Realizacja uprawnień wynikających z programu motywacyjnego, a obowiązki płatnika niebędącego świadczeniodawcą.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest:

•prawidłowe w zakresie, w jakim stwierdzają Państwo, że nie mają statusu płatnika podatku, ponieważ nie są „świadczeniodawcą”;

•nieprawidłowe w zakresie, w jakim uzasadniają Państwo brak swoich obowiązków jako płatnika kwalifikacją podatkową świadczeń uzyskiwanych przez pracowników (kwalifikacja podatkowa świadczeń, które nie pochodzą od Spółki nie ma znaczenia dla kwestii istnienia jej obowiązków jako płatnika).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z uczestnictwem Państwa pracowników w programie motywacyjnym. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca należy do międzynarodowej Grupy X (której nadrzędnym podmiotem jest spółka X N.V. z siedzibą w Holandii), która jest właścicielem międzynarodowych inwestycji e-commerce firmy Y Ltd. z siedzibą w Republice Południowej Afryki (dalej w całości zwanej „Grupą” lub „Y”). Y jest globalną grupą działającą w branży (...), a także jednym z największych (...).

Pracownicy m.in. polskich podmiotów Grupy, w tym Wnioskodawcy, zostali objęci programami motywacyjnymi opartymi na kapitale (ang. Share Appreciation Rights, dalej zwanymi Planami SAR), wdrożonymi na poziomie Y. Plany SAR mają stanowić zachętę finansową dla pracowników mogących przyczynić się do sprawnego zarządzania i wzrostu wartości poszczególnych podmiotów tworzących Grupę oraz zapewnić zmniejszenie odpływu wykwalifikowanej kadry.

W ramach Planów SAR wybranym pracownikom Grupy, w tym również pracownikom Spółki Polskiej (dalej jako „Uczestnicy”), przyznawane są jednostki Share Appreciation Rights (dalej jako „Jednostki SAR”), których wartość na moment przyznania dla Uczestnika jest zerowa ze względu na fakt, że może on uzyskać korzyść z tytułu uczestnictwa w Planie SAR jedynie w wypadku wzrostu wartości w okresie pomiędzy przyznaniem jednostki a jej rozliczeniem (w momencie przyznania Jednostki SAR Uczestnikowi nie reprezentuje ona dla niego żadnej wymiernej wartości).

Zdaniem Wnioskodawcy Jednostki SAR mogą być zaklasyfikowane jako pochodne instrumenty finansowe, o których mowa w art. 5a pkt 13 Ustawy o PIT. Jednostki SAR reprezentują bowiem prawo Uczestnika do uzyskania w przyszłości wartości finansowej (kwoty wypłaty pieniężnej) pozostającej w bezpośredniej relacji do wzrostu wartości Grupy w okresie między przyznaniem Jednostek SAR danemu Uczestnikowi a realizacją przez tego Uczestnika praw wynikających z Jednostek SAR. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, Jednostki SAR mogą stanowić pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu prawa polskiego. Wnioskodawcy nie jest znana klasyfikacja Jednostek SAR na gruncie prawa RPA. Jednakże przyznanie Jednostek SAR stanowi jedynie przyrzeczenie potencjalnej możliwości uzyskania w przyszłości korzyści majątkowych. Co więcej, sama Jednostka SAR nie ma żadnej wartości, ponieważ Uczestnik nie może jej zbyć, zastawić, ani przekazać odpłatnie. Brak jest również możliwości ustalenia wartości rynkowej przedmiotowych Jednostek SAR. Jednostki SAR nie dają również Uczestnikom żadnych praw korporacyjnych i nie uprawniają do czerpania jakichkolwiek innych korzyści (np. prawa do dywidend).

Prawo realizacji Jednostek SAR będzie przysługiwało wyłącznie po spełnieniu określonych warunków (jak opisano dalej). Stąd w momencie przyznania Uczestnikom Jednostek SAR nie można stwierdzić, czy ich realizacja przyniesie Uczestnikom wymierne korzyści ekonomiczne, a tym bardziej oszacować ich wartości.

Przystąpienie do Planów SAR przez Uczestników ma charakter dobrowolny.

Za wdrożenie i administrowanie Planami SAR odpowiedzialny jest w Grupie Komitet (...) (zwany dalej jako „Komitet”). Zadaniem Komitetu jest w szczególności przyznawanie w imieniu Y jednostek SAR Uczestnikom oraz obsługa i administracja Planami SAR. Z kolei Spółka dedykowana do obsługi wypłat realizowanych pracownikom w ramach Planów SAR to Spółka X Z B.V. z siedzibą w Holandii, będąca jednostką zależną od Y (dalej jako „Spółka Holenderska”). Spółka Holenderska dokonuje wypłat w związku z realizacją Jednostek SAR na rzecz Uczestników, a Spółka Polska zostaje obciążona przez Spółkę Holenderską ich kosztami.

Może się zdarzyć, że Polska Spółka będzie wykonywała pewne obowiązki techniczno-administracyjne związane z zarządzaniem Planami SAR (takie jak określenie obowiązującego kursu przeliczeniowego dla wypłat dla Uczestników oraz wsparcie w przekazywaniu numerów rachunków bankowych do realizacji wypłat pieniężnych). Należy wskazać, że ww. obowiązki dotyczą wyłącznie wsparcia administracyjnego i w żadnym zakresie nie obejmują podejmowania decyzji w zakresie udziału Uczestników w Planach SAR.

Prawo do uczestnictwa w Planach SAR może zostać przyznane pracownikom spółek wchodzących w skład Grupy, w tym pracownikom Spółki Polskiej. Uczestnik Planów SAR otrzymuje pisemną informację (dalej jako „Letter of Grant”) o liczbie przyznanych Jednostek SAR oraz dniu ich przyznania (dalej jako „Date of Grant”). Uczestnik zgodnie z ustaloną procedurą potwierdza uczestnictwo w Planach SAR w terminie 30 dni od otrzymania Letter of Grant przyznającego Jednostki SAR.

Uprawnienie do udziału w Planach SAR nie wynika z umów o pracę zawartych z Wnioskodawcą, nie jest też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach wewnętrznych obowiązujących w Spółce Polskiej, m.in. regulaminie pracy, regulaminie wynagradzania itp. Jego źródłem jest przekazany Uczestnikom przez Spółkę Holenderską Letter of Grant oraz Plany SAR wdrożone w Grupie (w tym Spółce Polskiej). Tak jak wspomniano powyżej, Komitet przyznaje Jednostki SAR Uczestnikom, niemniej jednak Spółka Polska lub inna spółka Y może rekomendować Komitetowi osoby, które mogą być objęte Planami SAR. Spółka Polska i Spółka Holenderska zawarły umowę Intercompany Agreement (dalej: „Umowa”), która ustala zasady partycypowania Spółki Polskiej w finansowaniu realizacji praw wynikających z przyznanych Jednostek SAR na rzecz Uczestników.

Po upływie zdefiniowanego okresu Uczestnik uzyskuje uprawnienie do realizacji praw wynikających z Jednostek SAR („Vesting Date”). Określona jest także ostateczna data realizacji Jednostek SAR, po upływie której przyznane jednostki SAR wygasną („Expiry Date”). Realizacja przez Uczestnika może nastąpić następująco:

•1/4 przyznanych Jednostek SAR po 1-szej rocznicy „Date of Grant”,

•2/4 przyznanych Jednostek SAR po 2-giej rocznicy „Date of Grant”,

•3/4 przyznanych Jednostek SAR po 3-ciej rocznicy „Date of Grant”,

•całość przyznanych Jednostek SAR po upływie 4-tej rocznicy „Date of Grant”.

Realizacja nie może nastąpić po wygaśnięciu Jednostek SAR, czyli po „Expiry Date”.

Zgodnie z postanowieniami Planów SAR Jednostki SAR pozostawione do dyspozycji Uczestnika są realizowane poprzez wypłatę pieniężną reprezentującą wzrost wartości Jednostek SAR, pozostającą w relacji do wzrostu wartości Grupy. Wypłaty pieniężne w związku z realizacją Jednostek SAR są dokonywane na rachunki bankowe Uczestników przez Spółkę Holenderską i refakturowane na Polską Spółkę.

Sam fakt przystąpienia do Planów SAR nie powoduje powstania żadnych korzyści po stronie Uczestników, jak również nie daje gwarancji uzyskania takich korzyści później. W szczególności nie daje Uczestnikom praw akcjonariusza do akcji X N.V. czy Y Ltd., w tym prawa do dywidendy. Potencjalna korzyść finansowa zależy bowiem od wzrostu wartości określonych podmiotów Grupy.

Realizacja praw wynikających z Jednostek SAR ma charakter warunkowy. Uczestnik, co do zasady, utraci prawo realizacji praw z Jednostek SAR, jeśli ustanie jego stosunek pracy ze spółką z Grupy z przyczyn leżących po stronie pracownika (wypowiedzenie stosunku pracy), bądź też na skutek zwolnienia dyscyplinarnego pracownika. Jeżeli jednak zmiana zatrudnienia nastąpi pomiędzy spółkami Y (tj. w ramach Grupy), prawo do realizacji praw – wynikających z Jednostek SAR przez Uczestnika – zostaje zachowane z jednoczesnym uwzględnieniem braku wzrostu wartości tych jednostek jako odnoszących się do pracy w innej spółce Y, na której wzrost Uczestnik już nie będzie wpływał. W przypadku natomiast ustania stosunku pracy z Uczestnikiem z przyczyn obiektywnych (np. choroba), przejścia Uczestnika na emeryturę, śmierci Uczestnika lub z innych przyczyn uznanych przez Y, prawa wynikające z Jednostek SAR podlegają realizacji na rzecz Uczestnika.

Z perspektywy Y wdrożenie Planów SAR ma na celu zmotywowanie kluczowych pracowników poszczególnych spółek do większego zaangażowania w rozwój poszczególnych podmiotów tworzących Grupę, a w konsekwencji do wzrostu jej wartości. Jednocześnie, na poziomie poszczególnych podmiotów tworzących Grupę (w tym Wnioskodawcy), celem Planów SAR jest m.in.:

•utrzymanie wyróżniających się i strategicznych z perspektywy działalności Spółki Polskiej pracowników,

•wzrost motywacji do pracy pracowników, których wkład w największym stopniu determinuje wyniki finansowe Spółki Polskiej,

•związanie ze sobą wyróżniających się i strategicznych z perspektywy działalności Spółki Polskiej pracowników w dłuższej perspektywie.

W rezultacie partycypowanie przez kluczowych pracowników Spółki Polskiej w Planach SAR ma, z perspektywy Wnioskodawcy, prowadzić do zwiększenia rentowności prowadzonej działalności.

Spółka Holenderska obciąża Spółkę Polską następującymi kosztami:

•kosztami realizacji praw wynikających z Jednostek SAR przyznanych w ramach Planów SAR na rzecz Uczestników zatrudnionych w Spółce Polskiej; zgodnie z Umową Spółka Holenderska dokonuje wypłat w związku z realizacją Jednostek SAR przez Uczestników, a Spółka Polska zostaje obciążona przez Spółkę Holenderską tymi kosztami;

•kosztami związanymi z administrowaniem i zarządzaniem Planami SAR (czynności administracyjno-prawne), określonymi jako ryczałtowa kwota za pracownika objętego Planami SAR za rok.

Powyższe koszty są dokumentowane stosownymi fakturami.

Podsumowując, przyznanie przez Komitet pracownikom Spółki Polskiej Jednostek SAR następuje w imieniu Y, a jego źródłem są Plany SAR wdrożone w Grupie, mające zastosowanie do jej pracowników, w tym do Spółki Polskiej. Podkreślenia wymaga również, że uprawnienie do udziału w Planach SAR nie wynika z umów o pracę zawartych z Wnioskodawcą, nie jest też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach wewnętrznych obowiązujących w Spółce Polskiej, m.in. regulaminie pracy, regulaminie wynagradzania itp.

Stan faktyczny będący przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczy obowiązującego stanu prawnego.

Pytanie

Czy w związku z uczestnictwem w Planach SAR przychód Uczestników powstanie dopiero w momencie realizacji Jednostek SAR, tj. otrzymania wypłat i będzie stanowił przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 Ustawy o PIT w związku z art. 10 ust. 4 Ustawy o PIT oraz czy w rezultacie na Spółce Polskiej nie będą ciążyć obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 8 Ordynacji podatkowej, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z cytowanym przepisem, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

•obliczenie,

•pobranie,

•wpłacenie,

–podatku, zaliczki lub raty.

Przechodząc na grunt przepisów Ustawy o PIT, zgodnie z art. 9 ust. 1, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 9 ust. 2 Ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Katalog źródeł przychodów zawiera art. 10 Ustawy o PIT. W ustępie pierwszym tego przepisu jako źródło przychodu wymieniono m.in. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę (pkt 1).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Art. 11 ust. 2 Ustawy o PIT stanowi, że wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W świetle art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 31 Ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 Ustawy o PIT płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35 Ustawy o PIT, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 Ustawy o PIT płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74, 148 i 152-154. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Na podstawie treści przywołanych powyżej przepisów należałoby stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika określonych w art. 31 Ustawy o PIT dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania wypłaty świadczeń przez ten podmiot kwalifikowanych jako przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy.

Jako że przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia stosunku pracy, aby odpowiednio zakwalifikować wypłacone świadczenie jako przychód ze źródła określonego jako „stosunek pracy” należałoby odwołać się do przepisów Kodeksu pracy. Kodeks pracy reguluje prawa i obowiązki objęte stosunkiem pracy w odniesieniu do wszystkich pracowników, bez względu na podstawę prawną ich zatrudnienia. Oznaczałoby to, że wypłata świadczenia kwalifikowana jako przychód ze stosunku pracy musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego dane świadczenie.

W świetle przytoczonych przepisów należałoby zatem stwierdzić, że otrzymane przez Uczestników od Spółki Holenderskiej świadczenia związane z realizacją Jednostek SAR nie powinny zostać uznane za przychód pochodzący ze stosunku pracy. Prawo do tych świadczeń nie wynika bowiem ze stosunku pracy łączącego Uczestnika ze Spółką Polską. Przychód taki, w ocenie Wnioskodawcy, ocenić należy jako świadczenie otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy Uczestnika stosunek pracy. Przedstawioną argumentację dodatkowo potwierdza fakt, że uprawnienie do uczestnictwa w Planach SAR nie wynika z umów o pracę zawartych z Wnioskodawcą, nie jest też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach obowiązujących w Spółce Polskiej, m.in. regulaminie pracy, regulaminie wynagradzania itp. Jego źródłem jest przekazany Uczestnikom przez Spółkę Holenderską Letter of Grant oraz Plany SAR obowiązujące we wszystkich spółkach z grupy Y/X.

W tym miejscu należy również zaznaczyć, że to Komitet przyznaje Jednostki SAR Uczestnikom, a Spółka Polska lub inna spółka z grupy Y/X może zarekomendować Komitetowi osoby, które mogą być objęte Planami SAR. Niemniej jednak Spółka Polska nie jest administratorem Planów SAR. Jak wskazano powyżej, jakiekolwiek świadczenia wynikające z Planów SAR nie są przedmiotem umów o pracę zawartych z Wnioskodawcą oraz nie są objęte regulaminem pracy czy regulaminem wynagradzania Spółki Polskiej. Ostatecznie jednak Spółka Polska zostanie obciążana przez Spółkę Holenderską kosztami Planów SAR w odniesieniu do Uczestników.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie jest organizatorem ani administratorem Planów SAR. Ponadto Wnioskodawca nie dokonuje żadnych świadczeń na rzecz Uczestników w związku z ich partycypowaniem w Planach SAR. Uwzględniając wskazaną we wniosku argumentację, w tym w szczególności brak możliwości zakwalifikowania świadczeń z Planów SAR jako przychodu ze stosunku pracy w świetle Ustawy o PIT, zdaniem Wnioskodawcy nie ma jakichkolwiek podstaw do uznania Spółki Polskiej za płatnika w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT w zakresie świadczeń pozostawionych do dyspozycji Uczestników w ramach Planów SAR. Bez znaczenia pozostaje fakt, że wspomniane świadczenia stanowią formę wypłat pieniężnych.

Ponadto – w opinii Wnioskodawcy – dla przedmiotowej kwalifikacji przychodu bez znaczenia pozostanie także fakt, iż to Spółka Polska będzie ponosiła ekonomiczny ciężar partycypowania Uczestników w Planach SAR organizowanych przez Spółkę Holenderską. Okoliczność ta nie zmienia bowiem zasadniczej kwalifikacji świadczenia uzyskiwanego nie od Spółki Polskiej, ale od zagranicznego podmiotu, z którym Uczestników nie wiąże żaden stosunek pracy, tj. Spółki Holenderskiej.

Podsumowując, na prawidłowość interpretacji ww. przepisów wskazują następujące okoliczności:

1.Nabycie prawa do uczestnictwa w Planach SAR nie jest elementem umowy o pracę i nie wynika z jej zawarcia;

2.Pracownikom Polskiej Spółki prawo uczestnictwa w Planach SAR przyznaje odrębny pomiot, który nie jest pracodawcą Uczestnika;

3.Warunki uczestnictwa w Planach SAR nie stanowią elementu umowy o pracę Uczestnika, ani nie są zapisane w dokumentach wewnętrznych Polskiej Spółki (np. regulaminie pracy, regulaminie wynagradzania);

4.Liczba i wartość otrzymanych przez Uczestników Jednostek SAR nie jest częścią oraz nie wpływa na wysokość wynagrodzenia Uczestników ze stosunku pracy, jakie otrzymują oni od Spółki Polskiej,

5.Warunkiem niezbędnym do otrzymania przysporzenia z Planu SAR jest fakt nie tyle zatrudnienia w Polskiej Spółce, co pozostawania zatrudnianym w jednej ze spółek Grupy.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że otrzymanie przez Uczestników przysporzenia majątkowego, jakkolwiek może zostać uznane za pozostające w pewnym związku z faktem zatrudnienia Uczestnika, to jednak źródłem przysporzenia majątkowego Uczestnika nie jest sam stosunek pracy w Polskiej Spółce. Są nim natomiast Plany SAR ustanowione przez Y oraz dokumenty przekazane Uczestnikowi (Letter of Grant). Skoro zatem przychód nie pochodzi ze stosunku pracy, stąd również nie ma zastosowania w okolicznościach faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT.

Powyżej zaprezentowane stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje indywidualne wydane w podobnych stanach faktycznych oraz wyroki sądów administracyjnych m.in.:

–w interpretacji z dnia 4 stycznia 2017 r., sygn. 1462-IPPB2.4511.685.2016.2 wskazano, że:

Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej (w przedmiotowej sprawie od spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych) – nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania został określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem (spółką z grupy kapitałowej) nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy pomimo, że Wnioskodawca ponosi koszty uczestnictwa pracowników Programu motywacyjnego (...).

–w interpretacji indywidualnej wydanej 19 września 2018 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak 0114-KDIP3-2.4011.400.2018.2.AK1, w której organ stwierdził, że:

W takiej sytuacji nie można stwierdzić, że świadczenia pracowników związane z uczestnictwem w grupowych programach motywacyjnych, zarówno w Planie Employee Stock Option Plan, jak i Phantom Share Plan, są przez nich uzyskiwane od Wnioskodawcy jako pracodawcy. Podmiotem przekazującym opisane świadczenia jest spółka dominująca z siedzibą w Holandii, jako świadczeniodawca Programu motywacyjnego. W szczególności, przedstawione okoliczności faktyczne sprawy nie dają podstaw do uznania, że spółka z siedzibą w Holandii, jako spółka dominująca realizuje na rzecz pracowników Wnioskodawcy świadczenia "zlecone", "zorganizowane" przez Wnioskodawcę. Skoro Wnioskodawca nie jest podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń na rzecz pracowników, po stronie Wnioskodawcy nie powstają obowiązki płatnika określone w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych świadczeń po stronie pracowników Wnioskodawcy jako podatników.

–w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2019 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.557.2018.3.MG wskazano, że:

Pracownicy Spółki otrzymują nieodpłatnie od podmiotu trzeciego (spółki amerykańskiej) jednostki uprawniające do wypłat gotówkowych, do których nie mają zastosowania uregulowania zawarte w art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., ponieważ przedmiotowe jednostki nie stanowią papierów wartościowych ani pochodnych instrumentów finansowych, o których mowa w tym przepisie. Wypłaty gotówkowe dokonywane przez spółkę amerykańską, również za pośrednictwem polskiej Spółki nie stanowią dla pracowników Spółki przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy, a tym samym na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika w rozumieniu art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody pracowników Spółki z tytułu wypłat gotówkowych w ramach realizacji postanowień przedmiotowych Planów należy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakwalifikować jako przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

–w wyroku NSA z dnia 9 kwietnia 2015 r. (II FSK 730/13), w którym Sąd wskazał, że:

nawet refinansowanie (ex post) przez krajową spółkę określonej części wydatków, organizowanych przez inną spółkę planów udostępniania na dogodnych zasadach akcji podmiotu zagranicznego nie świadczy też samodzielnie, że jest to wynikające ze stosunku pracy, w szczególności warunków pracy, płacy i ewentualnie innych świadczeń wymagalnych od pracodawcy, świadczenie ponoszone za uprawnionych pracowników.

W konsekwencji na Spółce Polskiej jako pracodawcy nie będą zatem ciążyć jakiekolwiek obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 Ustawy o PIT, w zakresie deklarowania oraz rozliczania dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych dochodów wynikających z udziału Uczestników Polskiej Spółki w opisanych w stanie faktycznym Planach SAR.

Jak wskazano w opisie sprawy, zdaniem Wnioskodawcy Jednostki SAR mogą być zaklasyfikowane jako pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu prawa polskiego.

Stosownie do treści art. 5a pkt 13 Ustawy o PIT, za pochodne instrumenty finansowe uważa się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Ustawa z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, tekst jedn. Dz.U. z 2017 r. poz. 1768 ze zm., dalej jako: „uoif”).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i uoif, instrumentami finansowymi są m.in. opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Z kolei według art. 3 pkt 28a uoif, przez instrumenty pochodne należy rozumieć opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, uprawnień do emisji, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Nabywca pochodnego instrumentu finansowego jest uprawniony do uzyskania świadczenia, zaś jego wystawca jest zobowiązany do realizacji zobowiązania w określonym terminie i na określonych warunkach, wyznaczanych w odniesieniu do wartości aktywów, na którym oparty został pochodny instrument finansowy. Jedyną formą realizacji pochodnego instrumentu finansowego jest zapłata odpowiedniej kwoty rozliczenia.

Z powyższego wynika zatem, iż instrumentem bazowym dla pochodnych instrumentów finansowych mogą być również wskaźniki finansowe wpływające na wartość spółki/grupy. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Jednostki SAR mogą być uznane zarówno jako:

a)instrument pochodny w rozumieniu art. 3 pkt 28a uoif, ze względu na to, że Jednostka SAR jest prawem majątkowym, którego cena (tj. wartość wypłaty z tytułu realizacji Jednostek SAR) zależy bezpośrednio od wartości grupy, która wynika z jej wskaźników finansowych; i tym samym jako

b)instrument finansowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i uoif, gdyż Jednostka SAR jest (jak wskazano powyżej w punkcie a) instrumentem pochodnym, którego instrumentem bazowym są wskaźniki finansowe wpływające na wartość grupy i jest ono wykonywane przez rozliczenie pieniężne.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że realizacja praw wynikających z Jednostek SAR ma charakter realizacji pochodnego instrumentu finansowego. Jednostki SAR reprezentują bowiem prawo Uczestnika do uzyskania wartości finansowej (kwoty pieniężnej) pozostającej w bezpośredniej relacji do wzrostu wartości grupy (wskaźnika finansowego) w okresie między przyznaniem Jednostek SAR danemu Uczestnikowi („Grant”) a realizacją przez tego Uczestnika praw wynikających z Jednostek SAR. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy definicja pochodnego instrumentu finansowego z art. 5a pkt 13 Ustawy o PIT jest spełniona.

Z drugiej strony jednak same Jednostki SAR nie mają wartości ekonomicznej, bowiem Uczestnik Planu nie ma możliwości ich zbycia, przeniesienia na inną osobę, zastawienia. Nie ma możliwości dokonania wyceny takich Jednostek i ustalenia ich ceny rynkowej (ponieważ są niezbywalne i nie ma rynku ich sprzedaży).

Jednostki SAR nie dają również Uczestnikom żadnych praw korporacyjnych i nie uprawniają do czerpania jakichkolwiek korzyści (np. prawo do dywidend). Samo przyznanie Jednostek SAR stanowi jedynie przyrzeczenie potencjalnej możliwości uzyskania w przyszłości korzyści majątkowych i to wyłącznie po spełnieniu określonych warunków. Jeśli się nie ziszczą Uczestnik nie otrzyma żadnej wypłaty. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przyznanie Uczestnikom Jednostek SAR nie spowoduje powstanie po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie ich przekazania Uczestnikom.

Takie stanowisko znajduje swoje odzwierciedlenie w wielu orzeczeniach, w których Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje na brak powstania przychodu w chwili otrzymania preferencyjnych akcji w ramach programu motywacyjnego, lecz dopiero w chwili zbycia akcji, co można odnieść również do sytuacji przyznania Jednostek SAR. Powyższe stanowisko jest również potwierdzone w indywidualnych interpretacjach podatkowych.

Wyrok II FSK 2331/14 z 10 listopada 2016 r.:

W momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Cechą akcji jest to, iż generują one przychód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia – w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie.

Uznanie, że przychód powstaje w momencie realizacji opcji przez nabycie akcji po cenie wynikającej z opcji oraz, że dochodem z tej czynności jest wartość rynkowa akcji pomniejszona o cenę nabycia zapłaconą w rzeczywistości prowadziłoby do opodatkowania wartości wyrażonej w pieniądzu, której podatnik w momencie uzyskania akcji nie osiągnął. Otrzymanie akcji nie daje żadnych korzyści, ponieważ akcje są takim składnikiem majątku, który przychód może dać dopiero w momencie ich zbycia w drodze sprzedaży lub zamiany ewentualnie innych czynności.

Wyrok II FSK 2332/14 z 10 listopada 2016 r.:

Otrzymanie akcji nie daje żadnych korzyści, ponieważ akcje są takim składnikiem majątku, który przychód może dać dopiero w momencie ich zbycia w drodze sprzedaży lub zamiany (ewentualnie innych czynności). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego dopiero zbycie akcji pozwala ustalić, jaki dochód podatnik osiągnął przez to, że nabył akcje w drodze programu motywacyjnego, a następnie zbył te akcje. Nabycie akcji samo przez się nie daje żadnego przychodu. W praktyce wygląda to tak, że w chwili nabycia akcji podatnik nie wie, jaki uzyska przychód bowiem okaże się to dopiero w przyszłości.

Skoro zatem przychód nie powstaje w chwili nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego nabycia papieru wartościowego jakim jest akcja, tym bardziej nie powinno skutkować powstaniem przychodu przyznanie jednostek SAR, które dopiero w przyszłości będzie uprawniało do otrzymania kwoty wypłaty pieniężnej i które nie inkorporuje w sobie dodatkowych uprawnień korporacyjnych jak akcja. Jednocześnie jednostki SAR spełniają cechę potencjalności i stanowią jedynie przyrzeczenie potencjalnej możliwości uzyskania w przyszłości korzyści majątkowych.

Interpretacja podatkowa z dnia 14 października 2019 r., sygn. 0114-KDIP3 2.4011.489.2019.1.MZ:

Przyznanie Wnioskodawcy Jednostek Planu w ramach Planu Motywacyjnego nie skutkuje/nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Realizacja Jednostek Planu i w konsekwencji otrzymanie przez Wnioskodawcę świadczenia pieniężnego oraz wypłata na rzecz Wnioskodawcy Quasi Dywidendy wiążą się/będą wiązały się dla Wnioskodawcy z powstaniem przychodu z tzw. innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 podatku dochodowym od osób fizycznych, który to przychód Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany wykazać i rozliczyć w zeznaniu rocznym składanym za rok podatkowy, w którym ten przychód uzyskano.

W świetle art. 10 ust. 4 Ustawy o PIT, przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b uoif, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

W rezultacie, zgodnie z brzmieniem powyższego przepisu, nawet jeśli przychód z tytułu realizacji Jednostek SAR zostanie zaliczony do źródła kapitały pieniężne jako przychód z tytułu realizacji pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, to należy go zaliczyć do tego źródła przychodów, w ramach którego świadczenie związane z realizacją Jednostek SAR zostało uzyskane. W opinii Wnioskodawcy będzie to przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT.

Art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania przysporzenia przez Uczestników w związku z realizacją Jednostek SAR, takie przysporzenie majątkowe powinno zostać zakwalifikowane jako przychód z tzw. „innych źródeł”, o których mowa w cytowanym powyżej art. 20 Ustawy o PIT. Wskazane przychody będą bowiem otrzymane przez Uczestników od podmiotu, z którym nie łączy ich stosunek pracy (tj. od Spółki Holenderskiej).

Wobec powyższego, na Spółce Polskiej – jako pracodawcy – nie będą ciążyć jakiekolwiek obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 Ustawy o PIT, w zakresie deklarowania oraz rozliczania dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych dochodów wynikających z udziału Uczestników Polskiej Spółki w opisanych w stanie faktycznym Planach SAR.

Podkreślić przy tym należy, iż Uczestnicy będą zobowiązani samodzielnie wykazać taki przychód na właściwym formularzu, w swoim rocznym rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Podsumowując, Spółka Polska stoi na stanowisku, że przychód Uczestników powstaje dopiero w momencie realizacji Jednostek SAR i nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT. Stanowi on bowiem przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 Ustawy o PIT w związku z art. 10 ust. 4 Ustawy o PIT i w związku z tym na Spółce Polskiej nie będą ciążyć obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 poz. 1540 ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W świetle art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 poz. 1128 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych (…).

Ustawa przewiduje przy tym dwa „tryby” zapłaty/poboru podatku dochodowego od osób fizycznych:

–tzw. samoobliczenie (samowymiar) i zapłatę podatku przez podatnika;

–obliczenie i pobór podatku przez płatnika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych spoczywa na podatnikach. W odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została jednak wyłączona przez ustawodawcę, poprzez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w art. 31, 33, 34, 35, 41 i 42e. Wymienione przepisy nakładają obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. na:

–osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy” – w odniesieniu do uzyskiwanych od tych zakładów pracy przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, a także wypłacanych przez nie zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego oraz wypłat z nadwyżki bilansowej (art. 31);

–osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej – w odniesieniu do dokonywanych na rzecz osób określonych w art. 3 ust. 1 świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 (art. 41 ust. 1);

–osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej – w odniesieniu do dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art.29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21 (art. 41 ust. 4).

Ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

–określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

–określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach spoczywają obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązku płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) – uzyskujący świadczenie (podatnik). Udzieleniem świadczenia jest przy tym zarówno sytuacja, gdy świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika, jak również sytuacja, gdy świadczenie jest realizowane przez podmiot trzeci, ale jest „zlecane”, „organizowane” przez płatnika (czyli w istocie pochodzi od płatnika).

W szczególności, w odniesieniu do powołanego art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nadającego status płatnika podatku „zakładom pracy”, należy podkreślić, że przepis ten dotyczy:

–przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy uzyskiwanych od zakładów pracy oraz

–zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy.

Analiza treści ww. przepisu wymaga wskazania, że ogólne określenie „przychodów” zawiera art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pojęcie przychodu wiąże się zatem z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się, w myśl art. 12 ust. 1 ustawy:

wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z art. 12 ust. 1 ustawy, przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy rozumiane są przez ustawodawcę szeroko. Pojęcie to obejmuje zarówno świadczenia pieniężne, jak i wartość świadczeń niepieniężnych, w tym świadczeń nieodpłatnych. W szczególności ustawodawca nie ogranicza omawianego pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych zawarty w powołanym przepisie ma charakter przykładowego wyliczenia (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”).

O tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Nie ma natomiast znaczenia, z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników – czy pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych czy pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W analizowanym przypadku Spółka rozważa, czy spoczywają na niej obowiązki płatnika wynikające z art. 31 i obowiązki informacyjne określone w art. 39 ustawy w związku z udziałem jej pracowników w Planach SAR o charakterze motywacyjnym, utworzonych przez Y Ltd. i X N.V. – spółek z Grupy, do której należy Wnioskodawca.

W pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy pracownicy Wnioskodawcy otrzymują opisane świadczenia od Wnioskodawcy czy od innych podmiotów (Y Ltd., X N.V.). Obowiązki płatnika po stronie Wnioskodawcy mogłyby bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielenia przez niego świadczeń na rzecz pracowników.

Świadczeniami, do których odnosi się Wnioskodawca, uzyskiwanymi przez pracowników w związku z ich uczestnictwem w Planach, są:

1)przyznane pracownikom jednostki uczestnictwa w Planach SAR;

2)wypłaty pieniężne w związku z realizacją tych jednostek.

Jak wskazano w opisie sprawy:

–Pracownicy Wnioskodawcy zostali objęci programami motywacyjnymi wdrożonymi na poziomie Y;

–przystąpienie do Planów SAR przez Uczestników ma charakter dobrowolny;

–za wdrożenie i administrowanie Planami SAR odpowiedzialny jest Komitet (...), którego zadaniem jest w szczególności przyznawanie w imieniu Y jednostek SAR Uczestnikom oraz obsługa i administracja Planami;

–Spółką dedykowaną do obsługi wypłat realizowanych pracownikom w ramach Planów jest Spółka X Z B.V. z siedzibą w Holandii;

–Spółka Holenderska dokonuje wypłat w związku z realizacją Jednostek SAR na rzecz Uczestników, a Spółka Polska zostaje obciążona przez ww. Podmiot ich kosztami;

–Spółka Polska może wykonywać obowiązki techniczno-administracyjne związane z zarządzaniem Planami SAR, jednak w żadnym zakresie wsparcie to nie obejmuje podejmowania decyzji co do udziału Uczestników w Planach;

–Polska Spółka lub inna spółka z Grupy może rekomendować Komitetowi osoby, które mogą być objęte Planami SAR;

–zasady partycypowania Spółki Polskiej w finansowaniu realizacji praw wynikających z przyznanych Jednostek SAR ustala umowa zawarta pomiędzy Polską Spółką a Spółką Holenderską;

–uprawnienie Uczestników do udziału w Planach nie wynika z umów o pracę zawartych z Wnioskodawcą, nie jest też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach wewnętrznych obowiązujących w Polskiej Spółce, m.in. w regulaminie pracy, regulaminie wynagradzania;

–źródłem uprawnienia do udziału w Planach SAR jest przekazany Uczestnikom przez Spółkę Holenderską Letter of Grant oraz Plany wdrożone w Grupie.

W takiej sytuacji świadczenia pracowników związane z uczestnictwem w programach nie są przez nich uzyskiwane od Wnioskodawcy. W szczególności Y Ltd. i X N.V. nie realizują na rzecz pracowników Wnioskodawcy świadczeń „zleconych”, „zorganizowanych” przez Wnioskodawcę.

Skoro Wnioskodawca nie jest podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń na rzecz pracowników, nie powstaną po jego stronie obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. W szczególności, świadczenia opisane we wniosku nie są objęte zakresem zastosowania art. 31 omawianej ustawy, a tym samym również art. 39 (obowiązki informacyjne). Brak obowiązków Spółki jako płatnika jest przy tym niezależny od kwalifikacji podatkowej opisanych świadczeń (tj. przyznania jednostek uczestnictwa i uzyskania wypłat pieniężnych w związku z realizacją tych jednostek) po stronie uczestników programu (jej pracowników) jako podatników.

Wnioskodawca prawidłowo zatem wskazał, że nie jest płatnikiem podatku w odniesieniu do świadczeń uzyskiwanych przez pracowników w związku z ich uczestnictwem w programach i prawidłowo uzasadnił tę ocenę argumentem, że problemowe świadczenia nie pochodzą od niego (Wnioskodawca nie jest świadczeniodawcą w ramach opisanych programów).

Nieprawidłowym elementem stanowiska Wnioskodawcy jest natomiast użycie argumentów dotyczących kwalifikacji podatkowej świadczeń uzyskiwanych przez podatników (stwierdzenia braku powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na moment przyznania jednostek uczestnictwa i uznania wypłat pieniężnych związanych z realizacją jednostek SAR za przychody wraz z określeniem ich źródła). Argumenty te nie dotyczą sytuacji podatkowej Wnioskodawcy. Skoro Wnioskodawca nie jest świadczeniodawcą, to dla jego obowiązków wynikających z prawa podatkowego nie ma znaczenia charakter podatkowy świadczeń, które jego pracownicy uzyskują od innych podmiotów.

W sytuacji, gdy podmiot występuje z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jako potencjalny płatnik, to z tej perspektywy (indywidualnej sprawy wnioskodawcy jako potencjalnego płatnika) ocena sytuacji faktycznych w pierwszej kolejności wymaga ustalenia, czy wnioskodawca jest świadczeniodawcą świadczeń, w odniesieniu do których rozważa rolę płatnika:

1)jeśli tak – kolejnym krokiem powinno być ustalenie, czy świadczenia realizowane przez wnioskodawcę mieszczą się w kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na świadczeniodawcy spoczywają obowiązki płatnika podatku;

2)jeśli nie – indywidualna sprawa wnioskodawcy jest wyjaśniona (kwestia kwalifikacji podatkowej świadczeń po stronie ich odbiorców nie jest indywidualną sprawą wnioskodawcy, więc nie może być przedmiotem wydanej dla niego interpretacji indywidualnej).

Wobec powyższego, przedmiotem tej interpretacji jest wyłącznie uznanie, że Wnioskodawca nie ma obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do świadczeń uzyskiwanych przez jego pracowników w związku z ich uczestnictwem w programach o charakterze motywacyjnym.

Interpretacja nie rozstrzyga natomiast, czy uzyskiwanie przez pracowników Wnioskodawcy świadczeń w związku z opisanymi programami powoduje po ich stronie obowiązki podatkowe. W szczególności interpretacja ta nie rozstrzyga, czy uzyskane świadczenia (przyznane jednostki uczestnictwa oraz wypłaty pieniężne w związku z ich realizacją) są przychodami pracowników, w tym przychodami z określonych źródeł przychodów. Kwestia ta nie jest bowiem indywidualną sprawą Wnioskodawcy jako podmiotu, który nie dokonuje tych świadczeń.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Państwa zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).