Temat interpretacji
Skutki podatkowe objęcia udziałów w kapitale zakładowym Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
Szanowna Pani:
1)ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku z 12 października 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 25 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 181/19 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 marca 2022 r., sygn. akt II FSK 1742/19; i
2)stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
29 października 2018 r. wpłynął Pani wniosek z 12 października 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych objęcia udziałów w kapitale zakładowym Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 grudnia 2018 r.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, podlegającą na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawczyni jest wspólnikiem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka”). Spółka podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
Spółka została utworzona w drugiej połowie 2016 r. Rokiem obrotowym Spółki jest rok kalendarzowy, przy czym pierwszy rok obrotowy, a zarazem podatkowy Spółki zakończył się z dniem 31 grudnia 2017 r.
Wnioskodawczyni objęła udziały w Spółce i pokryła je wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci prawa własności nieruchomości. Przedmiot aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Część wartości wnoszonego wkładu – nadwyżka ponad wartość nominalną obejmowanych udziałów – została przelana do kapitału zapasowego Spółki.
Utworzenie Spółki (zawarcie umowy) i objęcie udziałów nastąpiło na podstawie aktu notarialnego pod koniec 2016 r. Z kolei zawarcie umowy przenoszącej własność nieruchomości stanowiącej przedmiot aportu do Spółki nastąpiło na początku stycznia 2017 r.
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni stwierdziła, że Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której objęła udziały, została zarejestrowana w KRS w dniu … 2017 r. Na moment wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Wnioskodawczyni prowadziła jednoosobową działalność gospodarczą, której podstawowym przedmiotem działalności był … . Ponadto Wnioskodawczyni była wspólnikiem dwóch Spółek cywilnych, których podstawowym przedmiotem działalności był handel w branży … . Na dzień złożenia wniosku Wnioskodawczyni jest wspólnikiem Spółki cywilnej, której podstawowym przedmiotem działalności jest … . Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie w formie ww. Spółki cywilnej. Powodem wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością była wola objęcia w zamian za wnoszony wkład udziałów w tej Spółce, a ponadto wnoszona nieruchomość wraz ze znajdującymi się na niej A stanowi kluczowy składnik majątkowy przedmiotowej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której przeważającym przedmiotem działalności jest produkcja B. Poprzez sformułowanie, że „przedmiot aportu stanowi zorganizowana część przedsiębiorstwa”, Wnioskodawczyni wskazuje, że przedmiotem aportu do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością był wyodrębniony organizacyjnie i finansowo zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, których zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Pytanie
Czy w opisanym stanie faktycznym, w sytuacji gdy wniesienie aportu nastąpiło pod koniec 2016 r., ale umowa przenosząca własność nieruchomości została zawarta w styczniu 2017 r., przychód Wnioskodawczyni z tytułu objęcia udziałów w Spółce zostanie ustalony zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r. ?
Pani stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawczyni, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, Jej przychód z tytułu objęcia udziałów w spółce zostanie ustalony zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r.
Zgodnie z art. 154 § 3 zdanie drugie ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: k.s.h.): „Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego”.
Stosownie do powołanego przepisu, udziały w kapitale zakładowym spółki kapitałowej mogą być obejmowane za cenę wyższą od wartości nominalnej udziałów obejmowanych w podwyższonym kapitale zakładowym. W sytuacji, gdy wartość wkładu wnoszonego na pokrycie udziałów w kapitale zakładowym jest wyższa od wartości nominalnej obejmowanych za ten wkład udziałów, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego spółki. Regulacja ta ma zastosowanie zarówno do wkładów pieniężnych, jak i niepieniężnych (aportów).
W dniu 1 stycznia 2017 r. weszły w życie zmiany w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzone ustawą z dnia 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1550, dalej jako „ustawa zmieniająca”). Wśród zmian wprowadzanych ustawą zmieniającą znalazła się nowelizacja art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ustawa zmieniająca przewiduje jednak przepisy przejściowe. Zgodnie z art. 3 ustawy zmieniającej: „Jeżeli przeniesienie na spółkę albo spółdzielnię przedmiotu wkładu niepieniężnego nastąpiło w roku podatkowym rozpoczętym przed dniem 1 stycznia 2017 r., a przychód z tego tytułu powstał w roku podatkowym rozpoczętym po dniu 31 grudnia 2016 r., przychód z tego tytułu określa się na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym albo na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym”.
Zgodnie z art. 17 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z tytułu wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego powstaje w dniu zarejestrowania spółki albo spółdzielni.
Przenosząc powyższe na grunt opisanego zdarzenia, należy wskazać, że w przypadku gdy wniesienie aportu nastąpiło pod koniec 2016 r., ale umowa przenosząca własność nieruchomości została zawarta w styczniu 2017 r., przychód Wnioskodawczyni z tytułu objęcia udziałów w Spółce zostanie ustalony zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r.
W opisanej sytuacji wniesienie aportu nastąpiło w roku podatkowym Spółki, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2017 r. Z kolei przychód – stosownie do wyżej powołanych przepisów, powstał w roku 2017, a więc w pierwszym roku podatkowym Spółki rozpoczętym po dniu 31 grudnia 2016 r.
Istotne w niniejszej sprawie jest określenie momentu przeniesienia prawa własności. Jak słusznie wskazał w wyroku z dnia 25 października 2006 r. (sygn. akt I SA/Kr 1058/04) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie: „Moment przeniesienia prawa własności również w prawie podatkowym musi być określony zgodnie z normami prawa rzeczowego. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 KC, a art. 158 KC określa wyraźnie formę tej czynności prawnej. Wskazane przepisy konstruują w polskim systemie prawnym zasadę przeniesienia własności w oparciu o umowę zobowiązującą, przenoszącą równocześnie własność rzeczy, czyli w oparciu o umowę o podwójnym skutku (obligacyjno-rzeczowym). Zatem, zobowiązująca umowa sprzedaży (zamiany, darowizny itp.) przenosi własność rzeczy. Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Niedopuszczalne więc jest domniemanie zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości tylko i wyłącznie na podstawie zapłaty równowartości nieruchomości”.
Podobne stanowisko zostało wyrażone w Informacji o zakresie stosowania prawa przepisów prawa podatkowego, wydanej przez Izbę Skarbową w Gdańsku z dnia 13 października 2004 r. (sygn. ....Wskazano w niej, iż: „Datą, w której nastąpi przeniesienie własności składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa wnoszonego aportem do spółki z o.o., będzie data zawarcia umowy spółki z o.o., która – w myśl postanowień art. 157 § 2 k.s.h. – ma formę aktu notarialnego. Powyższe dotyczy również wchodzących w skład aportu nieruchomości. Przepisy k.s.h. – w szczególności jej art. 11, uprawnia spółki w organizacji do nabywania własności nieruchomości i innych praw rzeczowych – umożliwia przeniesienie własności nieruchomości wnoszonej tytułem aportu już na podstawie umowy spółki, bez konieczności sporządzania umowy przenoszącej własność nieruchomości w formie aktu notarialnego, jak miało to miejsce przed wejściem w życie ustawy k.s.h. W przypadku umowy spółki z o.o. zawartej pod rządami k.s.h., w umowie tej występują dwa podmioty prawa: założyciel i spółka z o.o. w organizacji, tj. podmiot działający w formie prawnej uregulowanej przepisami prawa, wyposażony w zdolność do czynności prawnych, mogący we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe. Umowa spółki z o.o. uznana jest w orzecznictwie i doktrynie za umowę zobowiązującą, o której mowa w art. 155 § 1 k.c., zgodnie z którym umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Cytowany przepis k.c. ustanawia zasadę podwójnego skutku tych umów, który polega na tym, że umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy wywołuje od razu skutek rozporządzający. Tak więc tytuł własności rzeczy na mocy jednej czynności prawnej, którą jest umowa zobowiązująca, przechodzi na drugą stronę czynności, bez potrzeby dokonywania dodatkowej czynności prawnej, która wywoła skutek rozporządzający. Reasumując, po wejściu w życie k.s.h. wystarczającym do przewłaszczenia nieruchomości na rzecz spółki z o.o. w organizacji jest sama umowa spółki z o.o.”.
Biorąc pod uwagę powyższe, należy więc przyjąć, że przeniesienie własności nieruchomości nastąpiło na podstawie umowy Spółki, zawartej pod koniec 2016 r., a zatem przychód Wnioskodawcy wnoszącego wkład niepieniężny na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki zostanie ustalony zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w „brzmieniu dotychczasowym”, tj. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r.
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Pani wniosek – 8 stycznia 2019 r. wydałem interpretację indywidualną nr 0113-KDIPT2-3.4011.563.2018.2.ID, w której uznałem Pani stanowisko za nieprawidłowe.
Interpretację doręczono Pani 10 stycznia 2019 r.
Skarga na interpretację indywidualną
8 lutego 2019 r. wniosła Pani skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. Skarga wpłynęła do mnie 14 lutego 2019 r.
Wniosła Pani o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości i zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Postępowanie przed sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 25 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 181/19.
Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 10 marca 2022 r., sygn. akt II FSK 1742/19 oddalił skargę kasacyjną.
Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 10 marca 2022 r.
Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
•uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
•ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) w brzmieniu tego przepisu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r.:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7 i 9-10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2).
Moment powstania ww. przychodu określa art. 17 ust. 1a ww. ustawy. W szczególności, w sytuacji, gdy wkład niepieniężny jest wnoszony do spółki w celu objęcia udziałów (akcji) w kapitale zakładowym spółki, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu zarejestrowania spółki (art. 17 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r.).
Powołana treść przepisów została zmieniona mocą ustawy z dnia 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1550) z dniem 1 stycznia 2017 r.
I tak, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w „nowym” brzmieniu tego przepisu (tj. obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.):
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.
Moment powstania ww. przychodu określa art. 17 ust. 1a ww. ustawy. W sytuacji, gdy wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki jest związane z objęciem udziałów w kapitale zakładowym spółki i spółka podlega obowiązkowi rejestracji we właściwym rejestrze zgodnie z przepisami państwa, w którym spółka ma siedzibę lub zarząd, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu zarejestrowania spółki (art. 17 ust. 1a pkt 1 w zw. z art. 17 ust. 1a pkt 2a a contrario ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.).
Ustawa zmieniająca weszła w życie z dniem 1 stycznia 2017 r., z zastrzeżeniem wyjątków w niej wskazanych (art. 9 ustawy zmieniającej). Ustawodawca przewidział przy tym – w art. 3 ustawy zmieniającej – tzw. przepisy przejściowe (intertemporalne), które służą wskazaniu cezury czasowej stosowania nowych przepisów w odniesieniu do sytuacji wnoszenia wkładu niepieniężnego do spółki.
Potrzeba wprowadzenia takiej regulacji jest związana z faktem, że moment powstania przychodu z tytułu tej czynności jest „niezależny” od podatnika w tym znaczeniu, że podatnik nie decyduje o momencie rejestracji spółki albo rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego spółki przez sąd rejestrowy. Właściwy sąd rejestrowy dokonuje stosownego wpisu w rejestrze na wniosek i w ramach obowiązującej go procedury. Z chwilą wnoszenia wkładu niepieniężnego do spółki podatnik wie, że czynność ta spowoduje po jego stronie powstanie przychodu podatkowego, ale nie jest jeszcze w stanie określić dokładnej daty powstania tego przychodu, bo będzie ona wynikiem działania właściwego sądu rejestrowego. Brak przepisów przejściowych prowadziłby więc do sytuacji, w której de facto to szybkość działania sądu rejestrowego decydowałaby o tym, czy skutki podatkowe wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki dokonanego w końcowym okresie 2016 r. byłyby określane na podstawie „starych” (tj. obowiązujących do dnia 31 grudnia 2016 r.) czy „nowych” (tj. obowiązujących od dnia 1 stycznia 2017 r.) przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Taka sytuacja godziłaby w zasadę pewności prawa i równego traktowania podatników.
Zgodnie z przepisem przejściowym zawartym w art. 3 ustawy zmieniającej:
Jeżeli przeniesienie na spółkę albo spółdzielnię własności przedmiotu wkładu niepieniężnego nastąpiło w roku podatkowym rozpoczętym przed dniem 1 stycznia 2017 r., a przychód z tego tytułu powstał w roku podatkowym rozpoczętym po dniu 31 grudnia 2016 r., przychód z tego tytułu określa się na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu dotychczasowym, albo na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu dotychczasowym.
W odniesieniu do sytuacji wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni przez osobę fizyczną (podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych), kryterium decydującym o tym, która „wersja” przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest właściwa dla oceny skutków podatkowych tego zdarzenia jest moment (rok podatkowy) przeniesienia na spółkę albo spółdzielnię własności przedmiotu wkładu niepieniężnego i moment (rok podatkowy) powstania przychodu z tego tytułu.
Kwestią do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest zatem określenie momentu przeniesienia prawa własności nieruchomości, tj. czy przeniesienie prawa własności nieruchomości wniesionej aportem do spółki nastąpiło z datą zawarcia umowy spółki, a tym samym czy Pani przychód z tytułu objęcia udziałów w spółce zostanie ustalony zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r.
Stosownie do art. 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1578 ze zm.):
Przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób.
Wspólnicy są zobowiązani jedynie do świadczeń określonych w umowie spółki (art. 151 § 3 ww. ustawy). W myśl art. 157 § 1 analizowanej ustawy:
Umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powinna określać:
1)firmę i siedzibę spółki;
2)przedmiot działalności spółki;
3)wysokość kapitału zakładowego;
4)czy wspólnik może mieć więcej niż jeden udział;
5)liczbę i wartość nominalną udziałów objętych przez poszczególnych wspólników;
6)czas trwania spółki, jeżeli jest oznaczony.
Umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powinna być zawarta w formie aktu notarialnego (art. 157 § 2 ww. ustawy).
Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy wyjaśnić należy, że ustawodawca już w pierwszych przepisach Kodeksu spółek handlowych, bo w jego art. 3 wskazuje, że przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób. Zatem zawarcie umowy ma stanowić środek do osiągnięcia wspólnego celu (gospodarczego lub nie). Umowa spółki zawierana w celu utworzenia spółki opiera się na zgodnym oświadczeniu woli wspólników, którzy zobowiązują się wnieść wkłady do tworzonej spółki oraz współpracować w inny sposób, gdy tak stanowi umowa (statut) spółki.
W związku z zobowiązaniowym charakterem umowy spółki handlowej należy przyjąć, że zawiera ona:
1)zobowiązanie wspólnika do dążenia do osiągnięcia wspólnego celu;
2)zobowiązanie wspólnika do wniesienia wkładu do spółki.
Jednocześnie na podstawie art. 2 Kodeksu spółek handlowych:
W sprawach określonych w art. 1 § 1 nieuregulowanych w ustawie stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego. Jeżeli wymaga tego właściwość (natura) stosunku prawnego spółki handlowej, przepisy Kodeksu cywilnego stosuje się odpowiednio.
Stosownie zaś do art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:
Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.
Przy czym w zakresie ustalenia momentu przeniesienia własności przedmiotu aportu na spółkę z o.o. w organizacji własność aportu przechodzi na spółkę najwcześniej w chwili zawarcia umowy spółki. Czynność prawna zobowiązująca do przeniesienia prawa na rzecz spółki w organizacji może wywołać zarazem skutek rozporządzający, przy spełnieniu przesłanek z ort. 155 § 1 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 2 Kodeksu spółek handlowych. Umowa spółki z o.o. ma bowiem również charakter umowy zobowiązującej w stosunkach między wspólnikami a spółką. Przepis szczególny lub wola stron może jednak przewidywać inaczej – wspólnicy mogą ustalić w umowie spółki inny, późniejszy moment przeniesienia wkładów aportowych.
Zatem, o ile z woli stron umowy spółki lub wyraźnego przepisu ustawy nie wynika co innego, nie ma potrzeby i konieczności dokonywania jakichkolwiek innych czynności prawnych dotyczących nieruchomości wnoszonych do spółki w charakterze aportu.
Wobec tego przyjąć należy, że co do zasady momentem przeniesienia własności przedmiotu aportu jest moment zawarcia umowy spółki z o.o., chyba że wolą stron określono w umowie spółki inny, późniejszy moment przeniesienia własności wkładów.
Prawa, które wspólnik zobowiązuje się wnieść do spółki, uważa się za przeniesione na spółkę, choć wspólnicy mogą przyjąć w umowie spółki odmienne rozwiązanie. Skoro oświadczenie o objęciu udziału w kapitale spółki powoduje powstanie – z mocy ustawy – zobowiązania do pokrycia objętego udziału, zobowiązanie to wykonuje się przez zawarcie ze spółką umowy przenoszącej na nią prawa objęte aportem. Inaczej może być tylko wtedy, gdy w oświadczeniu o objęciu udziału w kapitale spółki wspólnik zadeklarował już, że przenosi aport na spółkę, co zresztą w praktyce obrotu jest zjawiskiem częstym. W takim przypadku nie ma potrzeby zawierania kolejnej umowy, w której wspólnik powtarzałby wcześniej złożone już przez siebie oświadczenie woli.
Zatem w przedmiotowej sprawie, o ile strony umowy nie określiły innego momentu przeniesienia własności nieruchomości wnoszonej tytułem aportu na pokrycie udziałów w spółce z o.o., to uznać należy, że zawarcie umowy spółki miało podwójny skutek zobowiązujący i rozporządzający, stosownie do art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. W konsekwencji, skoro przeniesienie własności nieruchomości nastąpiło na podstawie umowy spółki zawartej w 2016 r., to Pani przychód z tytułu objęcia udziałów w spółce zostanie ustalony zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r.
Z powyższych względów Pani stanowisko uznano za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).