żywo zainteresowani realizacją na ww. nieruchomościach i w tym celu podejmowali określone działania, których nie mogli by podjąć bez pełnomocnictwa.

Nie można pominąć również faktu, że Sprzedający nie podejmował aktywnych działań promocyjnych, mających na celu jak najszybsze zbycie nieruchomości, w szczególności nie wystawiał ogłoszeń w Internecie, w gazetach, czy na banerach reklamowych. Nie korzystał również z usług biur pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. To Kupujący zgłosił się do Sprzedającego i zaproponował odkupienie nieruchomości. Opisane powyżej działania, czy raczej ich brak, nie są zdecydowanie czynnościami jakie podjąłby handlowiec w celu sprzedaży nieruchomości.

Dodatkowo wskazać trzeba, że Sprzedający nie nabywał do tej pory nieruchomości z przeznaczeniem na sprzedaż, nie dążył do ich ulepszenia w celu ich późniejszej odsprzedaży z zyskiem. Wspomniana sprzedaż Nieruchomości 1, 2 i 3 ma charakter odosobniony i incydentalny. Incydentalny charakter danej sprzedaży potwierdza również fakt, że Sprzedający nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży.

Powyższe wykazuje, że odpłatne zbycie działek przez Sprzedającego oraz jego wcześniejsze działania nie wskazują na istnienie zespołu powtarzalnych, uporządkowanych i powiązanych ze sobą działań nakierowanych i konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku. Głównym celem Sprzedającego nie było zaspokojenie potrzeb kupującego jako klienta, a spieniężenie posiadanego majątku. Tym samym sprzedaż nie jest motywowana celami zarobkowymi. Zwrócić należy uwagę, że sprzedaż nieruchomości nie stanowiła stałej podstawy utrzymania Sprzedającego. Sprzedający nie uzyskuje bowiem regularnych i stałych zysków z tytułu sprzedaży nieruchomości. Nie ma On także zamiaru uzyskiwać takich przychodów w przyszłości. Sprzedający nie podejmował także czynności mających na celu zaistnienie w obrocie gospodarczym, a które zmierzałyby do wykreowania klienta. Za klienta nie można z pewnością uznać kupującego, który sam podejmuje działania zmierzające do nabycia nieruchomości, w sytuacji gdy Sprzedający nie uzewnętrznia zamiaru sprzedaży posiadanego majątku. W danej sprawie postawa Sprzedającego jest w zasadzie bierna i ogranicza się do zawarcia umowy przedwstępnej oraz ewentualnych aneksów i umów sprzedaży. Między Sprzedającym a Kupującymi nie występują żadne powiązania, ani majątkowe ani osobowe.

Sprzedający posiada inne działki rolne o numerach:

a) ... położna w (...), gm. (...), powstała z podziału działki nr 3 (pkt 21 i 22 wniosku), która to działka została nabyta na podstawie umowy darowizny od rodziców 26 marca 2014 r.,

b) ... położna w (...), gm. (...), nabyta na podstawie umowy darowizny od rodziców 27 maja 2003 r.,

c) ... położona w miejscowości (...), gm. (...). Rodzicie przekazali przypadający udział w nieruchomości Sprzedającemu i Jego siostrze na mocy umowy darowizny z 27 maja 2003 r. 10 stycznia 2013 miał miejsce dział spadku i zniesienie współwłasności na mocy którego Sprzedający stał się jedynym właścicielem działki nr ....

Jak wskazują powyższe formy nabycia własności, celem nabycia nieruchomości było stopniowe przekazywanie gospodarstwa rolnego wynikłe ze zmiany pokoleniowej. Od momentu nabycia do chwili obecnej Sprzedający wykorzystuje ww. nieruchomości do prowadzenia gospodarstwa rolnego. Żadnej działki nie zamierza sprzedawać. Sprzedający nie dokonywał w przeszłości sprzedaży nieruchomości ani sprzedaży udziałów w prawie własności nieruchomości, innych niż objęte wnioskiem. Sprzedający nie planuje dokonywać żadnych tego typu transakcji, tj. odpłatnie zbywać nieruchomości. Sprzedający nie opodatkowuje przychodów na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytania

1. Czy przychód uzyskany ze sprzedaży Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 przez Sprzedającego stanowi przychód ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza, czy może będzie stanowił przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT, a w konsekwencji czy przychód ten podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy, jeżeli odpowiedź na pytanie 1 będzie negatywna, dochód uzyskany ze sprzedaży Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 przez Sprzedającego podlega opodatkowaniu stawką liniową 19%, o której mowa w art. 30c ust. 1 Ustawy PIT?

3. Czy, jeżeli odpowiedź na pytanie 1 będzie negatywna, przychód uzyskany ze sprzedaży Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 przez Sprzedającego podlega opodatkowaniu stawką 10%, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 Ustawy o zryczałtowanym PIT, bez względu na kwotę uzyskanego w roku podatkowym przychodu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1, natomiast w zakresie pytania Nr 2 oraz Nr 3, wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Pana stanowisko w sprawie

Uzyskany ze sprzedaży Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 przez Sprzedającego nie stanowi przychodu ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza i stanowi przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT, a w konsekwencji przychód ten nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pojęcie działalności gospodarczej - uwagi ogólne.

Pojęcie działalności gospodarczej jest pojęciem z zakresu nauk ekonomicznych ściśle powiązanym z pojęciem gospodarki, której jest funkcjonalnym ujęciem. Działalność gospodarcza w tym rozumieniu jest to dynamiczny, wielokierunkowy i wielopłaszczyznowy proces, przejawiający się poprzez zachowania poszczególnych członków społeczeństwa oraz społeczeństwa jako całości. Istotą tych zachowań zarówno w ujęciu jednostkowym, jak i zbiorowym jest podejmowanie racjonalnych decyzji poprzez dokonanie wyboru konkretnego zachowania z pośród różnych jego wariantów celem wykorzystania posiadanych środków produkcji do wytworzenia dóbr lub świadczenia usług. Dany podmiot poprzez efekt zachowań składających się na działalność gospodarczą w głównej mierze zmierza do zaspokojenia cudzych potrzeb zarówno materialnych, jak i tych niematerialnych. Dokonuje się to w procesie wymiany, czyli transferu stworzonego w ramach działalności gospodarczej podmiotu dobra lub wyświadczonej usługi na inną pożądaną przez ten podmiot korzyść. Cel działalności gospodarczej jakim jest zaspokojenie innych niż wykonującego ją podmiotu potrzeb oraz wyzbywanie się przez ten podmiot jej efektów dla z góry określonych korzyści oznacza to, że wyżej wspomniany proces wymiany jest immanentną cechą działalności gospodarczej. Poprzez proces wymiany dokonuje się również podział wytworzonych dóbr i usług pomiędzy członków społeczeństwa.

Działalność gospodarcza oprócz bycia pojęciem ekonomicznym jest także używane na gruncie nauk prawnych, głównie prawa gospodarczego, w tym prawa podatkowego. Relacja jaka zachodzi pomiędzy przedmiotowym pojęciem używanym jako termin prawny a tym samym pojęciem jako termin ekonomiczny sprowadza się do wtórności jego pierwszego rozumienia względem drugiego. Relacja taka wynika z faktu, że gospodarowanie środkami produkcji ma charakter uprzedni względem wszelkiej regulacji prawnej i jest zjawiskiem dynamicznym, to znaczy jest w stanie rozwijać się w oparciu o samoczynne i obiektywne zdarzenia zwane prawami ekonomicznymi motywowane głównie uzyskaniem jak największych korzyści przy jak najmniejszych kosztach. Natomiast prawo jako zjawisko społeczne i zewnętrzne względem działań ekonomicznych ma za przedmiot wcześniej już ukształtowane stosunki gospodarcze, co oznacza, że ma charakter następczy. Z przedstawionej wyżej relacji wynika ponadto, że pojęcie działalności gospodarczej jest zaadoptowane na potrzeby regulacji prawnych mających za przedmiot to właśnie zachowanie. Przedmiotowe zachowanie ma szczególne znaczenie na gruncie prawa podatkowego.

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych pojęcie „działalność gospodarcza” zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy PIT. Zgodnie z brzmieniem wspomnianego przepisu pod pojęciem „działalność gospodarcza” należy rozumieć działalność:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego wynika, że aby czynność/czynności uznać za działalność gospodarczą, muszą być spełnione określone kryteria. W szczególności, działalność taka powinna być wykonywana:

w celach zarobkowych (odpłatność),

we własnym imieniu (niezależnie od rezultatu),

w sposób zorganizowany,

w sposób ciągły.

Odpłatność działalności gospodarczej.

Odpłatny charakter działalności gospodarczej dotyczy całokształtu czynności podejmowanych w jej ramach. Oznacza to, że czynności te powinny być kwalifikowane przez odpłatny ich wymiar, czyli taki, który daje możliwość osiągnięcia zysku. Należy jednak zaznaczyć, że pojęcia odpłatności nie można utożsamiać tylko i wyłącznie z oznaczoną wielkością pieniężną (P. Borszowski, Działalność gospodarcza w konstrukcji prawnej podatku. Warszawa 2010. s. 30). Przez pojęcie to należy także rozumieć takie sytuacje, które są korzystne dla wykonującego działalność gospodarczą. W tym sensie odpłatnością będą wszelkie świadczenia niepieniężne, jednak z tym zastrzeżeniem, że wartość ich powinna się dać wyrazić w pieniądzu.

Działalność gospodarcza stanowi koniecznie działalność, która wykonywana jest w celu uzyskania zapłaty wynagrodzenia, lub która prawdopodobnie może zostać nagrodzona poprzez zapłatę wynagrodzenia, ponieważ jeżeli byłaby ona wykonywana nieodpłatnie, w każdym wypadku nie mieści się ona w pojęciu działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że jeżeli dana działalność nie jest prowadzona z zamiarem zarobkowym, to z pewnością nie zasługuje na miano działalności gospodarczej. Działalnością gospodarczą nie jest więc działalność motywowana innymi celami niż zarobkowe (M. Szydło. Swoboda działalności gospodarczej. Warszawa 2005. s. 44).

Prowadzenie działalności gospodarczej w sposób stały (ciągły).

Przesłankę ciągłości działalności gospodarczej można analizować na następujących płaszczyznach: (1) czasowej, (2) celowej oraz (3) stałej podstawy utrzymania się (M. Szydło, op. cit., s. 56).

Ciągłość w aspekcie czasowym zakłada przede wszystkim trwanie tej działalności w określonym przedziale czasowym. Równocześnie jednak ta trwałość w czasie nie może być i nie jest nieograniczona w czasie. O czym świadczą przewidziane przez ustawodawcę mechanizmy umożliwiające jej zakończenie. Ciągłość wykonywania działalności gospodarczej nie oznacza, że w okresie jej prowadzenia musi być ona wykonywana w sposób permanentny i nieprzerwany. Wystarczające jest, jeżeli dana działalność wykonywana jest w sposób regularny i powtarzalny (M. Szydło, op. cit., s. 56). Ważne jest, aby zespół czynności podejmowanych w ramach działalności gospodarczej i zmierzając do uzyskania zarobku, był regularnie i cyklicznie powtarzany. Na ciągłość danej działalności może wskazywać seryjność produkcji, stypizowanie transakcji, stała współpraca.

Drugi aspekt ciągłości objawia się w momencie podejmowania działalności gospodarczej, a więc w okresie kiedy podmiot dopiero zamierza włączyć się do obrotu gospodarczego. Na tym etapie działalności trudno jest przesadzić, czy planowane przedsięwzięcie będzie miało charakter ciągły. Z tego względu w danym momencie należy odnieść się do zamiaru, czy też celu podmiotu kształtującego dopiero działalność gospodarczą. Do oceny tego, czy dana działalność jest przedsiębrana z zamiarem ciągłego jej wykonywania jest jej planowość. Chodzi mianowicie o to, czy osoba przystępująca do wykonywania działalności gospodarczej posiada sprecyzowany plan gospodarczy, zakładający konieczność konsekwentnego podejmowania kolejnych, następujących po sobie czynności (P. Borszowski, op. cit., s. 33). Przy czym czynności te nie mogą mieć charakteru przypadkowego czy też nieuporządkowanego, lecz powinny stanowić wyraz realizacji jednolitej myśli i pozostawać ze sobą w określonym związku (M. Szydło, op. cit., s. 59). Nie ma znaczenia, czy plan ten obejmuje krótszy, czy też dłuższy okres czasu. Istotnym jest, aby plan ten rzeczywiście istniał, jednakże nie musi on być w żaden sposób sformalizowany lub zwerbalizowany. Na istnienie tego planu wskazują racjonalne i logiczne zachowania podmiotu zmierzającego do osiągnięcia konkretnego celu gospodarczego. Posiadanie i realizowanie przedmiotowego planu sprowadza się wykonywania działalności gospodarczej w sposób ciągły.

Trzeci aspekt ciągłości objawia się w traktowaniu wykonywania działalności gospodarczej jako stałej podstawy utrzymania. Jeżeli dana działalność jest dla określonej osoby stałym, a nie okazjonalnym źródłem dochodu i przynosi regularne zyski, to wówczas należy traktować przedmiotową działalność jako wykonywaną w sposób ciągły. Dla oceny charakteru danej działalności nie ma znaczenia to, czy jest ona jedynym lub podstawowym źródłem dochodu, czy też jest ona źródłem dodatkowym znajdującym się obok zasadniczej aktywności zawodowej. Istotny jest jedynie element stałości uzyskiwanych dochodów.

Działalnością gospodarczą nie jest natomiast podejmowanie działalności o charakterze ściśle okazjonalnym. Działania takie mogą być wykonywane wielokrotnie, jeśli jednak przekształcą się w działalność regularną i odpłatną będą mogły być zakwalifikowane jako działalność gospodarcza.

Prowadzenie działalności gospodarczej w sposób zorganizowany.

Aby poszczególne działania mogły być kwalifikowane jako działalność gospodarcza muszą być wykonywane w sposób zorganizowany. Trudno sobie wyobrazić jakąkolwiek działalność gospodarczą mającą charakter niezorganizowany. Zorganizowany sposób prowadzenia działalności gospodarczej może być rozumiany na dwa sposoby: (1) formalny oraz (2) materialny (M. Szydło, op. cit.. s. 47).

W znaczeniu formalnym o zorganizowanym prowadzeniu działalności gospodarczej można mówić wówczas, gdy osoba ją prowadząca dokona szeregu konkretnych czynności, które są niezbędne dla zaistnienia w obrocie gospodarczym. Konieczność dokonania tych czynności wynika z przepisów prawa. Natomiast fakt ich dokonania legitymizuje działalność gospodarczą. Do czynności tych należy miedzy innymi: (a) wystąpienie ze stosownym wnioskiem i uzyskanie wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym lub w Ewidencji Działalności Gospodarczej, (b) dokonanie zgłoszenia dla celów podatkowych, statystycznych oraz ubezpieczeń społecznych, (c) założenie rachunku bankowego związanego z prowadzaną działalnością, (d) zastosowanie swobodnie wybranej lub nakazanej przepisami prawa formy organizacyjnoprawnej służącej wykonywaniu działalności gospodarczej, (e) wystąpienie ze stosownym wnioskiem i uzyskanie stosownej koncesji, zezwolenia lub zgody na prowadzenie działalności gospodarczej, (f) złożenie wniosku i uzyskanie wpisu w rejestrze działalności regulowanej (C. Kosikowski, Polskie publiczne prawo gospodarcze, Warszawa 2001. s. 184).

Wszystkie te czynności w określony sposób formalizują podejmowaną działalność i nadają wymagany przepisami prawa kształt. Dokonanie tych czynności powoduje w efekcie, że dana działalność nie ma już charakteru przypadkowego lub też nieuporządkowanego, lecz staje się zorganizowaną częścią obrotu gospodarczego (M. Szydło, op. cit., s. 48).

W znaczeniu materialnym działalność gospodarcza posiada charakter zorganizowany wówczas, gdy jest ona prowadzona przy wykorzystaniu przedsiębiorstwa w sensie przedmiotowym (A. Kidyba, Prawo handlowe, Warszawa 2008. s. 33). Przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym oznacza zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej (art. 551 k.c.). Dotyczy to w szczególności:

1)oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

2)własności nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

3)praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

5)koncesji, licencji i zezwoleń.

6)patentów i innych praw własności przemysłowej,

7)majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych,

8)tajemnicy przedsiębiorstwa,

9)ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wyżej wymienione prawa i obowiązki stanowią przykładowe wyliczenie możliwych składników przedsiębiorstwa. Oprócz nich w skład przedsiębiorstwa wchodzą pewne sytuacje faktyczne, które pozytywnie lub negatywnie wpływają na wartość całego przedsiębiorstwa takie jak dobra lub zła renoma.

Cały ten zespół składników musi zostać w odpowiedni sposób zorganizowany celem wykreowania najważniejszego czynnika w przedsiębiorstwie jakim jest klient (P. Borszowski, op. cit., s. 222). Można zatem przyjąć, że przedsiębiorstwo opiera się na określonych środkach produkcji zorganizowanych w określoną całość oraz zespolonych w funkcjonalny i gospodarczy sposób.

Jak z powyższego wynika przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym nie jest tożsame jedynie z samym zespołem określonych materialnych i niematerialnych składników. Istnienie tego kompleksu składników, który jest elementem obiektywnym przedsiębiorstwa, jest konieczne, gdyż stanowią one ekonomiczną podstawę każdego przedsiębiorstwa i są jego zewnętrznym wykładnikiem (M. Szydło, op. cit., s. 51).

Rezultat działalności gospodarczej.

Ustawodawca formułując definicję działalności gospodarczej wyłączył konieczność kwalifikowania zachowań danego pomiotu poprzez rezultat wykonywanej działalności. Posłużenie się sformułowaniem „bez względu na rezultat prowadzonej działalności’’ odnosi się bezpośrednio do ekonomicznego kryterium jakim jest efektywność (P. Borszowski, op. cit., s. 237). Pomiar efektywności dokonywany na początku jak i na końcu podjętych działań oraz przyjęty jej miernik nie mają znaczenia dla uznania zachowań danego podmiotu jako wykonywanie działalności gospodarczej. Z działalnością gospodarczą mamy do czynienia niezależnie od tego, czy działalność jaką dany podmiot wykonuje zakończyła się dokonaniem transakcji podlegającej opodatkowaniu, czy też nie, pod warunkiem, że czynności te były wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Działalność gospodarcza a sprzedaż nieruchomości w orzecznictwie sądów administracyjnych.

W orzecznictwie sądów administracyjnych można znaleźć liczne wskazówki, jakie czynności podejmowane przez podatników świadczą o profesjonalnym obrocie nieruchomościami, a tym samym o prowadzeniu działalności gospodarczej. Przykładowo można wskazać:

wyrok WSA w Gdańsku z 15 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 487/19, w którym Sąd stwierdził, że „działania Skarżącego wykazywały wszystkie cechy, jakie właściwe są dla prowadzenia działalności gospodarczej, a tym samym przychód uzyskany przez Skarżącego ze sprzedaży nieruchomości należało zakwalifikować do źródła przychodów, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Świadczy o tym w szczególności liczba transakcji sprzedaży i zakupu jaka została dokonana na przestrzeni lat 2007-2016. W tym okresie Skarżący nabył 26 nieruchomości za cenę 22 713 791 zł i dokonał transakcji sprzedaży 20 nieruchomości o łącznej wartości 11 700 100 zł. Skala tych działań wskazuje bez wątpienia na profesjonalny, zawodowy charakter prowadzonych czynności, ukierunkowanych na uczynienie z transakcji obrotu nieruchomościami źródła przychodów”;

wyrok WSA w Gliwicach z 25 kwietnia 2019 r., sygn. akt III SA/GI 41/19, w którym Sąd uznał, że „Podział nieruchomości na 26 działek z ustanowioną drogą dojazdową nastąpił z inicjatywy wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać te działki na rzecz podmiotów trzecich lub też podmiotu profesjonalnie zajmującego się obrotem nieruchomościami, pozostawiając do swej dyspozycji jedną zabudowaną działkę. Wnioskodawczyni w przyszłości zamierza uzbroić działki w media w postaci doprowadzenia do nich wody i zasilania elektrycznego, a działka przeznaczona na drogę zostanie utwardzona. Nie zamierza natomiast podejmować działań marketingowych dla sprzedaży działek. Organ interpretacyjny trafnie uznał, że podejmowane przez wnioskodawczynię aktywne działania w zakresie przyszłej sprzedaży nieruchomościami, angażują środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, mające cechy typowego działania handlowca”;

wyrok NSA z 10 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1009/15, z którego wynika, że „jeżeli działalność polegająca na nabywaniu i zbywaniu nieruchomości jest nastawiona na osiągnięcie zysku, ma charakter powtarzalny, nieruchomości są przygotowywane do sprzedaży w celu zwiększenia ich wartości, to uznać ją należy za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej.”

Niemniej, z uwagi na znaczną różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie prawnym, proste zestawienie unormowań zwartych w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy PIT nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej, od odpłatnego zbycia osobistego mienia. W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości).

W tym miejscu należy wskazać, że zbliżony pogląd prezentowany jest również w orzecznictwie. Przykładowo WSA w Łodzi w wyroku z 8 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 805/18 wskazał, że „na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich przygotowaniu do sprzedaży, wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przy gotowanych nieruchomości”.

Oznacza to, że sprzedaż - aby mogła być uznana za dokonaną w ramach działalności gospodarczej - musi być dokonywana z pewną regularnością i powtarzalnością, w sposób profesjonalny, a w odniesieniu do nieruchomości można by było użyć określenia towary handlowe. Co więcej, czynności podejmowane przez podatnika muszą być ze sobą powiązane. Nie można bowiem za działalność gospodarczą uznać wprawdzie powtarzających się, ale nie powiązanych ze sobą działań.

Sprzedaż nieruchomości a działalność gospodarcza w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Jak wskazuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) pojęcie działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 5 pkt 6 ustawy PIT opiera się na trzech przesłankach:

zarobkowy m celu działalności,

wykonywaniu działalności w - sposób zorganizowany i ciągły,

prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

W interpretacji indywidualnej z 14 grudnia 2021 r., Nr 0112-KDIL2-1.4011.874.2021.3.MKA Dyrektor KIS wskazał, że: „Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane byty w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.”

Podobny pogląd został wy rażony przez Dyrektora KIS m.in. w interpretacjach indywidualnych:

z 17 września 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.503.2021.7.KR,

z 16 września 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.625.2021.4.ACZ,

z 15 września 2021 r., Nr 0115-KDWT.4011.114.2021.7.MK,

z 14 września 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.442.2021.3.KO,

z 9 września 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.593.2021.2.ACZ,

z 8 września 2021 r., Nr 0115-KDIT3.4011.515.2021.7.AD,

z 5 sierpnia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.603.2021.1.ACZ,

z 10 czerwca 2021 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.234.2021.2.LS.

W interpretacjach indywidualnych Dyrektor KIS podkreśla także, że działalność gospodarczą należy rozpatrywać jak zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Jednocześnie Dyrektor KIS w interpretacjach indywidualnych wskazuje, że brak jest podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy PIT.

Interpretacje indywidualne, w których Dyrektor KIS uznał, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła w ramach działalności gospodarczej.

W interpretacji indywidualnej z 29 lipca 2021 r., Nr 0114-KDIP3-2.4011.369.2021.3.MT, Dyrektor KIS odniósł się do stanu faktycznego, z którego wynikało, że:

wnioskodawca nabywał nieruchomości, które to nabycia stanowiły lokatę przez niego kapitału,

nieruchomości, które nie byłyby potrzebne wnioskodawcy do zaspokajania jego własnych potrzeb mieszkaniowych, miały zostać sprzedane, zapewniając wnioskodawcy środki utrzymania po zakończeniu pracy zarobkowej i powrocie do Polski z Niemiec po uzyskaniu prawa do emerytury,

z uwagi na pandemię choroby COV1D-19 wnioskodawca podjął decyzję o sprzedaży wszystkich nieruchomości, w celu spieniężenia swoich inwestycji,

z uwagi na dogodną lokalizację wszystkich działek, wnioskodawca dokonał podziału działek na szereg mniejszych, o rozmiarach wystarczających dla budownictwa jednorodzinnego,

w przypadku części nieruchomości wnioskodawca uzyskał decyzję o warunkach zabudowy, w celu uzyskania wyższej ceny za nieruchomości.

Dyrektor KIS odnosząc się do wskazanych okoliczności stwierdził, że:

„W przedmiotowej sprawie, nie sposób stwierdzić, że sprzedaż działek będzie realizacją prawa do swobodnego rozporządzania własnym majątkiem. W opinii tut. Organu całokształt czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę świadczy o celowym działaniu, które ujawnia zamiar zbycia nieruchomości. Nie sposób tutaj mówić o przypadkowym i okazjonalnym charakterze czynności, którym nie można przypisać cech osiągnięcia korzyści finansowej.

Nabycie przez Wnioskodawcę kilku nieruchomości (działek) na przestrzeni lat 1998-2013 od ich dotychczasowych właścicieli zostało dokonane w celu ich zbycia. W momencie zakupu Wnioskodawca wiedział już, że przedmiotowe nieruchomości sprzeda, cyt.: „Nadmiarowe” nieruchomości, które nie byłyby Wnioskodawcy potrzebne do zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych, miałyby zostać sprzedane, zapewniając Wnioskodawcy środki utrzymania po zakończeniu pracy zarobkowej i powrocie na emeryturze do Polski”.

Co więcej jak Wnioskodawca wskazał, dokonał on podziału działek na szereg mniejszych, o rozmiarach wystarczających dla budownictwa jednorodzinnego oraz uzyskał decyzję o warunkach o warunkach zabudowy, w celu uzyskania wyższej ceny za nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż wszystkich nieruchomości w celu „spieniężenia swoich inwestycji” nie mieści się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem majątkiem osobistym Wnioskodawcy, natomiast nosi znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z całokształtu działań Wnioskodawcy wynika więc, że przedmiotowa sprzedaż będzie następować w warunkach wskazujących na jej handlowy i zarobkowy charakter. Wnioskodawca nabył przedmiotowe nieruchomości z zamiarem dalszej odsprzedaży.”

W interpretacji indywidualnej z 16 lipca 2021 r., Nr 0114-KDIP3-2.4011.335.2021.2.AC, Dyrektor KIS odniósł się do następującego stanu faktycznego:

zainteresowani nabyli na współwłasność nieruchomości,

zainteresowani planowali dokonanie podziału nieruchomości na mniejsze działki oraz sprzedaż już wydzielonych, mniejszych nieruchomości jako działki budowlane oraz rekreacyjne,

zainteresowani podjęli starania w celu zmiany dotychczasowych planów zagospodarowania przestrzennego dla nieruchomości w celu wydzielenia mniejszych działek i dopuszczenia na nich zabudowy jednorodzinnej,

zainteresowani planują doprowadzić do nieruchomości media,

wszelkie działania związane ze sprzedażą działek zostaną zlecone zewnętrznemu podmiotowi (pośrednikowi w sprzedaży nieruchomości), który w zamian za uzgodnioną prowizję, będzie pośredniczył w sprzedaży nieruchomości. Pośrednik będzie zobowiązany do podjęcia kompleksowych działań sprzedażowych, marketingowych i demonstracyjnych, jak również do doprowadzenia do zawarcia umowy notarialnej na sprzedaż nieruchomości,

działki zostały nabyte przez zainteresowanych w celu realizacji na nich budynków o charakterze rekreacyjnym na własne (rodzinne) potrzeby zainteresowanych.

Dyrektor KIS odnosząc się do wskazanych okoliczności stwierdził, że: powyższe czynności Zainteresowanych nie mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem majątkiem osobistym Zainteresowanych, natomiast noszą znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z całokształtu działań Zainteresowanych wynika więc, że przedmiotowa sprzedaż będzie następować w warunkach wskazujących na jej handlowy i zarobkowy charakter.

Analizując przedstawione zdarzenie przyszłe należy wywnioskować, że Zainteresowani nabywają przedmiotowe nieruchomości z zamiarem dalszej odsprzedaży dostosowując przedmiot sprzedaży do oczekiwań przyszłego kupującego, podejmują starania w celu zmiany dotychczasowych planów zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości w celu wydzielenia mniejszych działek i dopuszczenia na nich zabudowy jednorodzinnej, kupując dwadzieścia przedmiotowych nieuzbrojonych nieruchomości i doprowadzając do nich media, tj. wodę, energię elektryczną (do nieruchomości położonych w F.) oraz ponadto gaz i kanalizację (do nieruchomości położonych w E.) podnosząc tym samym ich wartość rynkową, podejmują działania charakterystyczne dla profesjonalnego pośrednika w obrocie nieruchomościami.

Stanowisko organu znajduje potwierdzenie w orzecznictwie (np. wyrok NSA z 25 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 433/10,wyrok USA w Poznaniu z 18 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Po 815/09), gdzie zaznacza się. że w ustawowej i uniwersalnej definicji pozarolniczej działalności gospodarczej akcentuje się takie okoliczności jak m.in.: działania niejednorazowe (trwające w czasie, np. w przeszłości sprzedaż nieruchomości mieszkaniowej w C., obecnie planowana sprzedaż 20 Nieruchomości jako działki budowlane oraz rekreacyjne, posiadanie niewykorzystywanych/nieużytkowanych nieruchomości), podporządkowanie owej działalności regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania posiadanym majątkiem zyskującym na wartości na skutek działań niezależnych od podatnika, działaniem na własny rachunek, powtarzalnością działań (wydzieleniem geodezyjnym działek i doprowadzeniem do nich mediów), uczestnictwo w obrocie gospodarczym (handlu wieloma nieruchomościami).

Również należy zauważyć, że dla przypisania podatnikom prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest konieczne wykazanie, czy już w momencie nabywania nieruchomości podatnik miał zamiar prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami i czy nieruchomości zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży, czy też np. na cele osobiste (wyroki NSA: z 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13, z 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i z 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15). Intencja towarzysząca pierwotnie nabywaniu majątku, nie wyklucza późniejszego odmiennego jego traktowania. Podobnie nie ma znaczenia, czy w momencie nabycia nieruchomości zamiarem właściciela było przeznaczenie jej do sprzedaży z zyskiem, lecz to, że podatnik podjął działania mające charakter ciągły, zorganizowany, nakierowany na uzyskanie zysku ze sprzedaży nieruchomości (wyroki NSA: z 4 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1855/15, z 1 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1933/08, z 15 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 90/17, z 3 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2110/11).

Bez znaczenia jest także okoliczność, na jaki cel zostanie przeznaczony przychód/dochód osiągnięty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Prawo do rozporządzania dochodem z tytułu sprzedaży działek nie determinuje kwalifikowania przychodu do określonego źródła przychodów, tj. z art. 10 ust. 1 pkt 3 czy z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wyroki I FSA: z 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Bd 108/19, z 26 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 156/12).

Mając na względzie okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, że planowana sprzedaż działek będzie świadczyć o prowadzeniu w stosunku do tych gruntów działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Zainteresowanych, że sprzedaż tych działek nastąpi w ramach prywatnego majątku. W świetle powyższego stwierdzić należy, że działanie takie jest rodzajem aktywności określonej jako działalność gospodarcza podjęta w celu zarobkowym.

A zatem, w kontekście powołanych wyżej definicji, przychody uzyskane przez Zainteresowanych należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ww. przypadku nie znajdzie zatem zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 stawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód uzyskany z planowanej sprzedaży działek, w okolicznościach wskazujących na to. że sprzedaż ta będzie wykonywana w ramach prowadzonej działalności, winien być opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła -pozarolniczej działalności gospodarczej, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W interpretacji indywidualnej z 10 czerwca 2021 r., Nr 0114-KDIP3- .4011.234.2021.2.LS, Dyrektor KIS odniósł się do następującego stanu faktycznego:

wnioskodawczyni była współwłaścicielem nieruchomości,

udział w nieruchomości wnioskodawczyni nabyła od tytułem umowy sprzedaży,

nieruchomość została podzielona na 6 odrębnych działek, spośród których 3, o łącznej powierzchni ok. 4,4 ha zostały oznaczone jednym numerem ewidencyjnym,

na podstawie umowy o zniesienie współwłasności nieruchomości, wnioskodawczyni stała się jedynym właścicielem działki o łącznej powierzchni ok. 4,4 ha,

nieruchomość należąca do wnioskodawczyni uległa podziałowi na 32 działki ewidencyjne (trzydzieści spośród tych działek zostało przypisane przeznaczenie pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Z kolei dwie z ww. wydzielonych działek zostały przeznaczone pod budowy infrastruktury drogowej oraz budowę infrastruktury służącej przesyłaniu energii elektrycznej obejmującej m.in. stację transformatorową).

wnioskodawczyni nabyła nieruchomość gruntową jako formę lokaty i zabezpieczenia oszczędności prywatnych, która w związku ze zniesieniem współwłasności weszła do jej majątku osobistego,

dla dziesięciu działek należących do wnioskodawczyni zostały wydane decyzje o zatwierdzeniu projektów budowlanych oraz o wydaniu pozwoleń na budowy,

ponadto dziesięć ww. działek zostało przyłączonych do sieci wodociągowej, sieci kanalizacyjnej oraz sieci elektroenergetycznej,

celem uzyskania środków pieniężnych na zaspokojenie własnych potrzeb egzystencjalnych, wnioskodawczyni rozważa sprzedaż ww. dziesięciu działek osobom fizycznym.

Dyrektor KIS odnosząc się do wskazanych okoliczności stwierdził, że: „W niniejszej sprawie, z całokształtu opisanego ciągu faktycznych czynności, jakie podjęła Wnioskodawczyni w celu zbycia Działek wynika, że sprzedaż Działek będzie mieć miejsce w warunkach wskazujących na handlowy charakter. Zdaniem Organu, podejmowane przez Wnioskodawczynię działania nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Wobec powyższego uznać należy, że Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży Działek nie będzie korzystała z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, bowiem nie jest to typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Ciąg aktywnych działań jakie Wnioskodawczyni podjęła ma charakter czynności właściwych dla profesjonalnej działalności handlowca. W celu sprzedaży Działek Wnioskodawczyni wystąpiła bowiem o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla działek mających być przedmiotem sprzedaży, o podział nieruchomości na 6 odrębnych działek i nadanie trzem z tych działek jednego nr ewidencyjnego, o podział działki o powierzchni 4,4 ha na 32 działki oraz o przypisanie odpowiedniego przeznaczenia, tj. na działki przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, bądź pod budowę infrastruktury drogowej oraz infrastruktury służącej przesyłaniu energii elektrycznej, o decyzję o zatwierdzeniu projektów budowlanych oraz o wydanie pozwoleń na budowę dla 10 działek, o przyłączenie Działek do sieci wodociągowej, sieci kanalizacyjnej oraz sieci elektroenergetycznej. Powyższe działania wykazują się stałością, przybierają formę zorganizowaną. Zatem Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności, zaangażowała środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

A zatem, z całokształtu działań Wnioskodawcy wynika więc, że przedmiotowe sprzedaże nieruchomości będą następować w warunkach wskazujących na jej handlowy i zarobkowy charakter.

Wnioskodawczyni nabyła przedmiotowe nieruchomości z zamiarem dalszej odsprzedaży dostosowując przedmiot sprzedaży do oczekiwań przyszłych Kupujących, przez co podejmuje działania charakterystyczne dla profesjonalnego pośrednika w obrocie nieruchomościami.

Stanowisko organu znajduje potwierdzenie w orzecznictwie (np. wyrok NSA z 25 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 433/10,wyrok WSA w Poznaniu z 18 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Po 815/09) gdzie zaznacza się, że w ustawowej i uniwersalnej definicji pozarolniczej działalności gospodarczej akcentuje się takie okoliczności jak m.in.: działania niejednorazowe (trwające w czasie, np. sprzedaż 8-10 działek budowlanych i ewentualne zbywanie dalszych), podporządkowanie owej działalności regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania posiadanym majątkiem zyskującym na wartości na skutek działań niezależnych od podatnika, działaniem na własny rachunek, powtarzalnością działań (wydzieleniem geodezyjnym działek i sporządzeniem wielu aktów notarialnych sprzedaży działek budowlanych), uczestnictwo w obrocie gospodarczym (handlu wieloma nieruchomościami).

Również należy zauważyć, że dla przypisania podatnikowi prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest konieczne wykazanie, czy już w momencie nabywania nieruchomości podatnik miał zamiar prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami i czy nieruchomości zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży, czy też np. na cele osobiste (wyroki NSA: z 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13, z 11 czerwca 2015r., sygn. akt 1 FSK 716/14 i z 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15). Intencja towarzysząca pierwotnie nabywaniu majątku, nie wyklucza późniejszego odmiennego Jego traktowania. Podobnie nie ma znaczenia, czy w momencie nabycia nieruchomości zamiarem właściciela było przeznaczenie jej do sprzedaży z zyskiem, lecz to, że podatnik podjął działania mające charakter ciągły, zorganizowany, nakierowany na uzyskanie zysku ze sprzedaży nieruchomości, (wyroki NSA: z 4 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1855/15; z 1 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1933/08, z 15 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 90/17; z 3 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2110/11).

Bez znaczenia jest także okoliczność, na jaki cel zostanie przeznaczony przychód/dochód osiągnięty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Prawo do rozporządzania dochodem z tytułu sprzedaż) działek nie determinuje kwalifikowania przychodu do określonego źródła przychodów, tj. z art. 10 ust. 1 pkt 3, czy z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wyroki WSA: z 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Bd 108/19, z 26 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 156/12).

Mając na względzie okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, że planowana sprzedaż działek będzie świadczyć o prowadzeniu w stosunku do tych gruntów działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. W świetle powyższego stwierdzić należy, że działanie takie jest rodzajem aktywności określonej jako działalność gospodarcza podjęta w celu zarobkowym. A zatem, w kontekście powołanych wyżej definicji, przychody uzyskane przez Wnioskodawczynię należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okoliczności przemawiające za uznaniem, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła w ramach działalności gospodarczej.

Ze wskazanych interpretacji indywidualnych wynika, że okolicznościami, które przemawiają za uznaniem, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła w ramach działalności gospodarczej są:

a)nabycie nieruchomości z zamiarem jej późniejszej sprzedaży,

b)dokonywanie czynności mających na celu zwiększenie wartości i atrakcyjności nieruchomości tj. m.in.:

podział działek na mniejsze działki,

zaopatrzenie nieruchomości w media,

wystąpienie o warunki zabudowy,

wystąpienie o zatwierdzenie projektów budowlanych oraz o wydaniu pozwoleń na budowę,

wystąpienie o zmianę, bądź uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Jednocześnie za uznaniem, że sprzedaż nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej, może przemawiać fakt dokonania czynności mających na celu zwiększenie wartości i atrakcyjności nieruchomości przez pełnomocnika.

Pełnomocnictwo.

Należy jednak mieć na uwadze, że udzielenie przez właściciela nieruchomości pełnomocnictwa do dokonania wskazanych czynności nie jest równoznaczne z zakwalifikowaniem przychodu ze sprzedaży nieruchomości do przychodu z działalności gospodarczej. Z interpretacji indywidualnych wydanych w 2021 r. można wysnuć wniosek, że udzielenie pełnomocnictwa kupującemu lub podmiotowi działającemu na rzecz kupującego nie jest okolicznością świadczącą o podejmowaniu działań w ramach działalności gospodarczej. Zwłaszcza jeżeli czynności podejmowane w ramach udzielonego pełnomocnictwa stanowią warunek nabycia nieruchomości przez kupującego i służą faktycznie kupującemu.

Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS:

·z 22 czerwca 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.389.2021.l.SR:

Na mocy umowy Wnioskodawczyni zobowiązała się zbyć działkę nr A na rzecz Nabywcy niezwłocznie po spełnieniu warunków:

1.Sprzedający uzyskają własnym kosztem i staraniem od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretację indywidualną prawa podatkowego w zakresie opodatkowania przedmiotowej transakcji podatkiem od towarów i usług;

2.Nabywca uzyska prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o pozwoleniu na budowę obiektu handlowego w standardzie (...);

3.potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości budowy obiektu handlowego w standardzie (...) przy wykorzystaniu tradycyjnych technik budowlanych;

4.niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji terenu;

5.uzyskania przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której wynikać będzie możliwość posadowienia na przedmiotowej działce obiektu handlowego w standardzie (...) wraz z parkingiem;

6.uzyskania przez Nabywcę od właściwego organu prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji zezwalającej na lokalizacje zjazdu na przedmiotowa nieruchomość z drogi publicznej;

7.uzyskania przez Nabywcę warunków technicznych przyłączy instalacji kanalizacyjnej, wodnej, deszczowej oraz przyłącza energetycznego;

8.usunięcia kolizji z istniejąca infrastrukturą.

Wnioskodawczyni udzieliła Nabywcy pełnomocnictwa do występowania w swoim imieniu przed organami władzy państwowej i samorządowej w celu uzyskania wszelkich zgód i pozwoleń niezbędnych do uzyskania końcowego pozwolenia na budowę obiektu handlowego w standardzie (...) wraz z parkingiem oraz zjazdem z drogi publicznej.

·z 2 maja 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.141.2021.3.SR:

Wnioskodawczyni ma zamiar sprzedać wydzieloną część niezabudowanej nieruchomości (która powstanie w wyniku podziału działek), na której nie jest prowadzona działalność rolnicza ani działalność gospodarcza, na rzecz spółki komandytowej (dalej: „Kupujący”, „Strona Kupująca”, „Nabywca”). Podział nieruchomości ma zostać dokonany przez Nabywcę na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Wnioskodawczynię.

Wnioskodawczyni zawarła z Kupującym przedwstępną umowę sprzedaży ww. nieruchomości pod m. in. następującymi warunkami:

1.uzyskania przez Stronę Kupującą ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę dla inwestycji polegającej na budowie osiedla domów jednorodzinnych w zabudowie szeregowej na nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży wraz z niezbędną infrastrukturą umożliwiającą skomunikowanie planowanej inwestycji z drogą publiczną,

2.uzyskania przez Stronę Kupującą działającą w imieniu Strony Sprzedającej ostatecznej decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej lub leśnej dotyczącej przedmiotowej nieruchomości,

3.dokonania zmiany w rejestrze gruntów rodzaju i oznaczenia użytków gruntowych na grupę gruntów zabudowanych i zurbanizowanych,

4.udzielenia Kupującemu przez Sprzedającego wszelkich pełnomocnictw i zgód niezbędnych do przeprowadzenia badania nieruchomości w zakresie prawnym oraz badań gruntów oraz przekazanie Kupującemu decyzji, postanowień oraz innych dokumentów dotyczących nieruchomości, które zostaną zidentyfikowane podczas badania prawnego nieruchomości a znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego,

5.uzyskania potwierdzenia, że warunki techniczne (zaopatrzenie w media: wodę, energię elektryczną, gaz oraz odprowadzanie wód deszczowych i roztopowych, podłączenie do kanalizacji sanitarnej) i komercyjne umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na nieruchomości, a koszt przyłączenia mediów wynikający z warunków technicznych, nie przekroczy 300 000 zł netto dla wszystkich sieci,

6.uzyskania przez Kupującego wszelkich decyzji (w tym podziału nieruchomości), uzgodnień, opinii i zgód. koniecznych lub pożądanych w celu wybudowania przez Kupującego (na jego własny koszt) dojazdu do Nieruchomości, obejmujące uzgodnienie z odpowiednimi organami administracji rządowej lub samorządowej,

7.zawarcia przez Stronę Kupującą przedwstępnych umów sprzedaży sąsiednich nieruchomości,

8.że nieruchomości będące przedmiotem sprzedaży będą wolne od wszelkich obciążeń praw i roszczeń osób trzecich w dniu podpisania przyrzeczonej umowy sprzedaży,

9.że przedmiotowa nieruchomość nie będzie podlegać przepisom ustawy z 28 września 1991 r. o lasach oraz przepisom ustawy z 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego.

·z 7 maja 2021 r., Nr 0113-KD1PT2-2.4011.111.2021.2.MK:

Przedwstępna umowa sprzedaży działki będącą przedmiotem wniosku została zawarta ze spółką (...) 21 maja 2019 r. Umowa określała cenę i termin związania ofertą oraz upoważnienie dla (...) do załatwiania wszelkich formalności prawnych niezbędnych do uzyskania pozwoleń na budowę sklepu. Umowa określała również uzyskanie wszystkich zezwoleń, jak decyzja o warunkach zabudowy, pozwolenie budowlane, odrolnienie działki, uzgodnienie zjazdu do drogi, pozwoleń na przyłącza techniczne. Udzielone pełnomocnictwo na rzecz (...) dotyczyło tylko i wyłącznie działań niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń związanych z planowaną inwestycją, bez aktywnego uczestnictwa ze strony Wnioskodawcy. Dla działki będącej przedmiotem sprzedaży została wydana decyzja o warunkach zabudowy 5 września 2019 r., zezwalająca na budowę obiektu handlowego z inicjatywy (...). Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży, nie dokonywał już wcześniej sprzedaży działek. Sprzedaż nie jest dokonana w ramach zorganizowanej zarobkowej działalności, a jest wyłącznie jednorazową transakcją umożliwiającą mieszkańcom wsi dostęp do zaopatrzenia bez niepotrzebnego pokonywania wielu kilometrów.

·z 30 kwietnia 2021 r., Nr 0112-KDIL2-1.4011.92.2021.4.KF:

Czy udzielił Pan firmie (...) (lub innemu podmiotowi) pełnomocnictwa do działania w imieniu Wnioskodawcy, przy czynnościach związanych ze sprzedażą działki będącej przedmiotem wniosku? Jeśli tak, to należy wskazać zakres tego pełnomocnictwa (zakres czynności wykonywanych przez pełnomocnika na rzecz Wnioskodawcy).

Tak. Wnioskodawca udzielił w szczególności do następujących czynności:

a)do składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie przedmiotowej nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej, oraz sieci elektroenergetycznej.

b)do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego.

·z 12 marca 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.1048.2020.1.AKR:

Wnioskodawczyni w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości udzieliła dwóch pełnomocnictw, w ramach których upoważniła Spółkę (...) oraz wskazane w nich osoby fizyczne, do dokonania w imieniu i na rzecz grupy sprzedawców (w interesie i na koszt Spółki (...) czynności mających na celu przygotowanie Nieruchomości do przyszłej sprzedaży, tj. w szczególności do:

a)uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej lub leśnej dotyczącej Nieruchomości,

b)dokonania zmiany w rejestrze gruntów rodzaju i oznaczenia użytków gruntowych na grupę gruntów zabudowanych i zurbanizowanych oraz do wejścia na teren Nieruchomości w celu rozpoczęcia prac geodezyjnych,

c)dokonywania wszelkich działań w zakresie wycinki drzew/zieleni na Nieruchomości, w tym do uzyskania wszelkich pozwoleń umożliwiających tę wycinkę,

d)dysponowania Nieruchomością na cele budowlane oraz w celu uzyskania prawomocnej decyzji środowiskowej pozwalającej na realizację przedsięwzięcia inwestycyjnego, a także w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i pozwolenia na budowę,

e)składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a ponadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów dotyczących Nieruchomości, a także do prowadzenia na Nieruchomości badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, że Nieruchomość jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nich inwestycji,

f)uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej. w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej. wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru,

g)wystąpienia do właściwego organu z wnioskiem o zmianę klasyfikacji bonitacyjnej gleby oraz do wejścia na teren w celu rozpoczęcia prac geodezyjnych po uzyskaniu pozwolenia na budowę,

h)uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, odpisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości,

i)składania uwag, wniosków dotyczących uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego na Nieruchomości.

We wskazanych wyżej interpretacjach Dyrektor KIS stanął na stanowisku, że przychód ze sprzedaży nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu w ramach źródła działalność gospodarcza.

Sprzedaż nieruchomości przez Sprzedawcę.

Odnosząc powyższe uwagi do sytuacji Sprzedawcy, dochód ze sprzedaży Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 nie powinien być zakwalifikowany do źródła działalność gospodarcza. Sprzedaż przedmiotowych nieruchomości nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego. Sprzedający nie tylko nie prowadzi działalności gospodarczej, ale również podejmowane przez Niego działania nie stanowiły okoliczności świadczących o profesjonalnym obrocie nieruchomościami. Wskazać bowiem należy, że z okoliczności opisanych w stanie faktycznym nie wynika, by Sprzedający nabył zbywane nieruchomości w celach dalszej odsprzedaży (w celach zarobkowych). Wręcz przeciwnie, Sprzedający nabył Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 na podstawie umowy darowizny z 26 marca 2014 r. i nieruchomości te zostały przez Niego włączone do prowadzonego przez Niego gospodarstwa rolnego.

Co więcej, Sprzedający nie podejmował czynności mających na celu zwieszenie atrakcyjności, czy też zwiększenia wartości sprzedawanych nieruchomości. W szczególności, Sprzedający nie podejmował żadnych działań zmierzających do uzyskania warunków zabudowy, czy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Sprzedający nie doprowadził również mediów (prąd, woda, gaz) do nieruchomości. Wprawdzie Sprzedający udzielił pełnomocnictwa Kupującemu, na mocy którego to Kupujący wystąpi do właściwych organów m.in. o uzyskanie zgody na dokonanie przyłączy mediów do działki, z wnioskami o wydanie decyzji środowiskowych, czy decyzji o pozwoleniu na budowę. Powyższe nie wpływa jednak na klasyfikację uzyskanego dochodu do źródła działalność gospodarcza. Pełnomocnictwo udzielone przez Sprzedającego dotyczyło działań/czynności, od których uzależnione było nabycie nieruchomości przez Kupującego, a następnie przez Nabywcę 1 oraz Nabywcę 2. Działania podejmowane w ramach pełnomocnictwa w istocie rzeczy dokonywane są na korzyć Kupującego a następnie Nabywcy 1 oraz Nabywcy 2, a nie Sprzedającego.

Dodatkowo wskazać trzeba, że Sprzedający nie nabywał do tej pory nieruchomości z przeznaczeniem na sprzedaż, nie dążył do ich ulepszenia w celu ich późniejszej odsprzedaży z zyskiem. Wspomniana sprzedaż Nieruchomości 1. 2 i 3 ma charakter odosobniony i incydentalny. Incydentalny charakter danej sprzedaży potwierdza również fakt, że Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży.

Powyższe wykazuje, że odpłatne zbycie działek przez Sprzedającego oraz jego wcześniejsze działania nie wskazują na istnienie zespołu powtarzalnych, uporządkowanych i powiązanych ze sobą działań nakierowanych i konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku. Głównym celem Sprzedającego nie było zaspokojenie potrzeb kupującego jako klienta, a spieniężenie posiadanego majątku. Tym samym sprzedaż nie jest motywowana celami zarobkowymi. Zwrócić należy uwagę, że sprzedaż nieruchomości nie stanowiła stałej podstawy utrzymania Sprzedającego. Sprzedający nie uzyskuje bowiem regularnych i stałych zysków z tytułu sprzedaży nieruchomości. Nie ma On także zamiaru uzyskiwać takich przychodów w przyszłości. Sprzedający nie podejmował także czynności mających na celu zaistnienie w obrocie gospodarczym, a które zmierzały by do wy kreowania klienta. Za klienta nie można z pewnością uznać kupującego, który sam podejmuje działania zmierzające do nabycia nieruchomości, w sytuacji gdy Sprzedający nie uzewnętrznia zamiaru sprzedaży posiadanego majątku. W danej sprawie postawa Sprzedającego jest w zasadzie bierna i ogranicza się do zawarcia umowy przedwstępnej oraz ewentualnych aneksów i umów sprzedaży. Tym samym nie można stwierdzić, że sprzedaż Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności

gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

zarobkowym celu działalności,

wykonywaniu działalności w sposób organizowany i ciągły,

prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy).

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem działek, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Na gruncie analizowanej sprawy, powziął Pan wątpliwość, czy sprzedaż wskazanych we wniosku działek będzie skutkowała powstaniem przychodu opodatkowanego zgodnie z zasadami przewidzianymi w tej ustawie dla odpłatnego zbycia nieruchomości (czyli źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), czy też zgodnie z zasadami przewidzianymi dla pozarolniczej działalności gospodarczej (czyli źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy).

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że sprzedaż ww. działek nie będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej. Nie zabiegał Pan o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ani o dokonanie jego zmiany. Nie wynajmował i nie wydzierżawił oraz nie wynajmie i nie wydzierżawi Pan Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 do dnia sprzedaży: Nieruchomości do dnia sprzedaży były wykorzystywane na cele rolnicze. Nie wykorzystywał Pan Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 do prowadzenia działalności gospodarczej. Wykorzystywał Nieruchomości 1, 2 i 3 wyłącznie do prowadzenia gospodarstwa rolnego; Sprzedający jest podatnikiem podatku rolnego. Nie wykorzystywał żadnej z Nieruchomości do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Nie podejmował żadnych działań mających na celu uzbrojenia Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3. Nie podejmował działań mających na celu ogrodzenie Nieruchomości), Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3. Nie podejmował czynności mających na celu sprzedaż Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, a w szczególności nie umieszczał ogłoszeń w gazetach i Internecie oraz nie wywieszał banerów (Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją zakupu działki). Nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej. Posiada poza wskazanymi wyżej inne działki (są to działki rolne), obecnie nie ma zamiaru dokonywać ich sprzedaży.

Zatem podejmowane przez Pana działania mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem tym majątkiem i nie wskazują na działania o charakterze inwestycyjnym, typowym dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej. Działania te bez wątpienia pokazują, że Pana wolą nie było podniesienie wartości działek, a w konsekwencji czynności te nie były dokonane w celu osiągnięcia korzyści finansowej.

Okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że planowana sprzedaż nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakres, stopień zaangażowania, i cel działania wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, kwota uzyskana ze sprzedaży opisanych we wniosku nieruchomości nie będzie stanowić przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy. Skutki podatkowe tych czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Pana działek podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy jej odpłatne zbycie nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycie”, należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360).

W szczególności do art. 155 § 1 ww. Kodeksu, który stanowi:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zatem, pojęcie „nabycie” należy rozumieć szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości lub praw majątkowych następuje z chwilą uzyskania prawa własności, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego. Tym samym, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Zgodnie z art. 888 § 1 ww. Kodeksu:

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Z powyżej zacytowanego przepisu wynika, że podstawową cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem jego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

Z treści wniosku wynika, że jest Pan właścicielem gospodarstwa rolnego, które otrzymał od osoby fizycznej w formie darowizny 26 marca 2014 r. Nieruchomości Nr 1, Nieruchomości Nr 2 i Nieruchomości Nr 3, o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wchodziły w skład tego gospodarstwa rolnego. Nieruchomość Nr 1 i Nieruchomość Nr 2 zostały sprzedane 29 marca 2022 r., a Nieruchomość Nr 3 – 24 sierpnia 2021 r.

Zatem, przychód uzyskany ze sprzedaży Nieruchomości Nr 1, Nieruchomości Nr 2 i Nieruchomości Nr 3 nie będzie stanowić dla Pana źródła przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, które nastąpi w wyniku wykonania działalności gospodarczej, a w konsekwencji zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie podlegać opodatkowaniu, z uwagi na upływ pięcioletniego okresu licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W związku z powyższym Pana stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Końcowo zaznaczyć należy, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jesteśmy związani wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Pana oraz Pana stanowiskiem, tym samym dokonaliśmy wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny różnić się będzie od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Ponadto, przywołane wyroki, nie są dla nas wiążące. Każdą sprawę jesteśmy zobowiązani traktować indywidualnie. Natomiast w odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie