Temat interpretacji

Odliczenie wydatków na specjalistyczne usługi opiekuńcze dla niepełnosprawnego dziecka, które nie ukończyło 16 roku życia.

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2020 r. (wpływ do tutejszego organu 3 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania przez Wnioskodawczynię odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

W ww. wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest rodzicem dziecka (syna), które zakwalifikowane jest do osób niepełnosprawnych i legitymuje się orzeczeniem o niepełnosprawności wydanym do 16 roku życia, z dnia: 15 maja 2005 r., 24 czerwca 2016 r. oraz 1 lipca 2020 r.

Syn Wnioskodawczyni urodził się 7 maja 2008 r.; symbol przyczyny niepełnosprawności 07-S, 12-C (choroby układu oddechowego i krążenia, całościowe zaburzenia rozwojowe autyzm). Uzasadnienie: Aktualnie stwierdza się naruszenie sprawności organizmu, które powoduje konieczność zapewnienia stałego współudziału na co dzień opiekuna dziecka w procesie leczenia, rehabilitacji i edukacji. Stwierdzono występowanie ograniczenia zdolności do wykonywania czynności stosownie do wieku, które uniemożliwia osiągnięcie niezależności fizycznej i w związku z czym istnieje konieczność korzystania przez dziecko z systemu środowiskowego wsparcia w samodzielnej egzystencji. Z uwagi na ograniczenia funkcjonalne dziecko wymaga zaopatrzenia w przedmioty ortopedyczne, środki pomocnicze lub środki techniczne.

W latach 2016-2019 syn Wnioskodawczyni korzystał ze specjalistycznych usług opiekuńczych, na które Wnioskodawczyni dokonywała wpłat do Ośrodka Pomocy Społecznej, który w decyzji przyznał świadczenia odpłatne w formie specjalistycznych usług opiekuńczych.

Zakres tych usług obejmuje:

1. Uczenie i rozwijanie umiejętności niezbędnych dla samodzielnego życia, w tym zwłaszcza:
   
   
   1. kształtowanie umiejętności zaspokajania podstawowych potrzeb życiowych i umiejętności społecznego funkcjonowania i motywowania do aktywności, leczenia i rehabilitacji, prowadzenie treningów umiejętności samoobsługi i umiejętności społecznych oraz wspieranie także w formie asystowania w codziennych czynnościach życiowych, w szczególności takich jak: samoobsługa, zwłaszcza wykonywanie czynności gospodarczych i porządkowych, w tym umiejętności utrzymania i prowadzenia domu, dbałość o higienę i wygląd, utrzymywanie kontaktów z domownikami, w miejscu nauki i pracy oraz ze społecznością lokalną wspólne organizowanie oraz spędzanie czasu wolnego, korzystanie z usług różnych instytucji,
   2. interwencje i pomoc w życiu w rodzinie, w tym: pomoc w radzeniu sobie w sytuacjach kryzysowych poradnictwo specjalistyczne, interwencje kryzysowe, wsparcie psychologiczne, rozmowy terapeutyczne ułatwianie dostępu do edukacji i kultury, doradztwo, koordynacja działań innych służb na rzecz rodziny, której członkiem jest osoba uzyskująca pomoc w formie specjalistycznych usług kształtowanie pozytywnych relacji osoby wspieranej z osobami bliskimi współpraca z rodziną, kształtowanie odpowiednich postaw wobec osoby chorującej, niepełnosprawnej.
      
      
      
2. Rehabilitacja fizyczna i usprawnienie zaburzonych funkcji organizmu w zakresie nieobjętym przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1373 ze zm.),
   
   
   1. współpraca ze specjalistami w zakresie wspierania psychologiczno-pedagogicznego i edukacyjno-terapeutycznego zmierzającego do wielostronnej aktywizacji osoby korzystającej ze specjalistycznych usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w latach 2016, 2017, 2018 i 2019 w rozliczeniu rocznym PIT-37 oraz w załączniku PIT/O w pozycji wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych Wnioskodawczyni może odliczyć od dochodu kwoty (potwierdzone zaświadczeniem z Ośrodka Pomocy Społecznej) wpłacone na usługi opiekuńcze specjalistyczne?

Zdaniem Wnioskodawczyni orzeczenie o niepełnosprawności syna, który nie ukończył 16 roku życia (ur. 7 maja 2008 r.) nie określa grup inwalidztwa, natomiast wskazuje wyraźnie uzasadnienie potrzeby zapewnienia stałego współudziału na co dzień opiekuna w procesie jego leczenia, rehabilitacji i edukacji. Stwierdza ograniczenia zdolności do wykonywania czynności stosownie do wieku, które uniemożliwiają osiągnięcie niezależności fizycznej, w związku z czym istnieje konieczność korzystania przez dziecko z systemu środowiskowego wsparcia w samodzielnej egzystencji. Z uwagi na ograniczenia funkcjonalne dziecko wymaga zaopatrzenia w przedmioty ortopedyczne, środki pomocnicze lub środki techniczne.

Wnioskodawczyni uważa, że wydane orzeczenie o niepełnosprawności upoważnia ją do odliczenia w latach 2016 -2019 wydatków poniesionych na usługi specjalistyczne opiekuńcze przyznane jej przez Ośrodek Pomocy Społecznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do 17 maja 2018 r. - podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Stosownie do ww. przepisu w brzmieniu obowiązującym od 18 maja 2018 r. do 31 grudnia 2018 r. - podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Natomiast w myśl ww. przepisu w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. - podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30cb i art. 30da-30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na opiekę pielęgniarską w domu nad osobą niepełnosprawną w okresie przewlekłej choroby uniemożliwiającej poruszanie się oraz usługi opiekuńcze świadczone dla osób niepełnosprawnych zaliczonych do I grupy inwalidztwa.

Stosownie do art. 26 ust. 7b tejże ustawy wydatki o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

W myśl art. 26 ust. 7 pkt 4 ww. ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty w przypadkach innych niż wymienione w pkt 1-3.

Zgodnie z art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

1. orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub
2. decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo
3. orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

W myśl art. 26 ust. 7f ww. ustawy ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1. I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:
   
   
   1. całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo
   2. znaczny stopień niepełnosprawności;
      
      
      
2. II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:
   
   
   1. całkowitą niezdolność do pracy albo
   2. umiarkowany stopień niepełnosprawności.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest rodzicem dziecka (syna), które zakwalifikowane jest do osób niepełnosprawnych i legitymuje się orzeczeniem o niepełnosprawności wydanym do 16 roku życia, z dnia: 15 maja 2005 r., 24 czerwca 2016 r. oraz 1 lipca 2020 r.

Syn Wnioskodawczyni urodził się 7 maja 2008 r.; symbol przyczyny niepełnosprawności 07-S, 12-C (choroby układu oddechowego i krążenia, całościowe zaburzenia rozwojowe autyzm). Uzasadnienie: Aktualnie stwierdza się naruszenie sprawności organizmu, które powoduje konieczność zapewnienia stałego współudziału na co dzień opiekuna dziecka w procesie leczenia, rehabilitacji i edukacji. Stwierdzono występowanie ograniczenia zdolności do wykonywania czynności stosownie do wieku, które uniemożliwia osiągnięcie niezależności fizycznej i w związku z czym istnieje konieczność korzystania przez dziecko z systemu środowiskowego wsparcia w samodzielnej egzystencji. Z uwagi na ograniczenia funkcjonalne dziecko wymaga zaopatrzenia w przedmioty ortopedyczne, środki pomocnicze lub środki techniczne.

W latach 2016-2019 syn Wnioskodawczyni korzystał ze specjalistycznych usług opiekuńczych, na które Wnioskodawczyni dokonywała wpłat do Ośrodka Pomocy Społecznej, który w decyzji przyznał świadczenia odpłatne w formie specjalistycznych usług opiekuńczych.

Zakres tych usług obejmuje:

1. Uczenie i rozwijanie umiejętności niezbędnych dla samodzielnego życia, w tym zwłaszcza:
   
   
   1. kształtowanie umiejętności zaspokajania podstawowych potrzeb życiowych i umiejętności społecznego funkcjonowania i motywowania do aktywności, leczenia i rehabilitacji, prowadzenie treningów umiejętności samoobsługi i umiejętności społecznych oraz wspieranie także w formie asystowania w codziennych czynnościach życiowych, w szczególności takich jak: samoobsługa, zwłaszcza wykonywanie czynności gospodarczych i porządkowych, w tym umiejętności utrzymania i prowadzenia domu, dbałość o higienę i wygląd, utrzymywanie kontaktów z domownikami, w miejscu nauki i pracy oraz ze społecznością lokalną wspólne organizowanie oraz spędzanie czasu wolnego, korzystanie z usług różnych instytucji,
   2. interwencje i pomoc w życiu w rodzinie, w tym: pomoc w radzeniu sobie w sytuacjach kryzysowych - poradnictwo specjalistyczne, interwencje kryzysowe, wsparcie psychologiczne, rozmowy terapeutyczne ułatwianie dostępu do edukacji i kultury, doradztwo, koordynacja działań innych służb na rzecz rodziny, której członkiem jest osoba uzyskująca pomoc w formie specjalistycznych usług kształtowanie pozytywnych relacji osoby wspieranej z osobami bliskimi współpraca z rodziną, kształtowanie odpowiednich postaw wobec osoby chorującej, niepełnosprawnej,
      
      
      
2. Rehabilitacja fizyczna i usprawnienie zaburzonych funkcji organizmu w zakresie nieobjętym przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1373 ze zm.),
   
   
   1. współpraca ze specjalistami w zakresie wspierania psychologiczno-pedagogicznego i edukacyjno-terapeutycznego zmierzającego do wielostronnej aktywizacji osoby korzystającej ze specjalistycznych usług.

Rozpatrując czy wydatki poniesione na usługi opiekuńcze dla niepełnosprawnego dziecka urodzonego w dniu 7 maja 2008 r. podlegają odliczeniu od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej w pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że katalog wydatków zawarty w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a ww. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą przyjętą w orzecznictwie NSA, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Jak wynika z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki związane z odpłatnością za usługi opiekuńcze podlegają odliczeniu na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 w związku z ust. 7a pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za wydatki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na opiekę pielęgniarską w domu nad osobą niepełnosprawną w okresie przewlekłej choroby uniemożliwiającej poruszanie się oraz usługi opiekuńcze świadczone dla osób niepełnosprawnych zaliczonych do I grupy inwalidztwa.

Za osoby zaliczone do I grupy inwalidztwa, zgodnie z art. 26 ust. 7f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznaje się osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów orzeczono: całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo znaczny stopień niepełnosprawności. Zatem do I grupy inwalidztwa o której wyżej mowa nie zalicza się osób posiadających orzeczenie o niepełnosprawności, które nie ukończyły 16 roku życia, wydane na podstawie odrębnych przepisów.

W związku z powyższym wydatki poniesione na usługi opiekuńcze niepełnosprawnego dziecka, które nie ukończyło 16 roku życia, nie podlegają odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Wnioskodawczyni nie może więc odliczyć w rozliczeniu rocznym za lata 2016-2019 w ramach ulgi rehabilitacyjnej odpłatności z tytułu specjalistycznych usług opiekuńczych dla niepełnosprawnego dziecka.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej