Skutki podatkowe otrzymania środków pieniężnych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 maja 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 24 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan rolnikiem, właścicielem gruntów rolnych, które na dzień dzisiejszy wykorzystuje do działalności rolniczej. W przyszłości zamierza Pan wydzierżawić część gruntów na cele nierolnicze. Podmiot, który będzie dzierżawił od Pana część gruntów rolnych, na gruntach tych zamierza postawić instalację do wytwarzania energii odnawialnej oraz produkować i sprzedawać energię elektryczną. Podpisanie przez Pana umowy dzierżawy jest niezbędne inwestorowi do rozpoczęcia procesu pozyskiwania wszystkich wymaganych zezwoleń. Inwestor musi posiadać tytuł prawny do ziemi. Z chwilą podpisania umowy dzierżawy zaprzestanie Pan wszelkiej działalności rolniczej na wydzierżawionym gruncie rolnym. Odpłatność za dzierżawę - czynsz dzierżawny zostanie ustalony na kwotę 1 000 zł za 1 ha rocznie; czynsz będzie waloryzowany wskaźnikiem wzrostu cen towarów i usług ogłaszanym przez GUS. Czynsz płatny będzie za każdy rok z góry, do 31 stycznia danego roku. Ze względu na rodzaj inwestycji, znaczne zaangażowanie środków inwestora oraz mogący trwać nawet kilka lat proces przygotowania gruntów pod inwestycję, uzyskanie wszystkich stosownych zezwoleń i odbiorów środowiskowych, umowa ma zostać zawarta na okres 25 lat, co oznacza, że przez co najmniej 25 lat grunty nie będą wykorzystywane rolniczo. Ponieważ taka inwestycja jest obarczona dużym ryzykiem nieotrzymania wszystkich pozwoleń, co spowoduje wcześniejsze zakończenie umowy, oraz ryzykiem, że po zakończeniu umowy podmiot wydzierżawiający nie przywróci gruntu do stanu sprzed rozpoczęciem inwestycji (usunięcie konstrukcji, rekultywacja gruntów i przeprowadzenie innych robót związanych z przywróceniem gruntom charakteru rolniczego), dzierżawca zapłaci Panu określone kwotowo w umowie odszkodowanie za każdy rok niewykorzystywania gruntów na cele rolnicze. Kwota odszkodowania wyliczona zostanie w oparciu o faktyczne dochody uzyskane przez Pana z rolniczego wykorzystywania wydzierżawionych gruntów, w okresie 10 lat poprzedzających rok, w którym dojdzie do podpisania umowy dzierżawy. Odszkodowanie będzie wypłacone jednorazowo w terminie określonym w umowie.

Pytanie

Czy kwota odszkodowania określonego w opisie zdarzenia przyszłego stanowić będzie dla Pana przychód z działalności rolniczej niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, wypłacone odszkodowanie będzie przychodem z działalności rolniczej niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z zapisem art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej.

Czym jest działalność rolnicza definiuje art. 2 ust. 2 ww. ustawy, i Pana działalność wypełnia warunki prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu tego przepisu. Posiada Pan gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, na swoich gruntach prowadzi Pan produkcję rośliną, sprzedaje uzyskane płody rolne i osiąga z tego tytułu określone zyski. Z racji posiadania i użytkowania gruntów rolnych pobiera Pan również dopłaty rolnicze. Decyzja o wydzierżawieniu gruntów rolniczych zmieni charakter uzyskiwanych przez Pana przychodów, ale ponieważ część należności z tego tytułu obejmowała będzie odszkodowanie za utracone zyski rolnicze, czyli za to, co by Pan uzyskał nadal wykorzystując grunty rolniczo oraz za utracone dopłaty, to ta część należności będzie nadal przychodem z działalności rolniczej.

Swoje stanowisko opiera Pan na stwierdzeniu zawartym w indywidualnej interpretacji wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 14 maja 2019 r., Nr 0115-KDIT2-1.4011.100.2019.2.KK: „Oceniając natomiast otrzymane przez Wnioskodawczynię odszkodowanie w części dotyczącej strat dochodu rolniczego i straty zysku rolniczego, jakie poniosła Wnioskodawczyni, oraz straty z dopłaty bezpośredniej nie ma wątpliwości, że  opisana we wniosku inwestycja realizowana przez GDDKiA, powodująca szkody w  gospodarstwie rolnym Wnioskodawczyni prowadzi w konsekwencji do zmniejszenia przychodów z jej działalności rolniczej. Wypłacane odszkodowanie ma na celu rekompensatę tych strat. Odszkodowanie to powoduje, że osoba je otrzymująca (Wnioskodawczyni) nie ma możliwości uzyskania przychodów z działalności rolniczej w takiej wysokości, w jakiej uzyskałaby te przychody, gdyby szkody nie zostały wyrządzone. Tym samym, kwotę odszkodowania w części dotyczącej strat dochodu rolniczego i straty zysku rolniczego, jakie poniosła Wnioskodawczyni, oraz straty z dopłaty bezpośredniej należy uznać za przychód z  działalności rolniczej , który nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Co prawda, stan faktyczny leżący u podstaw wydania ww. interpretacji indywidualnej jest nieco inny, niż stan przedstawiony przez Pana, ale istota problemu jest taka sama i dotyczy rekompensaty dla rolnika za utracone przez niego zyski na skutek niemożliwości wykonywania przez niego działalności rolniczej i charakteru tej rekompensaty. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że rekompensata pokrywająca straty rolnika wynikające z braku możliwości rolniczego wykorzystywania gruntów rolnych jest przychodem z działalności rolniczej i jako taka nie podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego odszkodowanie, które otrzyma Pan za  brak możliwości rolniczego użytkowania ziemi i za utracone z tego tytułu zyski rolnicze, powinno być traktowane, jako przychody z działalności rolniczej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z jego treścią:

Jednakże, na mocy art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Konsekwencją uregulowań zawartych w powołanym przepisie jest wprowadzona – dla celów tej ustawy – zawarta w art. 2 ust. 2 definicja działalności rolniczej oraz w art. 2 ust. 3 definicja działów specjalnych produkcji rolnej (z których uzyskiwane dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym).

Stosownie do art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tworzącą katalog zamknięty:

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy:

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Użyty we wskazanym przepisie zwrot „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O  przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Odszkodowanie stanowi co do zasady przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ww. ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i  zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z  przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)- g) zacytowanego przepisu.

Stosownie zaś do art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy:

Zakres zwolnienia wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje tylko odszkodowania lub zadośćuczynienia za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i  odszkodowanie z tytułu utraconego zysku. Odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z literalnego brzmienia powołanego wyżej przepisu jednoznacznie wynika, że dyspozycją jego objęte są jedynie te zadośćuczynienia bądź odszkodowania, których prawo do  otrzymania oraz ich wysokość wynika z wyroku lub ugody sądowej, z wyjątkiem otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą lub dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Warunkiem wystarczającym do powstania obowiązku podatkowego na zasadach przewidzianych w  podatku dochodowym będzie więc niezrealizowanie choćby jednej ze wskazanych powyżej przesłanek.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z 24 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360).

Świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek, jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Wypłacone Panu środki pieniężne nazwane odszkodowaniem nie będą objęte żadnym z wymienionych wyżej zwolnień. Źródłem wypłaty tych środków nie był przepis rangi ustawowej, jak tego wymaga art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to również świadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b, bowiem nie zostało wypłacone na podstawie wyroku lub ugody sądowej.

Zauważyć również należy , że na mocy art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy przepis nie ma również zastosowania w Pana sprawie.

W tym miejscu należy podkreślić, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym przypadku zastosowanie wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej.

Odnosząc się zatem do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, skoro podjął Pan decyzję o wydzierżawieniu części gruntów na cele nierolnicze oraz zaprzestaniu wszelkiej działalności rolniczej na wydzierżawionym gruncie rolnym, nie można uznać - wbrew Pana twierdzeniu – że otrzymane środki pieniężne będą stanowić odszkodowanie, które za brak możliwości rolniczego użytkowania ziemi i za utracone z tego tytułu zyski rolnicze.

Przedmiotowe zwolnienie dotyczy szkód rzeczywistych, powstałych w uprawach rolnych i  drzewostanie. Z treści wniosku wynika natomiast, że kwota, którą Pan otrzyma będzie dotyczyła braku możliwości rolniczego użytkowania ziemi oraz utraconych z tego tytułu zysków rolniczych w związku z zawarciem przez Pana umowy dzierżawy części gruntów.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane regulacje prawne w odniesieniu do otrzymanych przez Pana środków pieniężnych nazwanych przez Pana odszkodowaniem, stwierdzić należy, że nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia przedmiotowego z podatku dochodowego od osób fizycznych. Oznacza to, że otrzymane przez Pana „odszkodowanie” stanowi dla Pana przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie jak Pan wskazał przychód z działalności rolniczej. Ww.  przychód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co  do  zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).