Interpretacja indywidualna z dnia 20.05.2020, sygn. 0113-KDWPT.4011.7.2020.1.PPK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Możliwość skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 3 marca 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Dnia 26 września 2014 r., Sąd Okręgowy w . Wydział Cywilny Rodzinny (w składzie: Przewodniczący , ławnicy: oraz ) orzekł rozwód związku małżeńskiego Wnioskodawcy z , sygn. akt .

Orzeczenie sądu określiło:

• rozwód małżeństwa bez orzekania o winie,

• wykonywanie władzy rodzicielskiej nad małoletnim . urodzonym w dniu stycznia 2005 r., pozostawił obojgu rodzicom, ustalając miejsce zamieszkania dziecka w miejscu zamieszkania matki dziecka,

• kosztami utrzymania dziecka obciążyło oboje rodziców, wskazując równocześnie alimenty w wysokości 100 zł miesięcznie,

• nie orzekało o sposobie kontaktów ojca z małoletnim synem.

W momencie rozwodu w polskim prawie nie istniała instytucja opieki naprzemiennej, ale stan faktyczny opieki nad dzieckiem był i jest następujący: 5 lat przed rozwodem matka dziecka wyprowadziła się ze wspólnego mieszkania. Wnioskodawca i Jego żona dokonali wówczas notarialnego podziału majątku i odstąpili od ustawowej wspólnoty majątkowej, ustalili zasady opieki naprzemiennej, z równym podziałem opieki nad dzieckiem, ze zmianą miejsca zamieszkania dziecka co tydzień u innego z rodziców (dokładnie od piątku do piątku: jeśli dziecko było u Wnioskodawcy przez cały tydzień, to w piątek po przedszkolu, a następnie po szkole przeprowadzało się do matki, by w kolejnym piątek przeprowadzić się do Wnioskodawcy).

Na rozprawie rozwodowej Wnioskodawca i Jego żona przedstawili zgodny wniosek (Porozumienie opiekuńczo wychowawcze), który zawierał formalne i pisemne porozumienie w sprawie kontynuowania opieki naprzemiennej, jak dotychczas (opieka naprzemienna, choć nie mogła ona mieć odzwierciedlenia w wyroku w wyniku braku takiego rozwiązania na moment rozwodu - stało się to możliwe dopiero w wyniku przyjęcia ustawy o zmianach do ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy oraz Kodeks postępowania cywilnego z dnia 25 czerwca 2015 r., które weszły w życie w dniu 29 sierpnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 1062), a więc prawie rok po wyroku sądu o rozwodzie.

Na moment złożenia wniosku Wnioskodawca nadal stosuje się z matką dziecka do zasad opieki naprzemiennej, w wyniku której dziecko znajduje się albo pod opieką Wnioskodawcy, albo matki dziecka (jedyna zmiana, to przejście na układ dwóch tygodni pobytu u danego rodzica po rozpoczęciu nauki dziecka w liceum w 2019 r.). W każdym momencie dziecko przebywa pod wyłączną opieką Wnioskodawcy lub swojej matki, a nie pod ich łączną opieką. Kiedy dziecko mieszka u Wnioskodawcy (połowa czasu), zajmuje się nim samodzielnie, zarówno opieką nad nim, jak i jego wychowaniem. Kiedy dziecko jest u Wnioskodawcy, nie opiekuje się nim jego matka, ani Wnioskodawca nie opiekuję się nim gdy przebywa u matki. Podczas samodzielnej pieczy nad dzieckiem, Wnioskodawca ponosi wszystkie koszty jego utrzymania, przez wiele lat opłacał samodzielnie czesne w szkole społecznej dziecka, sam opłaca bądź opłacał koszty jego zajęć dodatkowych (np. zajęcia nauki języka angielskiego), zajęć sportowych, kupuje mu większość ubrań, opłaca rachunki za telefon itp. Wnioskodawca ponosi znaczną większość kosztów utrzymania dziecka, pokrywa koszty leczenia, zawozi dziecko na wizyty lekarskie (np. ortodonta, pediatra), opłaca prywatną opiekę medyczną. Wnioskodawca w 2019 r. uzyskiwał dochody z tytułu świadczenia pracy w oparciu o umowę o pracę (z 3 pracodawcami w ciągu roku).

Orzecznictwo sądów administracyjnych w podobnych sprawach: WSA w Warszawie w podobnej sprawie przyjął literalną wykładnię art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Ustawodawca, nowelizując od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawę o PIT, zrezygnował z legalnej definicji pojęcia osoby samotnie wychowującej dzieci oraz z ograniczenia statusu osoby samotnie wychowującej dzieci wyłącznie do jednego z rodziców. Zatem, status ten może posiadać zarówno ojciec, jak i matka, jeżeli oboje spełniają pozostałe kryteria określone w ustawie (sygn. akt III SA/Wa 2835/16). Wykładnię tę potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 752/18, wskazał, że samotne wychowywanie dziecka nie musi mieć miejsca przez cały rok podatkowy. Nie ma takiego wymogu w przepisach. Wystarczające jest, aby taki stan zaistniał w roku podatkowym. Jeśli ojciec dzieli z matką czas opieki i wychowywania dziecka, a zadania te realizują oni niezależnie od siebie i samodzielnie, bez pomocy drugiego rodzica, to każdy z nich ma prawo do ulgi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w zaistniałej sytuacji, Wnioskodawca może rozliczyć się jako rodzic samotnie wychowujący dziecko?

Zdaniem Wnioskodawcy, proces wychowywania dziecka jest realizowany samotnie przez każdego z rodziców w sytuacji, w której rodzice nie wychowują i nie opiekują się dziećmi wspólnie, lecz każdy z nich oddzielnie, w innym miejscu, w wyznaczonym czasie, bez udziału drugiego. W tej sytuacji, prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania wynikającego z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może mieć de facto każde z rodziców uczestniczących w takim naprzemiennym systemie wychowania dziecka. Skoro zatem nie budzi wątpliwości, że rodzice nie wychowują i nie opiekują się dzieckiem wspólnie (tj. w tym samym czasie i miejscu), ale każde z nich odrębnie, w wyznaczonym czasie, bez udziału drugiego z rodziców, to przyjąć należy, że proces wychowywania dzieci realizowany jest przez każdego z rodziców samotnie.

W ocenie Wnioskodawcy, posiada On status osoby samotnie wychowującej dziecko (art. 6 ust. 4 ww. ustawy), i wynikające z niego prawo skorzystania z preferencyjnego rozliczenia podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1. małoletnie,
2. bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3. do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub uzyskały przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Stosownie do treści art. 6 ust. 8 ww. ustawy sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych (art. 6 ust. 9 ww. ustawy).

Z powyższego wynika, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego dla osób samotnie wychowujących dzieci od spełnienia łącznie następujących warunków:

• posiadania statusu osoby samotnie wychowującej dziecko,

• wychowywania samotnie w roku podatkowym dziecka (dzieci),

• nieuzyskiwania przez rodzica i dziecko (dzieci) dochodów, do których zastosowanie mają przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Należy jednak wskazać, że przepis art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być odczytywany w ten sposób, że każda osoba mająca dzieci i znajdująca się w stanie wolnym określonym w tym przepisie jest osobą samotnie wychowującą dziecko.

Z istoty pojęcia osoby samotnie wychowującej dziecko wynika, że jest to osoba, która w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sama (bez udziału drugiej osoby) zajmuje się wychowywaniem dziecka, stale troszczy się o jego byt materialny i rozwój emocjonalny. Przepis art. 6 ust. 4 ustawy wymienia enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci, odwołując się zarówno do statusu cywilnoprawnego osoby wychowującej dzieci (panna, kawaler, wdowa, wdowiec, rozwódka, rozwodnik), jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dzieci samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców. Jest to więc taka osoba, która stale troszczy się o byt materialny i rozwój emocjonalny dziecka, bez udziału (wsparcia) drugiej osoby. Natomiast, kiedy każdy rodzic jest zaangażowany w proces wychowawczy dziecka oznacza, że w roku podatkowym dziecko wychowywane jest wspólnie przez oboje rodziców, a nie samotnie przez któregokolwiek z nich. Przy wychowywaniu dziecka należy wziąć pod uwagę całokształt działań i czynności wykonywanych przez każdego z rodziców, w tym także tych o charakterze niewymiernym jak kształtowanie osobowości, światopoglądu, systemu wartości, postaw emocjonalnych. W sytuacji, gdy każdy z rodziców aktywnie oraz w porównywalnym stopniu uczestniczy w wychowywaniu dziecka co przejawia się między innymi dzieleniem się wszelkimi obowiązkami związanymi z procesem wychowawczym dziecka, niezależnie od tego u kogo, pod czyją w danym momencie roku podatkowego opieką dziecko przebywa nie można mówić o samotnym wychowywaniu dziecka przez któregokolwiek z rodziców.

Przyjęcie odmiennej wykładni stałoby w sprzeczności z uzasadnieniem wprowadzenia tej ulgi, z którego jednoznacznie wynika, że ustawodawca kierował ją tylko do osób, które samotnie troszczą się o codzienne zaspokojenie potrzeb dzieci, posiadając ściśle określony status cywilny.

Prawo do omawianej preferencji podatkowej będzie przysługiwało jedynie temu z rodziców, czy opiekunów prawnych, który będąc osobą stanu wolnego (za wyjątkiem ściśle w ustawie określonym) faktycznie w roku podatkowym samotnie dziecko wychowuje, czyli sprawuje nad nim samodzielnie ciągłą opiekę, bez udziału drugiego rodzica w procesie wychowawczym.

Jednocześnie przepisy powyższej ustawy nie uzależniają prawa podatnika do preferencyjnego opodatkowania jego dochodów od tego, czy przez cały rok był osobą samotnie wychowującą dziecko. Wystarczające jest zatem, aby taki stan zaistniał w ciągu roku, a nie trwał przez cały rok.

W tym miejscu należy jednoznacznie podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do preferencyjnego rozliczenia powinny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Przystępując do oceny możliwości rozliczania dochodów Wnioskodawcy w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dziecko zaznaczyć należy, że każda preferencja podatkowa stanowi wyjątek od zasady równości i powszechności opodatkowania. W konsekwencji, podatnikowi przysługuje prawo do jej zastosowania, jeśli spełni warunki dla niej określone, a w szczególności, jeśli w trakcie roku podatkowego faktycznie samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców, wychowywał dziecko.

Warunkiem obliczenia podatku, na zasadach określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, jest zatem posiadanie określonego stanu cywilnego oraz samotne wychowywanie dziecka. Te dwa warunki muszą być spełnione łącznie, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, w którym wykształcił się jednolity pogląd, że aby uznać rodzica lub opiekuna prawnego za osobę samotnie wychowującą dziecko nie wystarczy, by była stanu wolnego (lub w stosunku do której orzeczono separację, albo osobę pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności), ale musi faktycznie samotnie wychowywać dziecko (wyroki NSA z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1266/05, z dnia 24 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1474/05, z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1267/05, z dnia 30 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1452/05, II FSK 644/06, II FSK 1549/05, II FSK 1534/05, II FSK 1548/05, z dnia 6 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 617/07 i II FSK 371/07, z dnia 30 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 279/08, z dnia 27 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 2474/10).

Ustawa o podatku dochodowym od fizycznych nie definiuje dla potrzeb jej wykładni i stosowania samotnego wychowywania, ani nie odsyła w tym zakresie do odrębnych regulacji. Dla ustalenia znaczenia samotnie oraz wychowywać należy zatem odwołać się w pierwszej kolejności do językowych reguł interpretacyjnych.

Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN, samotny to: (1) żyjący sam, bez rodziny, przyjaciół, (2) znajdujący się w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sam, (3) spędzany, odbywany w pojedynkę, bez towarzystwa, (4) znajdujący się na odludziu. Z kolei, wychować wychowywać to: (1) zapewnić dziecku opiekę i doprowadzić je do samodzielności, (2) przygotować kogoś do pracy w jakiejś dziedzinie.

W świetle powyższego przez samotne wychowywanie, o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, należy rozumieć wychowywanie w pojedynkę, tj. bez udziału drugiego rodzica w procesie wychowawczym dziecka.

Zauważyć należy, że celem art. 6 ust. 4 ww. jest wspieranie rodzin niepełnych, w których rodzic lub opiekun dziecka sprawuje nad nim ciągłą opiekę, samotnie. W ten sposób ustawodawca zrównał opodatkowanie dochodów małżonków z opodatkowaniem dochodów rodziców, którzy posiadając dzieci wychowują je w pojedynkę.

Pogląd ten potwierdza również wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r., sygn. akt SK 62/08, w którym Trybunał zauważył, że wprowadzając omawianą preferencję, ustawodawca nie kierował jej do każdego rodzica, który ma władzę rodzicielską i jednocześnie jest stanu wolnego, ale tylko do tych osób spełniających powyższe kryteria, które samotnie i osobiście troszczą się o zaspokajanie codziennych potrzeb dziecka (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt. I SA/Wr 1917/14).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że dnia 26 września 2014 r., Sąd Okręgowy orzekł rozwód związku małżeńskiego Wnioskodawcy. Orzeczenie sądu określiło: rozwód małżeństwa bez orzekania o winie, wykonywanie władzy rodzicielskiej nad małoletnim dzieckiem, urodzonym w dniu 5 stycznia 2005 r., pozostawił obojgu rodzicom, ustalając miejsce zamieszkania dziecka w miejscu zamieszkania matki dziecka, kosztami utrzymania dziecka obciążyło oboje rodziców, wskazując równocześnie alimenty w wysokości 100 zł miesięcznie, nie orzekało o sposobie kontaktów ojca z małoletnim synem.

W momencie rozwodu w polskim prawie nie istniała instytucja opieki naprzemiennej, ale stan faktyczny opieki nad dzieckiem był i jest następujący: 5 lat przed rozwodem matka dziecka wyprowadziła się ze wspólnego mieszkania. Wnioskodawca i Jego żona dokonali wówczas notarialnego podziału majątku i odstąpili od ustawowej wspólnoty majątkowej, ustalili zasady opieki naprzemiennej, z równym podziałem opieki nad dzieckiem, ze zmianą miejsca zamieszkania dziecka co tydzień u innego z rodziców (dokładnie od piątku do piątku: jeśli dziecko było u Wnioskodawcy przez cały tydzień, to w piątek po przedszkolu, a następnie po szkole przeprowadzało się do matki, by w kolejnym piątek przeprowadzić się do Wnioskodawcy). Na rozprawie rozwodowej Wnioskodawca i Jego żona przedstawili zgodny wniosek (Porozumienie opiekuńczo wychowawcze), który zawierał formalne i pisemne porozumienie w sprawie kontynuowania opieki naprzemiennej, jak dotychczas (opieka naprzemienna, choć nie mogła ona mieć odzwierciedlenia w wyroku w wyniku braku takiego rozwiązania na moment rozwodu - stało się to możliwe dopiero w wyniku przyjęcia ustawy o zmianach do ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy oraz Kodeks postępowania cywilnego, a więc prawie rok po wyroku sądu o rozwodzie.

Na moment złożenia wniosku Wnioskodawca nadal stosuje się z matką dziecka do zasad opieki naprzemiennej, w wyniku której dziecko znajduje się albo pod opieką Wnioskodawcy, albo matki dziecka (jedyna zmiana, to przejście na układ dwóch tygodni pobytu u danego rodzica po rozpoczęciu nauki dziecka w liceum w 2019 r.). W każdym momencie dziecko przebywa pod wyłączną opieką Wnioskodawcy lub swojej matki, a nie pod ich łączną opieką. Kiedy dziecko mieszka u Wnioskodawcy (połowa czasu), zajmuje się nim samodzielnie, zarówno opieką nad nim, jak i jego wychowaniem. Kiedy dziecko jest u Wnioskodawcy, nie opiekuje się nim jego matka, ani Wnioskodawca nie opiekuję się nim gdy przebywa u matki. Podczas samodzielnej pieczy nad dzieckiem, Wnioskodawca ponosi wszystkie koszty jego utrzymania, przez wiele lat opłacał samodzielnie czesne w szkole społecznej dziecka, sam opłaca bądź opłacał koszty jego zajęć dodatkowych (np. zajęcia nauki języka angielskiego), zajęć sportowych, kupuje mu większość ubrań, opłaca rachunki za telefon itp. Wnioskodawca ponosi znaczną większość kosztów utrzymania dziecka, pokrywa koszty leczenia, zawozi dziecko na wizyty lekarskie (np. ortodonta, pediatra), opłaca prywatną opiekę medyczną. Wnioskodawca w 2019 r. uzyskiwał dochody z tytułu świadczenia pracy w oparciu o umowę o pracę (z 3 pracodawcami w ciągu roku).

Odnosząc się do wychowywania małoletniego syna Wnioskodawcy, zauważyć należy, że Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wskazał, że sprawowanie opieki nad małoletnim dzieckiem odbywa się w sposób opieki naprzemiennej na podstawie spisanego pomiędzy matką dziecka a Wnioskodawcą Porozumienia opiekuńczo-wychowawczego. Obowiązki wychowawcze, Wnioskodawca i matka małoletniego syna realizują oddzielnie, każde z nich samodzielnie, w swoim wyznaczonym w porozumieniu czasie, bez współpracy, wsparcia oraz pomocy drugiego rodzica.

Zatem, zarówno Wnioskodawca jako ojciec, jak i matka dziecka, aktywnie współuczestniczą w wychowaniu wspólnego dziecka, pomimo że nie zamieszkują ze sobą. W rezultacie, w przedmiotowej sprawie nie można przyjąć, że któregokolwiek z rodziców można uznać za osobę samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, że któremukolwiek z rodziców przysługuje prawo do preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Preferencja ta uzależniona jest bowiem nie tylko od stanu cywilnego, ale przede wszystkim od faktycznego samotnego wychowywania dziecka.

Wychowanie dziecka można bowiem określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu oraz systemu wartości, oraz postaw emocjonalnych. Natomiast w tym konkretnym przypadku fakt współdziałania Wnioskodawcy w wychowywaniu dziecka, poprzez naprzemienną opiekę, nie oznacza, że proces wychowawczy dziecka prowadzony jest tylko i wyłącznie przez Wnioskodawcę. Nie sposób bowiem uznać, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym w tak zorganizowanym trybie naprzemiennego wykonywania władzy rodzicielskiej zachodzą dwa odrębne procesy wychowania, tj. osobny samotny proces przeprowadza ojciec w swoim czasie, gdy dziecko u niego zamieszkuje, a zupełnie inny proces wychowywania zachodzi podczas, gdy dziecko przebywa ze swoją matką. Wychowania dziecka nie da się podzielić, bowiem jest to ciągły i długotrwały rozwój, na który w tym przypadku składa się wspólna praca obojga rodziców.

Wskazać również należy, że podczas sprawowania opieki przez rodziców stanu wolnego (podobnie jak rodziców pozostających w związku małżeńskim) zawsze, w którymś momencie tygodnia, miesiąca, czy roku, jeden z rodziców pozostaje sam na sam z dzieckiem & nie oznacza to jednak, że rodzice ci samotnie wychowują dziecko.

Zatem, Wnioskodawca (ojciec dziecka), nie może zostać uznany za osobę samotnie wychowującą dziecko. Dla zastosowania rozliczenia, o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotny jest bowiem warunek, że w trakcie roku podatkowego rzeczywiście samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców, wychowuje się dziecko, który wobec sytuacji przedstawionej we wniosku nie został spełniony. Preferencja ta uzależniona jest bowiem nie tylko od stanu cywilnego, ale przede wszystkim od faktycznego samotnego wychowywania dziecka.

W konsekwencji, Wnioskodawca nie spełnia warunków określonych w art. 6 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie przysługuje Mu prawo do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia, o którym mowa w tym przepisie jako osoby samotnie wychowującej dziecko.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego i wskazanie w nim przez Wnioskodawcę, że sprawowanie opieki nad małoletnim dzieckiem odbywa się w systemie opieki naprzemiennej, wobec czego bezsprzecznym pozostaje fakt, że część danego roku małoletni syn przebywa pod opieką matki i to ona wówczas go wychowuje, stwierdzić należy, że Wnioskodawca w roku podatkowym nie wychowuje syna samotnie, tzn. bez udziału drugiego z rodziców. Okoliczność, że dwie osoby wychowują to samo dziecko wyklucza możliwość uznania, że którakolwiek z tych osób wychowuje dziecko samotnie. W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym dziecko jest wychowywane przez oboje rodziców.

Ponadto, należy mieć na uwadze cel jaki przyświecał ustawodawcy w zakresie nowelizacji ustawy od dnia 1 stycznia 2011 r. (Dz. U. z 2010 r., Nr 226, poz. 1478). Nowelizacją tą mimo, że został uchylony ust. 5 w art. 6 ustawy o PIT to zostało nadane nowe brzemieniu ust. 4 tego artykułu. Jak wynika z uzasadnienia do zmian: Na tle stosowania zacytowanego przepisu dochodzi do sporów interpretacyjnych pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi pogłębiany przez brak jednolitego orzecznictwa sądów administracyjnych w tym zakresie. (...).

W konsekwencji powyższego, zmiana w art. 6 ust. 4 ustawy PIT zmierza do doprecyzowania pojęcia osoby samotnie wychowującej dzieci, w taki sposób, aby nie budziło wątpliwości, że prawo do preferencyjnego opodatkowania dochodów nie przysługuje wszystkim osobom stanu wolnego posiadającym dzieci własne lub przysposobione, o których mowa w art. 6 ust. 4, a wyłącznie tym, które samotnie wychowują te dzieci.

W tym celu zaproponowano połączenie dotychczasowych brzmień art. 6 ust. 4 i 5 ustawy PIT, w jeden przepis, który precyzuje warunki korzystania z preferencji i jednocześnie pozwoli na odzwierciedlenie zamierzenia ustawodawcy dotyczącego samotnego wychowywania dzieci. Ponadto wyeliminuje rozbieżności interpretacyjne, które pojawiają się zarówno w postępowaniu administracyjnym, jak i sądowym. (Druk sejmowy 3366 Sejmu VI Kadencji).

Zatem, wykładnia celowościowa, po wprowadzeniu zmian od 2011 r., jednoznacznie prowadzi do konstatacji, że preferencyjne rozliczenie osoby samotnie wychowującej uzależnione jest nie tylko od stanu cywilnego, ale przede wszystkim od faktycznego samotnego wychowywania dziecka.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz opisany we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że dwie osoby, tj. Wnioskodawca i Jego była żona wychowują to samo dziecko (małoletniego syna), co wyklucza możliwość uznania, że którakolwiek z tych osób wychowuje dziecko samotnie. Prawo do preferencyjnego opodatkowania dochodów nie przysługuje bowiem wszystkim osobom stanu wolnego posiadającym dzieci własne lub przysposobione, o których mowa w art. 6 ust. 4, a wyłącznie tym, które samotnie wychowują te dzieci. Wnioskodawca nie spełnia zatem warunków określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoby samotnie wychowującej dziecko (małoletniego syna).

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych, wskazać należy, że niewątpliwie wyroki sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnej sprawie i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), zauważyć należy, że organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej