Zatem pojęcie działalności gospodarczej charakteryzuje się między innymi prowadzeniem tej działalności w celach zarobkowych, na własny rachunek, jej zorganizowaniem i ciągłością – zawodowym charakterem, uczestnictwem w obrocie gospodarczym. Ponadto przy ocenie zakresu pojęcia działalności gospodarczej nie można abstrahować od zamiaru podmiotu podejmującego poszczególne czynności.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem, okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że planowana sprzedaż nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania, i cel działania Wnioskodawcy wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Brak jest zatem podstaw, aby podejmowane przez Wnioskodacę czynności, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej i uzyskane z tego tytułu przychody kwalifikować do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skutki podatkowe należy zatem ustalić w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem w sytuacji gdy nieruchomość sprzedana zostanie po upływie pięciu lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i gdy sprzedaż nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, sprzedaż ta nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc nie powstanie przychód, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ewentualnie który mógłby być zwolniony od tego podatku.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment ich nabycia.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Należy zatem wskazać, że nabyciem w rozumieniu tego przepisu jest każda czynność, na mocy której na osobę fizyczną - nabywcę - przechodzi własność nieruchomości, bez względu na to, czy nabycie następuje w sposób odpłatny czy nieodpłatny.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W myśl art. 196 § 1 K.c.:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Natomiast § 2 ww. przepisu stanowi, że:

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Stosownie do art. 198 ww. Kodeksu:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Art. 206 Kodeksu cywilnego przewiduje, że:

Każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli.

Z kolei art. 210 ww. Kodeksu stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Z powyższych przepisów wynika, iż przy współwłasności prawo własności przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Żaden ze współwłaścicieli nie ma wyłącznego prawa do fizycznie wydzielonej części rzeczy, a co za tym idzie każdemu z nich przysługuje jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli. Z charakteru udziału, który jest wyłącznym prawem współwłaściciela wynika możliwość rozporządzania udziałem (ułamkową częścią prawa własności) bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Natomiast współwłaściciel nie jest uprawniony do rozporządzania określoną częścią rzeczy wspólnej, gdyż nie ma do niej żadnych wyłącznych praw.

Zgodnie natomiast z art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W myśl art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Przy czym nieodpłatność świadczenia darczyńcy stwierdzona musi być zarówno subiektywnie jak i obiektywnie, tj. niezależnie od uzyskania jakiejkolwiek korzyści lub ekwiwalentu od obdarowanego. Czyniąc darowiznę darczyńca realizuje zamiar przysporzenia obdarowanemu korzyści kosztem własnego majątku.

Darowizna jest więc czynnością, której celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego), a zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie obdarowanego – do zwiększenia jego majątku (zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów).

Z kolei skutek odwołania darowizny normuje art. 898 § 1 ww. Kodeksu w myśl, którego:

Darczyńca może odwołać darowiznę nawet już wykonaną, jeżeli obdarowany dopuścił się względem niego rażącej niewdzięczności.

Natomiast § 2 ww. przepisu stanowi, że:

Zwrot przedmiotu odwołanej darowizny powinien nastąpić stosownie do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu. Od chwili zdarzenia uzasadniającego odwołanie obdarowany ponosi odpowiedzialność na równi z bezpodstawnie wzbogaconym, który powinien się liczyć z obowiązkiem zwrotu.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika w szczególności, że w 2014 r. Wnioskodawca nabył od swojej siostry na podstawie umowy darowizny nieruchomość gruntową o powierzchni 2,2 ha położoną w K. pod M. W 2015 r. Wnioskodawca darował na rzecz swojego syna A. W. połowę udziału w powyższej nieruchomości.  Od tej daty Wnioskodawca i A. W. stali się współwłaścicielami nieruchomości w równych częściach (po 1/2 – nieruchomość posiada jedną K.w.). W 2021 r. współwłaściciele nieruchomości postanowili dokonać geodezyjnego podziału nieruchomości w ten sposób, że utworzone zostało 21 działek budowlanych i 1 działka przeznaczona na drogę wewnętrzną. W tym samym roku syn A. W. chce dokonać na rzecz Wnioskodawcy zwrotu otrzymanej w 2015 r. darowizny (należącego do niego udziału) a Wnioskodawca chce ją przyjąć. Wnioskodawca zamiast zwrotu darowizny przez syna chce odwołać dokonaną na rzecz syna darowiznę, a syn chcę ją oddać.  Wnioskodawca jeszcze nie przesądził jaka podjęta zostanie czynność - czy dojedzie do odwołania darowizny w świetle art. 898 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny czy też A. W. dokona „zwrotu” tj. dokona darowizny udziału w nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy.

W świetle powołanych przepisów jak i opisu zdarzenia, wskazać należy, że zarówno przeniesienie własności udziału w nieruchomości w drodze dokonanej przez A. W. darowizny czy też na skutek odwołania przez Wnioskodawcę dokonanej na rzecz A. W. w 2015 r. darowizny udziału w nieruchomości będzie dla Wnioskodawcy formą nowego nabycia w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podaktu dochodowym od osób fizycznych.

Po skutecznym zwrocie lub odwołaniu darowizny Wnioskodawca zamierza dokonać podziału przedmiotowej nieruchomości (na ten czas już tylko swojej nieruchomości) na dwie równe nieruchomości, odpowiadające udziałom należącym do Wnioskodawcy i jego syna sprzed zwrotu lub odwołania darowizny (każda z nieruchomości założoną będzie miała osobną K.w.). Po wykonaniu powyższej czynności Wnioskodawca zamierza sprzedać swojemu synowi jedną z podzielonych nieruchomości, która odpowiada równemu udziałowi we współwłasności sprzed dokonania zwrotu lub odwołania darowizny. Od powyższej czynności Wnioskodawca zamierza się rozliczyć z US, płacąc podatek dochodowy od sprzedaży nieruchomości w ciągu 5 lat od jej nabycia (od zwróconego lub odwołanego udziału syna). Następnie Wnioskodawcy pozostanie tylko jedna nieruchomość, która odpowiadać będzie jego udziałowi we współwłasności, a której jest właścicielem nieprzerwanie od 2014 r. Wnioskodawca zamierza ową nieruchomość (około 11 działek budowalnych) sprzedać obcym i zewnętrznym klientom.

Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że po skutecznym zwrocie lub odwołaniu darowizny i dokonaniu podziału przedmiotowej nieruchomości (na ten czas już tylko Jego nieruchomości) na dwie równe nieruchomości, odpowiadające udziałom należącym do Wnioskodawcy i Jego syna sprzed zwrotu lub odwołania darowizny, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości zewnętrznym klientom Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku albowiem sprzedaje równy udział jaki posiada nieprzerwanie od 2014 r.

Na nieruchomości, które Wnioskodawca zamierza sprzedać zarówno synowi jak i zewnętrznym klientom będą składać się udziały nabyte w dwóch datach tj. w dacie darowizny od siostry (2014 r.) oraz w dacie dokonanej czynności zwrotu lub odwołania darowizny. Udziały bowiem nie są oznaczonymi częściami w prawie własności. Udziały wyrażają uprawnienie do całej własności.

Wnioskodawca dokonując sprzedaży nie może decydować, którą część i nabytą w jakim okresie zamierza sprzedać. Pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zatem liczyć oddzielnie w stosunku do każdego udziału jaki Wnioskodawca nabył.

Mając zatem na względzie powyższe oraz przedstawiony opis zdarzenia stwierdzić należy, że odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę zewnętrznym klientom działek w udziale  nabytym w 2014 r., będzie miało miejsce po upływie okres pięcioletniego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, a więc nie będzie stanowić źródła przychodu w myśl ww. przepisu.

Natomiast w stosunku do odpłatnego zbycia zewnętrznym klientom działek w udziale, który nabyty zostanie w drodze dokonanej czynności zwrotu lub odwołania darowizny, stwierdzić należy, że będzie ono w tej części stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpi nabycie. Tym samym dochód uzyskany z tego tytułu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pan ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).