Interpretacja indywidualna z dnia 16.12.2019, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.522.2019.1.RK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Zwolnienia przedmiotowe

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2019 r. (data wpływu 17 października 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środków otrzymanych z tytułu pracy własnej jest nieprawidłowe,

• zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środków otrzymanych z tytułu pracy własnej, wypłacanych za pośrednictwem Banku Gospodarstwa Krajowego jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie architektury (PKD 71.11.Z) pod firmą X, w ramach której świadczy m.in. usługi planowania przestrzennego i budowy systemów informacji przestrzennej dla gmin na terenie Polski. Dla celów rozliczeń podatkowych Wnioskodawczyni prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 21 czerwca 2018 r. Wnioskodawczyni, działając w imieniu własnym jako Partner-1, zawarła z Beneficjentem Fundacją z siedzibą w oraz Partnerem-2 Sp. z o.o. z siedzibą w umowę o partnerstwie na realizację Projektu pn. .. w ramach Działania 2.19 Usprawnienie procesów inwestycyjno-budowlanych i planowania przestrzennego, konkursu nr ., w ramach Programu Operacyjnego Wiedza, Edukacja, Rozwój. Partnerstwo zostało utworzone w terminie zgodnym z art. 33 ust. 3 ustawy z 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności, finansowanych w perspektywie 2014-2020 i SzOOP. Ponadto partnerzy nie podlegają wykluczeniu z możliwości otrzymania dofinansowania i zostały spełnione wymogi dotyczące partnerów spoza sektora finansów publicznych, o których mowa w art. 33 ust. 2-4a tej ustawy. Z treści umowy o partnerstwie wynika, że Beneficjent, jako Partner wiodący, jest odpowiedzialny za całościową koordynację, zarządzanie oraz realizację Projektu; w tym został umocowany do reprezentowania Partnerstwa przed instytucją udzielającą dotacji. W konsekwencji postanowień umowy o partnerstwie, Beneficjent wystąpił w dniu 28 listopada 2018 r. z wnioskiem o dofinansowanie, a 30 stycznia 2019 r. działając w imieniu własnym oraz w imieniu i na rzecz Partnerów - zawarł z Ministerstwem Inwestycji i Rozwoju, zwanym Instytucją Zarządzającą umowę o dofinansowanie projektu Rozwinięcie zasobów ludzkich i rzeczowych do prowadzenia procesu pogłębionych konsultacji i monitoringu społecznego w obszarze zagospodarowania i planowania przestrzennego w 20 gminach z terenu całej Polski w ramach programu operacyjnego Wiedza, Edukacja, Rozwój, 2014-2020 numer , współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS), zwanego dalej Projektem. W realizacji zadań wynikających z Projektu, zarówno po stronie Beneficjenta, jak i Partnerów, uczestniczą eksperci z wieloletnim doświadczeniem w zakresie edukacji przestrzennej, konsultacji społecznych i planowania strategicznego oraz planowania przestrzennego. Głównym celem Projektu jest przeprowadzenie konsultacji dokumentów dotyczących planowania przestrzennego w 20 gminach na obszarze całej Polski, co w rezultacie ma spowodować, że do dnia 31 grudnia 2021 r. min. 15 gmin przeprowadzi konsultacje społeczne dokumentów dotyczących planowania przestrzennego na wczesnym etapie ich powstania (I etap). Wsparciem objętych zostanie 20 gmin w Polsce, z czego 15% gmin, które otrzymają grant, będą to miasta spełniające kryterium miasta średniego, zgodnie z projektami strategicznymi Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju, Pakiet dla miast średnich. Z umowy o partnerstwie wynikają szczegółowe obowiązki stron związane ze złożeniem wniosku aplikacyjnego o dofinansowanie oraz udzieleniem dofinansowania; w tym w szczególności w zakresie bieżącego zarządzania środkami finansowymi zgromadzonymi na nowo otwartym rachunku bankowym Projektu i podziału środków finansowych zgodnie z budżetem, który jest tożsamy z budżetem Projektu, określonym w umowie o dofinansowanie. Ponadto każdy z Partnerów ma obowiązek zapewnić we własnym zakresie środki finansowe na realizację Projektu, zgodnie z planowanym budżetem, w tej części zadań, za które jest odpowiedzialny. Środki finansowe stanowiące dofinansowanie mają być wypłacane w formie zaliczki Partnerom przez Beneficjenta, zgodnie z harmonogramem płatności stanowiącym załącznik do umowy o dofinansowanie. Dopuszcza się także wypłacanie dofinansowania w formie refundacji kosztów poniesionych przez Partnerów, zgodnie z warunkami określonymi w umowie o dofinansowanie Projektu. Beneficjent jest zobowiązany do niezwłocznego przekazywania środków finansowych stanowiących zaliczki lub refundację wydatków poniesionych przez Partnera, jednak nie później niż w terminie 3 (trzech) dni roboczych od daty otrzymania środków od Instytucji Zarządzającej.

Działania partnerstwa w ramach Projektu zostały ujęte w ramach następujących zadań:

1. przeprowadzenie procesu naboru gmin do udziału w projekcie i podpisanie umów grantowych,
2. opracowanie indywidualnych planów konsultacji oraz dobór i przekazanie narzędzi,
3. Akademia Konsultacji Społecznych - wsparcie ogólne,
4. Akademia Konsultacji społecznych - wsparcie indywidualne - prekonsultacje,
5. konsultacje kierunkowe,
6. konsultacje robocze,
7. konsultacje integrujące,
8. monitorowanie i ewaluacja realizacji planów konsultacji w gminach.

Zadania 1-2 stanowią etap wstępny, kiedy to nastąpi wyłonienie w drodze konkursu uczestników projektu oraz przeprowadzone zostaną konsultacje uczestników z ekspertami z zakresu planowania przestrzennego i konsultacji społecznych, przygotowane zostaną Indywidualne Plany Konsultacji (IPK) identyfikujące indywidualne potrzeby i możliwości grantobiorców. Etap związany z udzieleniem wsparcia gminom w realizacji planów konsultacji zostanie zrealizowany w ramach zadań 3-7. Etap związany z prowadzeniem bieżącej ewaluacji zostanie zrealizowany w ramach zadania 8. Łączna wartość wydatków kwalifikowanych Projektu wynosi 1 999 320,00 zł (jeden milion dziewięćset dziewięćdziesiąt dziewięć tysięcy trzysta dwadzieścia 00/100) i obejmuje dofinansowanie z następujących źródeł:

• ze środków europejskich w kwocie 1 685 026,90 zł (jeden milion sześćset osiemdziesiąt pięć tysięcy dwadzieścia sześć złotych 90/100), co stanowi 84,28% wydatków kwalifikowanych Projektu,

• ze środków dotacji celowej w kwocie 314 293,10 zł (słownie trzysta czternaście tysięcy dwieście dziewięćdziesiąt trzy złotych 10/100). Koszt przypadający na jeden podmiot objęty wsparciem, tj. jedną gminę, wynosi 99 966,00 zł (dziewięćdziesiąt dziewięć tysięcy dziewięćset sześćdziesiąt sześć złotych 00/100).

Okres realizacji projektu ustalano na 1 grudnia 2018 r. 31 grudnia 2021 r. W umowie o dofinansowanie dookreślono, że Beneficjent oraz Partnerzy mają prawo do ponoszenia wydatków po okresie realizacji Projektu, jednak nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2023 r., pod warunkiem że wydatki te dotyczą okresu realizacji Projektu oraz zostaną uwzględnione w końcowym wniosku o płatność. Ponadto z umowy o dofinansowanie wynika, że transze dofinansowania przekazywane będą w następujący sposób:

• w zakresie środków europejskich - w terminie płatności, o którym mowa w § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2012 r. w sprawie płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich oraz przekazywania informacji dotyczących tych płatności, przy czym Instytucja Zarządzająca zobowiązuje się do przekazania Bankowi Gospodarstwa Krajowego zlecenia płatności w terminie do 10 dni roboczych od dnia zatwierdzenia wniosku o płatność lub dnia zweryfikowania wniosku o płatność,

• środki z dotacji celowej przekazywane będą przez Ministra Inwestycji i Rozwoju w terminie płatności środków europejskich.

Dofinansowanie wynikające z umowy zostanie w całości przeznaczone na pokrycie wydatków kwalifikowanych ponoszonych przez Beneficjenta i Partnerów w związku z realizacją Projektu; przy czym zakup środków trwałych z dotacji nie został zaplanowany Uczestnicy Projektu skorzystają z zasobów własnych. Ponadto w ramach Projektu Beneficjent rozliczy koszty pośrednie ryczałtem w wysokości 20% kosztów bezpośrednich zgodnie z Wytycznymi w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020, które zostały zatwierdzone jako wydatki kwalifikowalne w ramach wniosków o płatność. Beneficjent oraz Partnerzy nie mogą przeznaczać otrzymanych transz dofinansowania na cele inne niż związane z Projektem, w szczególności na tymczasowe finansowanie swojej podstawowej działalności. Zarówno Beneficjent, jak i Partnerzy, są zobowiązani do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji wydatków dotyczących Projektu, w sposób przejrzysty, tak aby był widoczny związek wydatku z Projektem. Beneficjent jest zobowiązany do przekazywania na wskazany w umowie o dofinansowanie rachunek bankowy Partnerów należnej im części dofinansowania tytułem zaliczek lub refundacji poniesionych wydatków, w trybie i na zasadach przewidzianych w umowie o partnerstwie, o której była mowa powyżej. Zadania wynikające z Projektu Wnioskodawczyni realizuje w ramach własnego przedsiębiorstwa X. Ze względu na posiadaną wiedzę i doświadczenie zawodowe Wnioskodawczyni odpowiedzialna jest za realizację merytoryczną wszystkich zadań tzn. od 1 do 8.

Podczas realizacji Projektu Wnioskodawczyni pełni zarówno rolę asystenta koordynatora, jak i eksperta oraz trenera poprzez:

• udzielanie wsparcia w zarządzaniu koordynatorowi merytorycznemu Projektu - Beneficjentowi,

• prowadzenie doradztwa dla uczestników (20 gmin) na każdym etapie realizacji Projektu w ramach indywidualnych planów konsultacji (IPK),

• prowadzenie szkoleń i monitorowanie postępów w realizacji Projektu.

Wszystkie zadania Wnioskodawczyni wykonuje zgodnie z Wytycznymi Ministerstwa dotyczącymi kwalifikowalności wydatków, na realizację których Beneficjent, działający w imieniu własnym i na rzecz Partnerów, otrzymał pisemną zgodę Instytucji Zarządzającej (Ministerstwa Inwestycji i Rozwoju). Podczas realizacji zadań określonych w Projekcie Wnioskodawczyni wykorzystuje zasoby własnego przedsiębiorstwa (pracownicy, samochody, lokal, urządzenia itd.), a także pracę własną. Zgodnie z Wytycznymi kwalifikowalności kosztów w zakresie umów o dofinansowanie, rozliczenie kosztów pracy własnej następuje według stawki godzinowej, która została określona w wysokości 60,00 zł (sześćdziesiąt złotych 00/100) za 1 (jedną) godzinę pracy, co stanowi średnią wartość roboczogodziny liczoną dla ekspertów całego partnerstwa. Podstawę do dokonania przez Beneficjenta przelewu środków z dotacji na zrefundowanie kosztów pracy własnej stanowi wewnętrzny dokument księgowy (nota księgowa), wystawiona przez Wnioskodawczynię, zawierający szczegółowy opis wszystkich wydatków własnych przeznaczonych na realizację poszczególnych zadań z Projektu oraz ich wartość, stanowiąca iloczyn ilości godzin pracy i ustalonej stawki 1 roboczogodziny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wystawienie noty księgowej i otrzymanie od Beneficjenta środków z dotacji na zrefundowanie kosztów pracy własnej Wnioskodawczyni, stanowi przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 i 136 tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jako osoba prowadząca działalność gospodarczą pod firmą X, jest stroną umowy o partnerstwie, której przedmiot stanowi realizacja projektu opisanego w przedstawionym stanie faktycznym, a także posiada status partnera w Umowie o dofinansowanie tegoż Projektu. Z warunków umowy na dofinansowanie wynika, że 84,28% środków przeznaczonych na realizację Projektu pochodzi z Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS), a pozostała część (15,72%) - ze środków krajowych, tj. dotacji celowej z budżetu państwa.

Podczas realizacji zadań określonych w Projekcie Wnioskodawczyni wykorzystuje zasoby własnego przedsiębiorstwa (pracownicy, samochody służbowe, lokal biurowy, sprzęt biurowy itd.), a także swoją profesjonalną wiedzę, doświadczenie zawodowe i osobiste zaangażowanie. Zdaniem Wnioskodawczyni, otrzymanie od Beneficjenta środków z dotacji na zrefundowanie kosztów pracy własnej, stanowi dla Niej przychód z działalności gospodarczej, opisany w art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.), który mówi, że przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem, gdy przychody te związane są z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Z treści przywołanego przepisu wynika, że jeżeli podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą uzyska dofinansowanie do projektu realizowanego w ramach tej działalności, np. w formie dotacji, otrzymane środki stanowią przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, chyba że przeznaczone zostaną na nabycie, bądź wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

A zatem dla określenia źródła przychodów w rozumieniu u.p.d.o.f. bez znaczenia pozostaje tytuł, na podstawie którego środki te zostaną Wnioskodawczyni wypłacone: czy za osobiste zaangażowanie w wykonywanie zadań, czy jedynie nadzór nad projektem.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że z otrzymanych z dotacji środków Wnioskodawczyni pokryje również koszty pracy własnej, osobistego zaangażowania w realizację zadań określonych w Projekcie. Środki te nie stanowią wypłaty wynagrodzenia z tytułu przyznania Jej funkcji asystenta koordynatora, eksperta, czy trenera, lecz ich źródłem jest status Wnioskodawczyni, która zarówno w umowie o partnerstwie, jak i w umowie o dofinansowanie występuje jako przedsiębiorca i realizuje wszystkie zadania przewidziane w Projekcie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - także te, które wymagają osobistego zaangażowania. W świetle przepisów u.p.d.o.f. należy stwierdzić, że otrzymane przez Wnioskodawczynię od Beneficjenta środki z dotacji z przeznaczeniem na pokrycie kosztów Jej pracy własnej, należy zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 i dalej opisanego w art. 14 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f.

Jednocześnie z przepisów u.p.d.o.f. wynika, że niektóre środki finansowe otrzymane z dotacji korzystają ze zwolnienia z opodatkowania i tak, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 u.p.d.o.f., zwolnione z podatku dochodowego są dotacje w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Dodatkowo zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 136 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są płatności na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Jednocześnie art. 21 ust. 36 określa, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 nie ma zastosowania do tej części dotacji otrzymanej na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która została przeznaczona na podstawie odrębnych przepisów, na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność.

Rozważając charakter środków pieniężnych otrzymanych przez Wnioskodawczynię z dotacji, należy odnieść się do przepisów ustawy o finansach publicznych, która określa m.in. podmioty uprawnione i warunki otrzymania dotacji. Z przepisów tych wynika, że Beneficjent - Fundacja mieści się w definicji podmiotów uprawnionych do otrzymania dotacji z budżetu państwa. W ustawie o finansach publicznych dotacje zdefiniowane zostały jako podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie tej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Dotacje celowe natomiast ustawa definiuje m.in. jako środki przeznaczone na współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich. Dodatkowo budżet rocznych środków europejskich został tam zdefiniowany jako roczny plan dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich. Wydatki z budżetu środków europejskich natomiast są wydatkami budżetu państwa, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych ze środków europejskich, bądź na dotacje celowe dla beneficjentów. Za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich odpowiada Minister Finansów, a obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego (w ramach umowy rachunku bankowego z Ministrem Finansów).

W przedstawionym stanie faktycznym zastosowany został system przepływu środków z dotacji opisany powyżej, ponieważ wpływ dotacji na rachunek Beneficjenta i dalej przekazany na rachunek bankowy Wnioskodawczyni został podzielony zgodnie z ustawą o finansach publicznych, tj. na:

• płatność realizowaną przez Ministra Finansów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, oraz

• przelew środków bezpośrednio z Ministerstwa Inwestycji i Rozwoju w postaci dotacji celowej, współfinansującej pomoc udzieloną w ramach środków europejskich.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawczyni stwierdza, że przyznane Beneficjentowi fundusze na dofinansowanie Projektu pochodzą w całości ze środków europejskich i nie ma przy tym znaczenia fakt, czy dotacja jest wypłacana dwutorowo. W obu przypadkach, w myśl przepisów ustawy o finansach publicznych, ma do czynienia z finansowaniem ze środków budżetu państwa, a co za tym idzie przychód ten jest w całości zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Biorąc jednak pod uwagę treść art. 21 ust. 1 pkt 129 i pkt 136 u.p.d.o.f. stwierdza, że w odniesieniu do części środków pochodzących z dotacji celowej z budżetu państwa wypłaconych przez Ministra Inwestycji i Rozwoju, zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 129 u.p.d.o.f., a w części pochodzącej ze środków europejskich wypłaconych przez Ministra Finansów za pośrednictwem Banku Gospodarstwa Krajowego, zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 136 u.p.d.o.f.

Odnosząc się do treści art. 21 ust. 1 pkt 136 u.p.d.o.f. należy stwierdzić, że w związku z faktem, że zadania wynikające z Projektu Wnioskodawczyni wykonywała w ramach swojego przedsiębiorstwa, środki otrzymane za zaangażowanie osobiste w realizację przydzielonych zadań, nie stanowią Jej wynagrodzenia, lecz w całości przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej i nie ma tutaj znaczenia, że zwrot kosztów pracy własnej liczony jest według stawki godzinowej, co wynika wprost z Wytycznych kwalifikowalności kosztów w zakresie umów o dofinansowanie.

Zdaniem Wnioskodawczyni ma do czynienia jedynie z formą usystematyzowania sposobu obliczania wartości pracy własnej osób zaangażowanych w Projekt, który nie determinuje charakteru refundacji kosztów. A zatem w przypadku Wnioskodawczyni nie znajdzie zastosowania wyłączenie ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa przepisie art. 21 ust. 36 u.p.d.o.f.

Podsumowując Wnioskodawczyni stwierdza, że otrzymanie od Beneficjenta środków finansowych tytułem zwrotu kosztów pracy własnej przy realizacji Projektu, które zostały udokumentowane poprzez wystawienie noty księgowej, spowoduje powstanie przychodu z działalności gospodarczej w ramach prowadzonego przez Wnioskodawczynię przedsiębiorstwa - zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f. Nie zrodzi po stronie Wnioskodawczyni obowiązku zapłaty podatku dochodowego, ponieważ przychód ten jest w całości zwolniony z opodatkowania; przy czym: w odniesieniu do części środków z dotacji celowej wypłaconej z budżetu państwa zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 129 u.p.d.o.f. natomiast w odniesieniu do części dotacji ze środków europejskich wypłaconych za pośrednictwem Banku Gospodarstwa Krajowego - zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 136 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

• zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środków otrzymanych z tytułu pracy własnej jest nieprawidłowe,

• zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środków otrzymanych z tytułu pracy własnej, wypłacanych za pośrednictwem Banku Gospodarstwa Krajowego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

&‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego wynika, że co do zasady, wszelkie przysporzenia majątkowe uzyskane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, stanowią przychód z tej działalności, chyba że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza.

Przepis art. 14 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

• dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

• ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Rozważając charakter środków pieniężnych, o których mowa w ww. przepisach, należy odnieść się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 869, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2, 4 i 5a-5c.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 5 ust. 3 pkt 1 tej ustawy, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a) i b), tj.: środki przeznaczone na realizację:

• programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna,

• programów, o których mowa w Rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z 9 listopada 2006, str. 1) oraz programów Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa.

Na podstawie art. 111 pkt 16 ustawy o finansach publicznych, dochodami podatkowymi i niepodatkowymi budżetu państwa są środki europejskie i środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. a) i b), na realizację projektów pomocy technicznej oraz środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. c) i d) i pkt 6 oraz w art. 4 ust. 2 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1306/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. w sprawie finansowania wspólnej polityki rolnej, zarządzania nią i monitorowania jej oraz uchylającego Rozporządzenia Rady (EWG) nr 352/78, (WE) nr 165/94, (WE) nr 2799/98, (WE) nr 814/2000, (WE) nr 1290/2005 i (WE) nr 485/2008 (Dz. Urz. UE L 347 z 20.12.2013, str. 549), zwanego dalej "rozporządzeniem nr 1306/2013, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa.

Z kolei na mocy art. 112 ust. 1 pkt 9 ustawy, wydatki budżetu państwa są przeznaczone w szczególności na wkład krajowy na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich lub środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 3, 5 i 6.

Zgodnie z art. 117 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej (...).

W budżecie środków europejskich ujmuje się:

1. dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
2. wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji.

Przy czym w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 omawianej ustawy, wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich, są wydatkami budżetu państwa, które na podstawie art. 186 cytowanej ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone na:

1. realizację projektów przez jednostki budżetowe;
2. płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
3. dotacje celowe dla beneficjentów;
4. realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe;
5. realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Zgodnie z art. 187 ww. ustawy, za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej płatnościami, odpowiada Minister Finansów. Przepis art. 200 ust. 1 ww. ustawy stanowi natomiast, że obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów. Na podstawie art. 202 ust. 1 ww. ustawy, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych. Zauważyć należy, że zgodnie z art. 204 tej ustawy, środki, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, są przeznaczone wyłącznie na cele określone w umowie międzynarodowej, przepisach odrębnych lub deklaracji dawcy.

Podkreślić należy, że w świetle ww. przepisów ustawy o finansach publicznych środki z Unii Europejskiej pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich. Jednak zgodnie z cytowanym uprzednio przepisem art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, wydatki z budżetu środków europejskich, są wydatkami budżetu państwa, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Ustawa o finansach publicznych wskazuje na płatnika dokonującego płatności na rzecz beneficjentów. Płatnikiem tym jest Bank Gospodarstwa Krajowego, który otrzymuje środki z budżetu państwa (z Ministerstwa Finansów), a następnie przekazuje płatność beneficjentowi. Obieg środków na finansowanie programów przedstawia się następująco: budżet państwa (Ministerstwo Finansów) Bank Gospodarstwa Krajowego beneficjent.

Stosownie do art. 188 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności ().

Ponadto zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Natomiast zgodnie z art. 127 ust. 2 pkt 5 tej ustawy, dotacjami celowymi są także środki przeznaczone na współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 powoływanej ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem ust. 36.

Z kolei, w myśl art. 21 ust. 36 tej ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 129, nie ma zastosowania do tej części dotacji otrzymanej na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która została przeznaczona, na podstawie odrębnych przepisów, na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność.

Oznacza to, że od 1 stycznia 2017 r. podatkiem dochodowym od osób fizycznych została objęta ta część dotacji, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymana z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która została przeznaczona na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 136 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie architektury (PKD 71.11.Z) pod firmą X w ramach której świadczy m.in. usługi planowania przestrzennego i budowy systemów informacji przestrzennej dla gmin na terenie Polski. W dniu 21 czerwca 2018 r. Wnioskodawczyni, działając w imieniu własnym jako Partner-1, zawarła z Beneficjentem Fundacją z siedzibą w oraz Partnerem-2 Sp. z o.o. z siedzibą w umowę o partnerstwie na realizację Projektu pn. Wzmocnienie procesu konsultacji społecznych i monitoringu społecznego w zakresie działań prowadzonych przez jednostki samorządu terytorialnego w obszarze planowania i zagospodarowania przestrzennego w ramach Działania 2.19 Usprawnienie procesów inwestycyjno-budowlanych i planowania przestrzennego, konkursu nr . W ramach Programu Operacyjnego Wiedza, Edukacja, Rozwój. Beneficjent wystąpił w dniu 28 listopada 2018 r. z wnioskiem o dofinansowanie, a 30 stycznia 2019 r. - działając w imieniu własnym oraz w imieniu i na rzecz Partnerów - zawarł z Ministerstwem Inwestycji i Rozwoju, zwanym Instytucją Zarządzającą, umowę o dofinansowanie Projektu Rozwinięcie zasobów ludzkich i rzeczowych do prowadzenia procesu pogłębionych konsultacji i monitoringu społecznego w obszarze zagospodarowania i planowania przestrzennego w 20 gminach z terenu całej Polski w ramach programu operacyjnego Wiedza, Edukacja, Rozwój 2014-2020, numer , współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS), zwanego dalej Projektem. Okres realizacji projektu ustalano na 1 grudnia 2018 r. 31 grudnia 2021 r. Z warunków umowy na dofinansowanie wynika, że 84,28% środków przeznaczonych na realizację Projektu pochodzi z Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS), a pozostała część - ze środków krajowych, tj. dotacji celowej z budżetu państwa. Wnioskodawczyni jest odpowiedzialna za realizację merytoryczną wszystkich zadań tzn. od 1 do 8 (wskazanych w opisie stanu faktycznego), które wykonuje zgodnie z Wytycznymi Ministerstwa dotyczącymi kwalifikowalności wydatków. Zgodnie z Wytycznymi kwalifikowalności kosztów, rozliczenie kosztów pracy własnej następuje według stawki godzinowej, która została określona w wysokości 60,00 zł (sześćdziesiąt złotych 00/100) za 1 (jedną) godzinę pracy, co stanowi średnią wartość roboczogodziny liczoną dla ekspertów całego partnerstwa. Podstawę do dokonania przez Beneficjenta przelewu środków z dotacji na zrefundowanie kosztów pracy własnej stanowi wewnętrzny dokument księgowy (nota księgowa), wystawiona przez Wnioskodawczynię, zawierający szczegółowy opis wszystkich wydatków własnych przeznaczonych na realizację poszczególnych zadań z Projektu oraz ich wartość, stanowiąca iloczyn ilości godzin pracy i ustalonej stawki 1 roboczogodziny.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis oraz przytoczone przepisy prawne należy wskazać, że środki, które Wnioskodawczyni otrzyma tytułem zwrotu kosztów pracy własnej w związku z realizacją projektu finansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego oraz z budżetu państwa stanowić będzie dla Wnioskodawczyni przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Środki te, jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, w części stanowiącej dotację z budżetu państwa od 2017 r. nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem od 1 stycznia 2017 r. są wyłączone ze zwolnienia określonego w tym przepisie. Natomiast środki w części pochodzącej ze środków europejskich wypłacanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego, przeznaczone na pokrycie kosztów pracy własnej, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych środków otrzymanych z dotacji przeznaczonych na zwrot kosztów pracy własnej jest nieprawidłowe.

Końcowo zaznaczyć należy, że tut. Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i Jej stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności faktycznych podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43 300 Bielsko Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej