Interpretacja indywidualna z dnia 18.12.2019, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.431.2019.12.ISL, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

skutki podatkowe przekazania przedsiębiorstwa

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2019 r. (data wpływu 13 września 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 listopada 2019 r. (data wpływu 26 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania przedsiębiorstwa jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku od spadków i darowizn.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 12 listopada 2019 r., Nr 0114-KDIP1-1.4012.492.2019.3.AM, Nr 0113-KDIPT2-1.4011.431.2019.7.ISL, Nr 0111-KDIB2-2.4014.197.2019.4.MM, Nr 0111-KDIB2-2.4015.152.2019.4.MM, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 12 listopada 2019 r. (data doręczenia 18 listopada 2019 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 22 listopada 2019 r. (data wpływu 26 listopada 2019 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 25 listopada 2019 r

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od 10 sierpnia 2004 r. prowadzi z żoną działalność gospodarczą w formie Spółki cywilnej, gdzie udziały wynoszą po 50% na wspólnika. Małżonkowie mają ustawową wspólność małżeńską. Wnioskodawca dodatkowo od 1 maja 2003 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Zarówno Spółka cywilna, jak i jednoosobowa działalność gospodarcza, zarejestrowana jest jako czynny podatnik VAT. Prowadzone są podatkowe księgi przychodów i rozchodów, podatek dochodowy rozliczany jest przy zastosowaniu stawki liniowej 19%. Głównym przedmiotem działalności jest sprzedaż w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych, PKD 47.11.Z. W skład przedsiębiorstwa Spółki wchodzą towary handlowe, wyposażenie, środki trwałe w tym także nieruchomość sklep stanowiący inwestycję Spółki. Zatrudnieni są również pracownicy. Z uwagi na to, że niepełnosprawne dziecko Wnioskodawcy wymaga trwałej opieki, żona Wnioskodawcy zmuszona jest zrezygnować z pracy. W związku z zaistniałą sytuacją małżonkowie myślą o przeniesieniu, przekazaniu przedsiębiorstwa (Spółki) do nadal działającej jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Przedsiębiorstwo Spółki cywilnej zostanie przekazane do jednoosobowej działalności gospodarczej do 30 kwietnia 2020 r. Zamknięcie Spółki nastąpi na początku maja 2020 r. Przeniesienie nastąpi przed rozwiązaniem Spółki, w formie protokołu przekazania, jako nieodpłatne przekazanie. Z przedsiębiorstwa w formie Spółki cywilnej zostaną przekazane do jednoosobowej działalności gospodarczej środki trwałe, wyposażenie, koncesje, licencje, wierzytelności, środki pieniężne, towary handlowe. Zakup towarów handlowych stanowi obecnie koszt uzyskania przychodów w Spółce cywilnej. W momencie przekazania przedsiębiorstwa nie nastąpi korekta kosztów uzyskania przychodów w Spółce cywilnej o wartość składników majątku, które zostaną przekazane. Środki trwałe, jakie zostaną przekazane, to nieruchomość razem z gruntem (sklep), środki transportu, lady, regały, wagi, itp. Amortyzacja środków trwałych po przekazaniu będzie dokonywana na zasadzie kontynuacji. Przy przekazaniu przedsiębiorstwa pracownicy Spółki przejdą automatycznie do jednoosobowej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania

(sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

1. Czy taka operacja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2. Czy Wnioskodawca prawidłowo postąpi, gdy nieodpłatne przekazanie przedsiębiorstwa będzie w formie protokołu przekazania?
3. Czy taka operacja podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn?
4. Czy Wnioskodawca prawidłowo postąpi, gdy nie będą korygowane koszty uzyskania przychodów o wartość przekazywanych składników majątku, np. towarów handlowych, wyposażenia itp.?
5. Czy Wnioskodawca ma prawo do kontynuacji odpisów amortyzacyjnych w stosunku do przekazywanych środków trwałych?
6. Czy pracownicy Spółki staną się automatycznie pracownikami Wnioskodawcy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych Nr 4 i Nr 5, dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie pozostałych pytań wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, (sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), towary handlowe przekazane do jednoosobowej działalności gospodarczej nie będą w niej kosztem uzyskania przychodów, w momencie sprzedaży zostanie zapłacony podatek. Dlatego nie należy korygować ich w kosztach uzyskania przychodów Spółki. Nie będzie też korygowane nabycie wyposażenia oraz środków trwałych, gdyż dalej będą wykorzystywane w działalności gospodarczej, a nie przekazane na cele osobiste. Jedynie kosztem w jednoosobowej działalności gospodarczej po przekazaniu środków trwałych będzie kontynuowanie odpisów amortyzacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ust. 3 ww. ustawy, odrębnym źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 cyt. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1. środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
3. składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4. składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z treści powołanych powyżej uregulowań prawnych wynika, że do powstania przychodu, o którym mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodzi jedynie wskutek zbycia o charakterze odpłatnym.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych (art. 55² Kodeksu cywilnego).

Należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia darowizna. Dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z treścią art. 888 § 1 ww. Kodeksu, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione (art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego).

Z kolei w myśl art. 889 ww. Kodeksu, nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:

• gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami Kodeksu;

• gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nienabyte.

Zatem daną czynność można uznać za darowiznę, jeżeli posiada cechy tegoż zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego, pod warunkiem że czynność ta nie została wymieniona w treści cytowanego wyżej art. 889 Kodeksu cywilnego.

Z powyższego wynika, że podstawową cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Darowizna należy bowiem do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymane świadczenie. Istotą darowizny jako czynności nieodpłatnej jest więc brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Prowadzi ona do zmniejszenia majątku darczyńcy, a zarazem do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów po stronie majątku obdarowanego.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy, i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednak ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

• być właściwie udokumentowany.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, niezaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych - w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

Powyższe wskazuje, że darowizna wykorzystywanych w działalności składników majątku niezaliczonych do środków trwałych (tj. wyposażenia) nie skutkuje koniecznością bezwarunkowego skorygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z uprzednim zaliczeniem do tych kosztów wydatków poniesionych na nabycie tych składników. Jeżeli podatnik wykaże, że darowane składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności gospodarczej i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to ma prawo wydatki na ich nabycie pozostawić w kosztach uzyskania przychodów, mimo nieodpłatnego przekazania ich innej osobie. Wyłączenie z kosztów podatkowych wydatków może zatem mieć miejsce jedynie wówczas, jeżeli składnik majątku podatnika nie jest wykorzystywany dla celów działalności prowadzonej przez podatnika, lecz służy osobistym celom osób fizycznych lub bez uzasadnienia znajduje się poza siedzibą podatnika. Darowizna lub nieodpłatne przekazanie składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej nie skutkuje w każdym przypadku koniecznością skorygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość składników majątkowych. Jeśli składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to podatnik ma prawo wydatki na ich nabycie zaliczyć do kosztów, bez względu na sposób ich późniejszego wykorzystania.

Powołany przepis art. 23 ust. 1 pkt 49 cyt. ustawy powinien mieć więc zastosowanie do korygowania kosztów w przypadku stwierdzenia, że zakup składników majątku nie był dokonany na cele działalności gospodarczej, ale na cele osobiste podatnika (określonej osoby). Nie stanowi on podstawy do wyłączenia z kosztów wydatków poniesionych na nabycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, a następnie darowanych.

Zatem w sytuacji, gdy przedmiotem darowizny będą, wykorzystywane w działalności gospodarczej, składniki zaliczane do zużywających się stopniowo składników majątku (tj. wyposażenie), wówczas podatnik nie będzie zobowiązany do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z treścią z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

- przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie zaś do treści art. 22c pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

1. grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2. budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W przypadku darowizny środków trwałych darowizna, jako jedna z form zbycia, wyznacza datę zakończenia dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Nie powoduje jednak konieczności ich korekty. Odpisy naliczone w okresie używania składnika majątku na potrzeby działalności pozostają kosztem uzyskania przychodu u darczyńcy. Ostatniego odpisu amortyzacyjnego dokonywanego od wartości początkowej amortyzowanego środka trwałego, który następnie zostaje darowany, można dokonać za miesiąc, w którym darowizna została dokonana.

Zatem, zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych dokonane do dnia darowizny pozostają tym kosztem.

Art. 22h ust. 2 ww. ustawy stanowi, że podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Odpisów amortyzacyjnych stosownie do treści art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz art. 22b, z wyjątkiem podatników, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej.

Wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się na podstawie art. 22g ww. ustawy. Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest zróżnicowany ze względu na sposób ich nabycia. Stosownie do art. 22g ust. 1 za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

W razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze spadku lub darowizny, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej, nie wyższa jednak od różnicy pomiędzy wartością tego przedsiębiorstwa albo jego zorganizowaną częścią a wartością składników mienia, niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn (art. 22g ust. 15).

Zgodnie z art. 22g ust. 12 ww. ustawy, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Natomiast w myśl art. 22h ust. 3 cyt. ustawy, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Zgodnie z art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, w tym także prowadzonych w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

Zatem na dzień likwidacji działalności gospodarczej, zgodnie z powołanym wyżej przepisem, należy sporządzić wykaz składników majątku, w tym towarów handlowych i materiałów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca od 10 sierpnia 2004 r. prowadzi z żoną działalność gospodarczą w formie Spółki cywilnej, gdzie udziały wynoszą po 50% na wspólnika. Małżonkowie mają ustawową wspólność małżeńską. Wnioskodawca dodatkowo od 1 maja 2003 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Zarówno Spółka cywilna, jak i jednoosobowa działalność gospodarcza, zarejestrowana jest jako czynny podatnik VAT. Prowadzone są podatkowe księgi przychodów i rozchodów, podatek dochodowy rozliczany jest przy zastosowaniu stawki liniowej 19%. Głównym przedmiotem działalności jest sprzedaż w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych, PKD 47.11.Z. W skład przedsiębiorstwa Spółki wchodzą towary handlowe, wyposażenie, środki trwałe w tym także nieruchomość sklep stanowiący inwestycję Spółki. Zatrudnieni są również pracownicy. Z uwagi na to, że niepełnosprawne dziecko Wnioskodawcy wymaga trwałej opieki, żona Wnioskodawcy zmuszona jest zrezygnować z pracy. W związku z zaistniałą sytuacją małżonkowie myślą o przeniesieniu, przekazaniu przedsiębiorstwa (Spółki) do nadal działającej jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Przedsiębiorstwo Spółki cywilnej zostanie przekazane do jednoosobowej działalności gospodarczej do 30 kwietnia 2020 r. Zamknięcie Spółki nastąpi na początku maja 2020 r. Przeniesienie nastąpi przed rozwiązaniem Spółki, w formie protokołu przekazania jako nieodpłatne przekazanie. Z przedsiębiorstwa w formie Spółki cywilnej zostaną przekazane do jednoosobowej działalności gospodarczej środki trwałe, wyposażenie, koncesje, licencje, wierzytelności, środki pieniężne, towary handlowe. Zakup towarów handlowych stanowi obecnie koszt uzyskania przychodów w Spółce cywilnej. W momencie przekazania przedsiębiorstwa nie nastąpi korekta kosztów uzyskania przychodów w Spółce cywilnej o wartość składników majątku, które zostaną przekazane. Środki trwałe, jakie zostaną przekazane, to nieruchomość razem z gruntem (sklep), środki transportu, lady, regały, wagi, itp. Amortyzacja środków trwałych po przekazaniu będzie dokonywana na zasadzie kontynuacji. Przy przekazaniu przedsiębiorstwa pracownicy Spółki przejdą automatycznie do jednoosobowej działalności gospodarczej.

Odnosząc powyżej zacytowane przepisy na grunt przedmiotowej sprawy, stwierdzić należy, że przekazanie przedsiębiorstwa z majątku odrębnego Spółki cywilnej do majątku odrębnego jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, nie będzie zobowiązywało Wnioskodawcy, jako wspólnika ww. Spółki, do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w Spółce cywilnej w przypadku towarów handlowych, wyposażenia oraz odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonanych do dnia ww. przekazania. Wnioskodawca (jako wspólnik Spółki cywilnej) będzie natomiast zobowiązany do sporządzenia wykazu składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki cywilnej. Ponadto, skoro przekazanie przedmiotowych towarów handlowych oraz wyposażenia Spółki cywilnej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, do prowadzonej przez Niego jednoosobowej działalności gospodarczej nastąpi nieodpłatnie to ich wartość nie będzie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej, ponieważ nie została spełniona jedna z przesłanek wynikająca z ww. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wymóg faktycznego poniesienia kosztu.

Odnośnie natomiast, przyjęcia do jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy przekazanych z majątku odrębnego Spółki cywilnej do majątku odrębnego jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy środków trwałych, wskazać należy, że Wnioskodawca ma obowiązek przyjąć ww. środki trwałe do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w wartości określonej przez Spółkę cywilną oraz kontynuować amortyzację tych składników, uwzględniając też wysokość dokonanych przez tą Spółkę odpisów i przyjętą metodę amortyzacji. Ustalone w powyższy sposób odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej