Ustalenie, czy nie dojdzie do powstania zakładu Wnioskodawcy jako zakładu przedsiębiorstwa zagranicznego w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 5 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r., a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie podlegać obowiązkowi podatkowemu w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT (pytanie oznaczone nr 1).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 lutego 2022 r. wpłynął (za pośrednictwem epuap) Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy nie dojdzie do powstania zakładu Wnioskodawcy jako zakładu przedsiębiorstwa zagranicznego w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 5 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r., a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie podlegać obowiązkowi podatkowemu w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT (pytanie oznaczone nr 1).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie z 11 maja 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.105.2022.2.MZA oraz 0114-KDIP1-2.4012.82.2022.3.PC – pismem z 1 czerwca 2022 r. (wpływ 3 czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X z siedzibą w (…), Szwecja (dalej: Wnioskodawca lub Spółka), jest spółką prawa szwedzkiego, będącą szwedzkim rezydentem podatkowym (podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Szwecji, zgodnie z przepisami szwedzkiego prawa podatkowego). Spółka jest również zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Szwecji. Ponadto Spółka jest także zarejestrowana od 1 grudnia 2020 r. jako podatnik VAT czynny w Polsce. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest wysyłkowa sprzedaż detaliczna odzieży i tekstyliów, a także mebli, dekoracji wnętrz oraz artykułów gospodarstwa domowego. Spółka jest częścią grupy (…). Model biznesowy grupy oparty jest na wspólnej platformie e-commerce, za pośrednictwem której towary są oferowane i sprzedawane wysyłkowo na rzecz klientów m.in. w Skandynawii i Polsce. Zamawiane za pośrednictwem platformy towary są wysyłane do klientów głównie z magazynu położonego poza terytorium Polski. Jednocześnie Spółka wynajmuje powierzchnię magazynową w Polsce od zewnętrznego podmiotu niepowiązanego ze Spółką. Powierzchnia magazynowa jest wykorzystywana głównie na potrzeby przechowywania towarów zwróconych przez klientów, które mają następnie zostać odesłane do Szwecji. Spółka jest najemcą części magazynu. Magazyn w pozostałej części (niezajętej na przechowywanie towarów Spółki) jest jednocześnie zajęty przez innych najemców (podmioty trzecie, niepowiązane ze Spółką). Co do zasady Spółka nie będzie mieć nieograniczonego, bieżącego dostępu do powierzchni magazynowej. Spółka ma prawo wejścia do pomieszczeń magazynowych jedynie po uprzednim uzgodnieniu z podmiotem prowadzącym magazyn. Podmiot ten decyduje także o tym, w jakich warunkach i w jakim miejscu towary są składowane. Usługi związane z obsługą magazynową zostały zlecone przez Spółkę zewnętrznemu usługodawcy - podmiotowi niepowiązanemu ze Spółką (dalej: Usługodawca). Obejmują one w szczególności przyjęcie towaru, obsługę zwrotów oraz nadzór nad stanami centralnego magazynowymi (dalej: Usługi). Spółka planuje częściową zmianę modelu działalności w ten sposób, że towary zwracane do magazynu w Polsce nie będą – jak dotychczas – tylko przyjmowane w celu ich dalszej wysyłki do magazynu centralnego w Szwecji, lecz równie dobrze będą one mogły być (w magazynie w Polsce) przepakowywane, przechowywane, a następnie wysyłane do nowych klientów (przy czym Spółka dopuszcza sprzedaż tych towarów zarówno na rzecz klientów mających miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, jak również na rzecz klientów mających miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Polski, tj. na terytorium innego państwa członkowskiego UE lub na terytorium państwa trzeciego). Wszelkie usługi związane z obsługą magazynową w dalszym ciągu pozostaną usługami nabywanymi przez Spółkę od niepowiązanego podmiotu trzeciego. Będą one polegać przede wszystkim na przyjęciu towaru, kompletowaniu zamówień, przepakowywaniu towarów, zarządzaniu wysyłką, obsłudze zwrotów oraz nadzorze nad stanami magazynowymi. Spółka nie jest uprawniona do wydawania poleceń służbowych personelowi Usługodawcy. Spółka może natomiast przekazywać Usługodawcy wytyczne co do sposobu realizacji zwrotów oraz zamówień, niemniej jednak nie uprawnia jej to do instruowania i kontrolowania personelu Usługodawcy. Spółka zapewni Usługodawcy oraz jego personelowi dostęp do systemu informatycznego wykorzystywanego przez Spółkę do obsługi zamówień oraz zwrotów. Niemniej jednak Spółka nie będzie fizycznie utrzymywać w Polsce żadnych zasobów informatycznych ani technicznych związanych z funkcjonowaniem tego systemu, sprzęt komputerowy wykorzystywany w tym celu będzie zapewniany i utrzymywany przez podmiot zewnętrzny. Spółka zaznacza również w tym miejscu, że wszelkie zasoby związane z funkcjonowaniem platformy e-commerce (w tym serwer i inne zasoby techniczne) znajdują się poza terytorium Polski. Usługi w zakresie transportu towarów oraz obsługi logistycznej zostały przez Spółkę również zlecone niepowiązanemu podmiotowi trzeciemu i nie są realizowane przez Spółkę ani jej pracowników. Spółka nie wynajmuje w Polsce innych pomieszczeń niż wyżej wymieniona powierzchnia magazynowa. Spółka nie zatrudnia w Polsce pracowników. Spółka nie posiada również w Polsce pełnomocników, przedstawicieli, agentów ani jakichkolwiek innych osób upoważnionych do działania w imieniu i na rzecz Spółki. Pracownicy Spółki będą przebywać i wykonywać pracę poza terytorium Polski. Wszelkie decyzje i działania w sprawie wyżej opisanej działalności prowadzonej w Polsce (w tym prowadzenie negocjacji, pozyskiwanie klientów, zawieranie umów) będą podejmowane poza terytorium Polski.

W piśmie z 1 czerwca 2022 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca uzupełnił wniosek m.in. wskazując, że:

1)Spółka prowadzi działalność w zakresie handlu elektronicznego (e-commerce) głównie w Szwecji, a poza tym także w innych krajach europejskich, w tym w Polsce. Spółka oferuje przede wszystkim artykuły odzieżowe i wyposażenie wnętrz poprzez własne marki A, B oraz C, jak również pod markami zewnętrznymi. Działalność Spółki w kraju siedziby nie ogranicza się do posiadania biura i magazynu.

Siedziba główna Spółki znajduje się w (…) w Szwecji, gdzie oprócz biura centrali zlokalizowane są również magazyny i zaplecze logistyczne obsługujące wszystkie rynki, w tym rynek polski.

Na koniec 2021 r. Spółka zatrudniała 542 pracowników (wszyscy zatrudnieni byli w Szwecji).

Spółka nie prowadzi działalności produkcyjnej. W ramach działalności logistycznej w Szwecji Spółka przechowuje, kompletuje i pakuje produkty w celu ich dalszej sprzedaży.

2)Spółka nie posiada własnych fabryk czy zakładów produkcyjnych, lecz nabywa towary od zewnętrznych dostawców i pośredników. W 2021 r. firma miała dostawców głównie w Azji, przy czym największe ilości produkowano w Chinach, Indiach i Bangladeszu.

3)Obecnie Spółka posiada stronę internetową dla marki C przeznaczoną dla klientów w Polsce. Wszystkie produkty, po ich zamówieniu przez polskich klientów za pośrednictwem tej strony internetowej, są dostarczane bezpośrednio ze Szwecji do polskich klientów. W sprzedaży produktów do polskich klientów biorą udział wyłącznie osoby zatrudnione przez Spółkę w Szwecji oraz zewnętrzne firmy spedycyjne.

W dodatku do powyższego modelu sprzedaży Spółka chce rozpocząć przechowywanie produktów zwróconych po sprzedaży w magazynie w Polsce. Produkty te będą następnie, po zamówieniu ich za pośrednictwem strony internetowej, sprzedawane klientom w Polsce i w innych krajach Europy, w których działa Spółka. Magazyn i dostawy do klientów będą obsługiwane wyłącznie przez podmiot zewnętrzny w Polsce. Spółka nie będzie zatrudniać w Polsce żadnych pracowników. Fakturowanie dla klientów będzie się odbywało w dalszym ciągu za pośrednictwem systemu informatycznego Spółki w Szwecji.

4)Działalność prowadzona przez Spółkę w Polsce ma charakter pomocniczy, wtórny wobec działalności podstawowej prowadzonej w Szwecji.

5)Usługi przedstawione we wniosku są nabywane przez Spółkę od podmiotu mającego siedzibę w Polsce.

Jest to podmiot zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce.

Faktury z tytułu świadczenia Usług na rzecz Spółki są wystawiane bez naliczonego podatku VAT w związku z tym, że w ocenie Spółki nie posiada ona na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W związku ze stanowiskiem Spółki (przypis organu: w zakresie podatku od towarów i usług) przedstawionym we wniosku planowane jest utrzymanie tego podejścia w zakresie fakturowania.

6)Usługi są świadczone przez Usługodawcę zgodnie z umową o świadczenie Usług, która odzwierciedla ogólne oczekiwania Spółki w zakresie świadczenia Usług, natomiast Spółka nie wydaje Usługodawcy regularnych instrukcji czy wytycznych, do których Usługodawca miałby się stosować na bieżąco.

7)Spółka nie ma kontroli nad zasobami osobowymi Usługodawcy. To Usługodawca jest obowiązany do zapewnienia odpowiednich zasobów osobowych, zaś Spółka nie wydaje jakichkolwiek poleceń, wytycznych ani instrukcji osobom zatrudnionym przez Usługodawcę lub współpracującym z Usługodawcą.

8)Spółka nie ma kontroli nad zasobami technicznymi Usługodawcy. To Usługodawca jest obowiązany do zapewnienia odpowiednich zasobów technicznych niezbędnych do realizacji Usług (np. wózki widłowe, regały, sprzęt komputerowy, drukarki etc.) i zasoby te pozostają pod kontrolą Usługodawcy.

9)Spółka nie ma kontroli nad tym, jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Usługodawcy ma zostać wykorzystana do świadczenia Usług na rzecz Spółki. Decyzja co do tego, czy i jakie zasoby techniczne/rzeczowe są wykorzystywane do świadczenia Usług przez Usługodawcę, należy do Usługodawcy.

10)Spółka nie ma kontroli nad tym, jaka część zasobów osobowych Usługodawcy ma zostać wykorzystana do świadczenia Usług na rzecz Spółki. Spółce przysługuje jedynie prawo zatwierdzenia dodatkowych kosztów wynikających ze zwiększonego zaangażowania zasobów osobowych Usługodawcy w związku z wydłużeniem godzin pracy magazynu wobec zwiększonego zapotrzebowania Spółki. Niemniej jednak jest to rozwiązanie, które sprowadza się tylko do zatwierdzania kosztów poniesionych przez Usługodawcę. Decyzja co do tego, czy i jakie zasoby osobowe Usługodawcy zostaną zaangażowane do świadczenia Usług przez Usługodawcę, należy w dalszym ciągu każdorazowo do Usługodawcy, a nie do Spółki.

11)Spółka nie udostępnia zasobów (np. osobowych, sprzętowych, w tym urządzeń) na terytorium Polski.

12)Poza świadczeniami nabywanymi od Usługodawcy Spółka nabywa w Polsce usługi spedycyjne (w związku z transportem towarów) oraz usługi prawne (w związku z pomocą prawną w niniejszej sprawie).

13)Zgodnie z wiedzą Spółki Usługodawca świadczy analogiczne usługi również na rzecz innych podmiotów, i to zarówno w tym samym miejscu (magazynie), gdzie świadczone są Usługi na rzecz Spółki, jak i w innych miejscach prowadzenia działalności przez Usługodawcę.

14)Spółka nie decyduje o rozmieszczeniu towarów w magazynie Usługodawcy. Decyzje w tym zakresie podejmuje Usługodawca.

15)W celu zoptymalizowania procesów i przyspieszenia obsługi zwrotów i reklamacji, jedynie w przypadku najprostszych, nieskomplikowanych zwrotów i reklamacji to Usługodawca (operatorzy Usługodawcy), w ramach świadczonych Usług, przyjmuje i obsługuje takie zwroty i reklamacje na bieżąco, jednakże proces ten nadzorowany i koordynowany jest z centrali Spółki w Szwecji. Natomiast w przypadkach zwrotów i reklamacji wymagających analizy towary są przesyłane do magazynu Spółki w Szwecji w celu dalszego zbadania bezpośrednio przez Spółkę.

16)Aktualnie obowiązująca umowa z Usługodawcą została zawarta na czas określony 24 miesięcy. Jeżeli strony będą zadowolone ze współpracy i zainteresowane jej kontynuowaniem, strony dopuszczają możliwość jej przedłużenia na dalszy czas określony, prawdopodobnie kolejnych 24 miesięcy.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego nie dojdzie do powstania zakładu Wnioskodawcy jako zakładu przedsiębiorstwa zagranicznego w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.; dalej: ustawa o CIT) w zw. z art. 5 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz.U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193; dalej: UPO PL-SE), a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie podlegać obowiązkowi podatkowemu w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone nr 1)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego nie dojdzie do powstania zakładu Wnioskodawcy jako zakładu przedsiębiorstwa zagranicznego w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w zw. z art. 5 UPO PL-SE, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie podlegać obowiązkowi podatkowemu w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlegają oni opodatkowaniu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Zgodnie z art. 4a pkt 11 ustawy o CIT zagraniczny zakład oznacza:

a)stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b)plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c)osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje - chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Na podstawie art. 5 ust. 1 UPO PL-SE określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Jak wynika z art. 5 ust. 2 UPO PL-SE, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a)siedzibę zarządu,

b)filię,

c)biuro,

d)fabrykę,

e)warsztat,

f)kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Określenie „zakład” nie obejmuje natomiast, zgodnie z art. 5 ust. 4 UPO PL-SE:

a)użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;

b)utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania;

c)utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo;

d)utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;

e)utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;

f)utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o jakich mowa w punktach od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność placówki wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Działalność magazynu

W świetle postanowień UPO PL-SE oraz przepisów ustawy o CIT, zakład podatkowy powstaje, jeżeli:

a.istnieje placówka,

b.placówka ta ma charakter stały,

c.stała placówka jest wykorzystywana do prowadzenia w całości lub w części działalności gospodarczej,

d.prowadzona działalność wykracza poza zakres czynności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Dokonując wykładni postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy zwrócić uwagę zarówno na treść Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku (dalej: „Modelowa Konwencja OECD”), jak i na tekst Komentarza do Modelowej Konwencji OECD (dalej: „Komentarz”). Pomimo iż Modelowa Konwencja OECD oraz Komentarz nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, ich treść stanowi istotną wskazówkę co do tego, jak należy interpretować postanowienia umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Jak wynika z Komentarza, pod pojęciem placówki należy rozumieć każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa niezależnie od tego, czy używane są wyłącznie w tym celu. Placówka jako miejsce działalności gospodarczej może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń lub gdy nie są one wymagane do prowadzenia przedsiębiorstwa. Wystarczy bowiem posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji. Nie ma przy tym znaczenia fakt braku posiadania tytułu prawnego przez przedsiębiorcę do ww. pomieszczeń, środków, wyposażenia czy urządzeń. Sytuacja, w której przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy, aby w świetle postanowień Modelowej Konwencji rozpoznana została stała placówka. Jak podkreślono w treści Komentarza, nieistotne jest, czy pomieszczenia te są własnością danego podmiotu czy też są wynajmowane. Jednakże sama „obecność” przedsiębiorcy w danym miejscu nie powoduje, że jest ono w jego dyspozycji. To, czy dane miejsce można uznać za pozostające w dyspozycji przedsiębiorstwa w taki sposób, że może ono stanowić „miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, za pośrednictwem którego całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność tego przedsiębiorstwa”, zależeć będzie od tego, czy przedsiębiorstwo posiada faktyczne uprawnienia do korzystania z tego miejsca, jak również od zakresu obecności przedsiębiorstwa w tym miejscu oraz działalności, którą tam prowadzi. W kontekście powyższego, dla celów ustalenia, czy podmiot posiada w Polsce stałą placówkę w postaci pomieszczeń (w tym magazynu), należy wyróżnić dwie sytuacje:

1.wynajem nieruchomości położonej w Polsce (magazynu lub innych pomieszczeń),

2.nabywanie usługi magazynowej w Polsce.

W pierwszym przypadku zagraniczny podmiot posiada tytuł prawny do dysponowania nieruchomością, co jest jedną z przesłanek powstania zakładu. W drugim przypadku (z którym to mamy do czynienia w sprawie) podmiot zagraniczny nabywa usługę, która jest wykonywana z wykorzystaniem pomieszczeń (do których tytuł prawny ma – w niniejszej sprawie – Usługodawca), a sam usługobiorca (tutaj: Wnioskodawca) nie posiada żadnego prawa do dysponowania pomieszczeniami, w których usługi są świadczone. Wyklucza to możliwość powstania zakładu, co potwierdza Komentarz, w którym usługi magazynowania świadczone przez inny podmiot nie są uznawane za konstytuujące zakład. Należy zaznaczyć, że Spółka przewiduje skorzystanie z drugiego z opisywanych modeli. Spółka wskazuje ponadto, że celem zawartej Umowy jest wyłącznie nabycie Usług, do których świadczenia Usługodawca będzie wykorzystywał wyłącznie własne zaplecze osobowe, magazynowe oraz sprzętowe w ramach umowy, która może zostać wypowiedziana. Usługodawca podczas wykonywania zleconych mu usług nie będzie podlegał stałej kontroli Spółki, lecz będzie w pełni odpowiedzialny za zarządzanie i kontrolę nad swoim personelem. Co istotne, z przestrzeni magazynu korzystać będą mogli także inni kontrahenci Usługodawcy, a jedynym planowanym przejawem obecności Spółki w czasie trwania Umowy mogą być ewentualne inspekcje jakości Usług przeprowadzane na terenie magazynu Usługodawcy. Wskazać w tym miejscu należy, że Spółka nie będzie miała prawa swobodnego wstępu do pomieszczeń należących do Usługodawcy, w których składowane będą towary handlowe Spółki. Ponadto, w celu przeprowadzania ewentualnej inspekcji Spółka będzie zobowiązana powiadomić Usługodawcę z wyprzedzeniem o zamiarze jej przeprowadzenia. Spółka wskazuje również, że Usługodawca w celu świadczenia Usług na rzecz Spółki będzie wykorzystywać wyłącznie własne zaplecze osobowe oraz własne zasoby i infrastrukturę, tj. bez angażowania zasobów Spółki. Dodatkowo Spółka nie będzie także sprawować kontroli nad żadnym z pracowników Usługodawcy, a wszelkie działania związane z działalnością Spółki są oraz będą wykonywane, co do zasady, z terytorium Szwecji. Jednocześnie Spółka pragnie ponownie podkreślić, że oprócz zawartej umowy z Usługodawcą nie posiada ona ani nie planuje posiadać żadnego tytułu prawnego do jakiejkolwiek nieruchomości bądź urządzenia dla celów prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Należy przy tym zauważyć, że, jak podkreśla Modelowa Konwencja OECD, utrzymywanie zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania nie wpisuje się w zakres pojęcia „zakład”, jeżeli całkowita działalność placówki wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy. W niniejszej sprawie magazyn nie będzie służyć do zarządzania działalnością Spółki czy nadzorowania tej działalności, za jego pośrednictwem nie będzie dochodzić do negocjowania, zawierania czy rozwiązywania umów ani do zarządzania zamówieniami. Co więcej, działania mające miejsce na terytorium Polski mają charakter pomocniczy względem działalności podstawowej, tj. handlu wyrobami, który organizowany i prowadzony jest ze Szwecji. Czynności wykonywane przez Usługodawcę na rzecz Spółki, tj. magazynowanie, załadunek, obsługa, rozładunek i konfekcjonowanie wyrobów w postaci m.in. nanoszenia odpowiednich etykiet i przepakowywanie do właściwych pudełek, nie miałyby sensu gospodarczego bez powiązania z podstawową działalnością Spółki, jaką jest działalność handlowa. Spółka, poprzez nabywanie usług świadczonych przez Usługodawcę, zapewnia sobie możliwość przechowywania swoich wyrobów na terytorium Polski w miejscu i warunkach umożliwiających ich dostawę na terenie i poza terenem kraju. Magazyn Usługodawcy w Polsce ma mieć na celu wyłącznie ułatwienie dostawy wyrobów do finalnych klientów polskich i zagranicznych. Takie działania nie kreują dla Wnioskodawcy samoistnego i odrębnego od działalności podstawowej źródła przychodów. Co więcej, wszystkie decyzje biznesowe podejmowane będą w siedzibie Spółki w Szwecji, gdzie znajdują się również serwery obsługujące witrynę internetową Spółki. Magazyn Usługodawcy służy zatem wyłącznie działalności pomocniczej Spółki. W związku z powyższym, magazynu, w którym przejściowo będą przechowywane wyroby Spółki w celu wydania ich klientom, nie można będzie uznać za stałą placówkę kreującą zakład Spółki w Polsce.

Obsługa zwrotów

W przypadku wdrożenia możliwości ponownej sprzedaży zwróconych towarów, Spółka wskazuje, że zgodnie z jego założeniami następować ma przepakowywanie, przechowywane, a następnie wysyłanie towarów do nowych klientów. Przy czym, jak wskazano powyżej, Spółka dopuszcza sprzedaż tych towarów zarówno na rzecz klientów mających miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, jak również na rzecz klientów mających miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Polski, tj. na terytorium innego państwa członkowskiego UE lub na terytorium państwa trzeciego. Co do zasady czynności w zakresie obsługi zwrotów również stanowić będą działalność pomocniczą w przedstawionym wyżej rozumieniu, co znajduje potwierdzenie np. w następujących interpretacjach indywidualnych:

·działalność magazynu polegająca na przyjmowaniu towarów w wielopakach, przepakowywaniu ich zgodnie z listą przesłaną z firmy oraz wysyłaniu paczek do indywidualnych odbiorców nie powoduje powstania stałego zakładu (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 sierpnia 2014 r., IPPB5/423-604/14-4/PS),

·zakup usług polegających na przejściowym magazynowaniu, rozładunku i załadunku towarów w celu przekazania ich klientom oraz cięciu blach na zlecenie klienta w Polsce nie tworzą samodzielnego i odrębnego od działalności podstawowej źródła przychodów, gdyż nie miałyby sensu ekonomicznego bez powiązania z działalnością podstawową firmy, a więc służą jedynie działalności pomocniczej (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 sierpnia 2018 r., 0114-KDIP2-1.4010.213.2018.3.AJ),

·stały zakład nie powstanie, jeżeli przedsiębiorstwo nie realizuje za pośrednictwem magazynu żadnych innych funkcji gospodarczych, np. nie świadczy na rzecz swoich klientów wsparcia posprzedażowego, napraw gwarancyjnych itp., a fakt zakupu określonych usług logistycznych/magazynowych i utrzymywania zapasów towarów na terytorium Polski należy uznać za działalność przygotowawczą i pomocniczą w stosunku do działalności podstawowej (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 maja 2018 r., 0114- KDIP2-1.4010.67.2018.2.PW).

Tym samym Spółka stoi na stanowisku, iż obsługa zwrotów przez Usługodawcę stanowi również jedynie działalność pomocniczą, która nie prowadzi do utworzenia stałego zakładu Spółki na terytorium Polski.

Brak zależnego przedstawiciela

Zagraniczny zakład może stanowić również tzw. zależny przedstawiciel, tj. podmiot, który działa w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa. Przedstawicielem zależnym nie będzie zatem podmiot, który działa we własnym imieniu, co potwierdza doktryna, np.: K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), (w:) Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019 oraz wskazany tam wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 11 maja 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 4/10 wydany na gruncie polsko-szwajcarskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zgodnie ze wskazanym wyrokiem: „Przedstawione przez Ministra Finansów w interpretacji okoliczności stanu faktycznego świadczące jego zdaniem o tym, że przy wykonywaniu czynności określonych umowa współpracy F. Sp. z o.o. okazuje zamiar działania nie we własnym, lecz w cudzym interesie (interesie Skarżącej) jest niewystarczające do uznania, iż dany podmiot działa w imieniu i na rzecz Skarżącej jako jej zależny przedstawiciel. Stanowisko takie nie znajduje uzasadnienia ani w przepisach prawa podatkowego, ani też w przepisach prawa cywilnego”.

W kontekście ww. informacji, należy wskazać, że Spółka nabywa jedynie Usługę magazynowania bez upoważnienia Usługodawcy do występowania w jej imieniu. Na Usługę składać się będą przede wszystkim takie świadczenia jak przyjęcie towaru, obsługa zwrotów oraz nadzór nad stanami magazynowymi. W związku z powyższym, wykluczone jest przyjęcie na podstawie art. 5 UPO PL-SE, że Usługodawca działa jako przedstawiciel Spółki, jeśli działa jako odrębny od Spółki podmiot prawny, nie posiada ani faktycznie nie wykonuje pełnomocnictw ani nie reprezentuje Spółki w Polsce, a jedynie świadczy na jej rzecz usługi we własnym imieniu, na własny rachunek, ponosząc ryzyko gospodarcze. Tym samym Spółka wskazuje, że nie zostały spełnione przesłanki, aby uznać Usługodawcę za przedstawiciela, którego działalność mogłaby prowadzić do utworzenia stałego zakładu Spółki na terytorium Polski. W świetle powyższych okoliczności, w ocenie Spółki nie powinno budzić wątpliwości, iż w analizowanej sprawie zawarcie umowy z Usługodawcą oraz nabywanie Usług nie będzie się wiązało z ukonstytuowaniem się zakładu Spółki w Polsce.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Jak wynika z ww. ustawy, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane w Polsce. Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT pojęcie to oznacza:

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej. Siedziba Wnioskodawcy znajduje się na terytorium Szwecji, dlatego też analiza czy Wnioskodawca posiada zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w dniu 19 listopada 2004 r. w Sztokholmie (Dz.U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193 ze zm. dalej: „UPO PL-SE”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 UPO PL-SE:

W myśl art. 5 ust. 2 UPO PL-SE:

Stosownie do art. 5 ust. 3 UPO PL-SE:

Zgodnie z art. 5 ust. 4 UPO PL-SE:

Dokonując interpretacji postanowień umowy UPO PL-SE należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika, że często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., że działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. Ponadto, działalność przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona za pośrednictwem stałej placówki, aby nie była uznana za zakład, musi być wykonywana wyłącznie dla przedsiębiorstwa macierzystego, a także nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego jakakolwiek działalność zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona w drugim państwie za pośrednictwem stałej placówki, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD w przypadku, gdy stała placówka jest wykorzystywana zarówno dla działalności w ramach wyłączeń, jak i dla innej działalności, uznaje się ją za zakład, który podlega opodatkowaniu z tytułu obu rodzajów działalności (np. gdy magazyn jest utrzymywany w celu wydawania towarów oraz zajmuje się sprzedażą).

Innymi słowy, zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Zasadniczo wszystkie wymienione wyżej kluczowe przesłanki prowadzące do uznania, że podmiot ma na terenie Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej powinny być spełnione łącznie. Innymi słowy, do uznania, że zagraniczny podmiot posiada w drugim państwie zakład w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w tym państwie, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

- istnieje placówka działalności gospodarczej (tj. miejsce gdzie działalność jest prowadzona);

- placówka ma charakter stały (tzn. musi być utworzona w określonym miejscu z pewnym stopniem trwałości);

- działalność gospodarcza danego przedsiębiorstwa jest w całości albo przynajmniej w części prowadzona za pośrednictwem tej stałej placówki, co oznacza, że osoby, które w taki lub inny sposób są zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność przedsiębiorstwa w państwie, w którym stała placówka jest położona (tj. musi mieć miejsce wykonywanie za pośrednictwem takiej placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru).

Brak spełnienia któregokolwiek spośród wymienionych warunków oznacza, że nie powstanie zakład w postaci stałej placówki w rozumieniu właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres. Nawet jeżeli praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie wskazuje, że zwykle nie uważa się, że zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy.

Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny, w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Obok opisanej powyżej zasadniczej formy zakładu, umowa UPO PL-SE przewiduje także alternatywny sposób ustalania istnienia zakładu, na podstawie którego można uznać, że zagraniczne przedsiębiorstwo posiada zakład, nawet jeśli nie dysponuje stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w drugim państwie.

W oparciu o art. 5 ust. 5 umowy UPO PL-SE:

Jak wynika z powyższego, zakład może powstać także w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej za pośrednictwem tzw. zależnego przedstawiciela (tj. podmiotu działającego w drugim Państwie w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa). Cytowane postanowienie umowne znajduje zastosowanie „bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2”, co oznacza, że wobec braku zakładu w sensie przedmiotowym (stałej placówki) należy badać ustanowienie zakładu pod kątem działalności przedstawiciela przedsiębiorstwa. Użyte w treści ust. 5 pojęcie "osoba" oznacza w myśl art. 3 ust. 1 pkt d) Konwencji UPO PL-SE osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób.

Warunkiem zastosowania art. 5 ust. 5 Konwencji UPO PL-SE jest, aby osoba działała "w imieniu przedsiębiorstwa", czyli występowała w roli przedstawiciela, a także posiadała i zwyczajowo wykonywała pełnomocnictwo do zawierania umów w umawiającym się państwie. Z taką sytuacją mamy do czynienia, jeżeli oświadczenie woli tej osoby wywołuje dla reprezentowanego przedsiębiorstwa stan związania. Wystarczające jest, że reprezentowany godzi się na dokonanie czynności cywilnoprawnych przez przedstawiciela. Dla oceny, czy osoba ma pełnomocnictwo do zawierania umów, bardziej miarodajny jest całokształt okoliczności i zachowań osób uczestniczących w dokonywaniu czynności prawnych, niż umocowanie cywilnoprawne.

Zgodnie z komentarzem do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, która stanowiła podstawę dla postanowień Konwencji UPO PL-SE zgodnie z powszechnie przyjętą zasadą przedsiębiorstwo powinno być traktowane jako posiadające zakład w danym państwie, jeżeli w tym państwie, w ramach określonych warunków, działa na jego rzecz osoba, nawet gdy przedsiębiorstwo to nie ma stałej placówki w rozumieniu ustępów 1 i 2. Celem tego przepisu jest przyznanie państwu prawa do opodatkowania w takich przypadkach. Tak więc postanowienia ustępu 5 ustalają warunki niezbędne do stwierdzenia, że przedsiębiorstwo posiada zakład w danym państwie, i to niezależnie od rodzaju działalności wykonywanej dla niego przez wyżej wymienioną osobę.

Zgodnie z ust. 32 komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD, osoby, których działalność może stanowić zakład przedsiębiorstwa, nazywa się zależnymi przedstawicielami, to jest „osobami”, bez względu na to, czy są zatrudnione, czy nie; nie są one niezależnymi przedstawicielami w rozumieniu ustępu 6.

Podmiot działający w imieniu przedsiębiorcy musi być odrębnym bytem prawnym. Zależnym przedstawicielem może być zarówno osoba prawna, jak i osoba fizyczna, którą przedsiębiorca umocował do działania w jego imieniu. Zależny przedstawiciel nie musi mieć miejsca zamieszkania lub siedziby ani utrzymywać stałej placówki w państwie, w którym prowadzi działalność na rzecz przedsiębiorstwa. Osoba działająca w imieniu przedsiębiorcy może mieć dowolną rezydencję (tj. może być rezydentem państwa, w którym podejmuje działania, może być rezydentem tego samego państwa co przedsiębiorca albo rezydentem państwa trzeciego). Dla przyznania danej osobie zdolności do bycia zakładem przesądzające jest posiadanie przez taką osobę podmiotowości na gruncie podatku dochodowego.

Według Komentarza OECD posiadanie statusu rezydenta oraz miejsce zamieszkania z reguły stanowią wystarczające przesłanki dla ustalenia związku pomiędzy terytorium państwa źródła a przedstawicielem.

Podjęcie postanowienia, że utrzymanie każdej zależnej osoby oznacza powstanie zakładu przedsiębiorstwa, byłoby niekorzystne dla międzynarodowych stosunków gospodarczych. Tak traktowane powinny być tylko osoby, których uprawnienia lub charakter ich czynności angażują przedsiębiorstwo w działalność gospodarczą w określonym zakresie na obszarze danego państwa. Ustęp 5 stanowi więc, że jedynie utrzymywanie osób mających uprawnienia do zawierania kontraktów może prowadzić do powstania zakładu przedsiębiorstwa. Osoba taka ma dostateczne uprawnienia do angażowania przedsiębiorstwa w działalność gospodarczą w danym państwie. Użycie określenia „zakład” w tym kontekście oznacza, że ta osoba korzysta ze swych uprawnień w sposób ciągły, a nie tylko w pojedynczych przypadkach.

Stosownie do treści ust. 32.1 komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD, również określenie „pełnomocnictwo do zawierania kontraktów w imieniu przedsiębiorstwa” nie ogranicza stosowania tego ustępu do przedstawiciela zawierającego kontrakty wiążące dosłownie dane przedsiębiorstwo. Ustęp ten ma również zastosowanie do przedstawiciela zawierającego kontrakty, które wiążą przedsiębiorstwo, mimo iż takie kontrakty w rzeczywistości nie są zawierane w imieniu danego przedsiębiorstwa. Fakt, że przedsiębiorstwo nie bierze czynnego udziału w transakcjach, może oznaczać, że przekazało takie uprawnienia przedstawicielowi. Na przykład można uważać, że przedstawiciel posiada rzeczywiste uprawnienie do zawierania kontraktów, jeżeli ubiega się i zbiera zamówienia (lecz ich nie realizuje w sposób formalny), które następnie są przesyłane bezpośrednio do składów, skąd towary są dostarczane, podczas gdy przedsiębiorstwo zagraniczne jedynie aprobuje transakcje w sposób rutynowy.

Tym samym osoby, które nie posiadają pełnomocnictwa w rozumieniu cywilnoprawnym, ale mają umocowanie do negocjowania wszystkich elementów umowy w sposób wiążący przedsiębiorstwo, posiadają pełnomocnictwo do zawierania umów w rozumieniu art. 5 ust. 5 Konwencji UPO PL-SE. W tym przypadku bez znaczenia jest, kto ostatecznie podpisuje umowę: osoba działająca w imieniu przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwo (zob. pkt 33 Komentarza OECD do art. 5). Kryterium decydującym jest prawne związanie przedsiębiorstwa działaniem przedstawiciela.

Uprawnienie do podejmowania czynności prowadzących do zawarcia umowy może wynikać z formalnie udzielonego pełnomocnictwa. Możliwe jest również umocowanie osoby w sposób dorozumiany, bez zbędnych formalności. Dla uzyskania statusu zależnego przedstawiciela forma udzielenia pełnomocnictwa nie ma znaczenia. Ważne jest aby strony były zgodne co do uprawnień udzielonych przez przedsiębiorcę.

Komentarz wyznaczył kierunek interpretacji, zgodnie z którym również pełnomocnictwo w znaczeniu gospodarczym spełnia kryterium pełnomocnictwa do zawierania umów w rozumieniu art. 5 ust. 5.

W przypadku ustalenia przesłanek istnienia pełnomocnictwa zakład przedsiębiorstwa istnieje w takim zakresie, w jakim dana osoba posiadająca pełnomocnictwo działa na rzecz przedsiębiorstwa, a nie tylko w zakresie uprawnień do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa (zob. Komentarz OECD do art. 5 nr 34). Dodatkowo należy zauważyć, że jeżeli pełnomocnictwo dotyczy tylko części działalności przedsiębiorstwa, to wówczas zakładowi zostaną przypisane tylko te umowy, które zostały zawarte w ramach tych pełnomocnictw.

Jednakże w myśl art. 5 ust. 6 umowy UPO PL-SE:

Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w umawiającym się państwie, jeżeli:

- przedsiębiorstwo podejmuje czynności za pośrednictwem niezależnego przedstawiciela, oraz

- przedstawiciel taki działa w ramach swojej zwykłej działalności.

Jeżeli osoba, która działa w imieniu przedsiębiorstwa, pozostaje w stosunku zależności od tego przedsiębiorstwa (organizacyjnej, prawnej lub ekonomicznej) lub czynności (niezależnego) przedstawiciela wykraczają poza przedmiot jego zwykłej działalności, to może - z zastrzeżeniem pozostałych warunków ust. 5 - powstać zakład. W celu ustalenia, jaki ma charakter działalność przedstawiciela zagranicznego przedsiębiorcy konieczne jest uwzględnienie całości łączących go z przedsiębiorcą relacji umownych, jak również faktycznego sposobu ich wykonywania, który nie musi pokrywać się z treścią zawartych umów, a które jednak mają decydujące znaczenie dla oceny istnienia zakładu.

Niezależność przedstawiciela powinna wyrażać się zarówno w aspekcie prawnym, jak i ekonomicznym. Niezależność prawna osoby w stosunku do przedsiębiorstwa, które ona reprezentuje, zależy od zakresu jej zobowiązań wobec przedsiębiorstwa. Jeżeli prowadzona przez nią działalność handlowa jest poddana szczegółowym instrukcjom oraz kontroli to taka osoba nie może być uznana za niezależną od przedsiębiorstwa.

Zatem przedstawiciel jest niezależny, jeżeli nie jest związany poleceniami i dyrektywami reprezentowanego przedsiębiorstwa. Generalne upoważnienie do zajmowania się sprawami mocodawcy bez ingerencji z jego strony świadczy o niezależności. Podleganie wskazówkom i poleceniom służbowym nie powinno przekraczać stopnia dopuszczalnego w danych stosunkach gospodarczych. Informacje o intensywności kontroli może dostarczać rodzaj i częstość kontaktów przedstawiciela z przedsiębiorstwem. Szeroka kontrola jawi się jako kontrola dotycząca środków, za pomocą których wykonywana jest działalność na rzecz przedsiębiorstwa. Umieścić można tutaj sytuację, w której przedstawicielowi zwracane są wszystkie jego wydatki oraz kieruje się jego działaniami – taki podmiot nie jest niezależnym.

Ponadto istotne znaczenie z punktu widzenia oceny istnienia zakładu ma również niezależność ekonomiczna przejawiająca się w ponoszeniu odpowiedzialności za podejmowane działania. Tym samym powyższe kryterium sprowadza się do tego, czy ryzyko związane z prowadzeniem działalności ponosi ta osoba czy przedsiębiorstwo, które ona reprezentuje (pkt 38 Komentarza do art. 5 Konwencji Modelowej OECD). Kto podlega szczegółowym instrukcjom oraz kontroli, nie może ponosić ryzyka gospodarczego za czynności, na które nie ma wpływu. Zatem przedstawiciel jest niezależny, jeżeli nie jest związany poleceniami i dyrektywami reprezentowanego przedsiębiorstwa.

Za zależnego przedstawiciela powinna być traktowana osoba, której uprawnienia lub charakter jej czynności angażują przedsiębiorstwo w działalność gospodarczą w określonym zakresie na obszarze danego państwa.

Z opisu sprawy i jego uzupełnienia wynika m.in., że Wnioskodawca jest spółką prawa szwedzkiego, będącą szwedzkim rezydentem podatkowym (podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Szwecji, zgodnie z przepisami szwedzkiego prawa podatkowego). Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest wysyłkowa sprzedaż detaliczna odzieży i tekstyliów, a także mebli, dekoracji wnętrz oraz artykułów gospodarstwa domowego. Model biznesowy grupy oparty jest na wspólnej platformie e-commerce, za pośrednictwem której towary są oferowane i sprzedawane wysyłkowo na rzecz klientów m.in. w Skandynawii i Polsce. Zamawiane za pośrednictwem platformy towary są wysyłane do klientów głównie z magazynu położonego poza terytorium Polski. Jednocześnie Spółka wynajmuje powierzchnię magazynową w Polsce od zewnętrznego podmiotu niepowiązanego ze Spółką. Powierzchnia magazynowa jest wykorzystywana głównie na potrzeby przechowywania towarów zwróconych przez klientów, które mają następnie zostać odesłane do Szwecji. Spółka jest najemcą części magazynu. Magazyn w pozostałej części (niezajętej na przechowywanie towarów Spółki) jest jednocześnie zajęty przez innych najemców (podmioty trzecie, niepowiązane ze Spółką). Co do zasady Spółka nie będzie mieć nieograniczonego, bieżącego dostępu do powierzchni magazynowej. Spółka ma prawo wejścia do pomieszczeń magazynowych jedynie po uprzednim uzgodnieniu z podmiotem prowadzącym magazyn. Podmiot ten decyduje także o tym, w jakich warunkach i w jakim miejscu towary są składowane. Usługi związane z obsługą magazynową zostały zlecone przez Spółkę zewnętrznemu usługodawcy - podmiotowi niepowiązanemu ze Spółką (dalej: Usługodawca). Obejmują one w szczególności przyjęcie towaru, obsługę zwrotów oraz nadzór nad stanami centralnego magazynowymi (dalej: Usługi).

Spółka planuje częściową zmianę modelu działalności w ten sposób, że towary zwracane do magazynu w Polsce nie będą – jak dotychczas – tylko przyjmowane w celu ich dalszej wysyłki do magazynu centralnego w Szwecji, lecz równie dobrze będą one mogły być (w magazynie w Polsce) przepakowywane, przechowywane, a następnie wysyłane do nowych klientów (przy czym Spółka dopuszcza sprzedaż tych towarów zarówno na rzecz klientów mających miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, jak również na rzecz klientów mających miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Polski. Wszelkie usługi związane z obsługą magazynową w dalszym ciągu pozostaną usługami nabywanymi przez Spółkę od niepowiązanego podmiotu trzeciego. Będą one polegać przede wszystkim na przyjęciu towaru, kompletowaniu zamówień, przepakowywaniu towarów, zarządzaniu wysyłką, obsłudze zwrotów oraz nadzorze nad stanami magazynowymi. Spółka nie jest uprawniona do wydawania poleceń służbowych personelowi Usługodawcy. Spółka może natomiast przekazywać Usługodawcy wytyczne co do sposobu realizacji zwrotów oraz zamówień, niemniej jednak nie uprawnia jej to do instruowania i kontrolowania personelu Usługodawcy. Spółka zapewni Usługodawcy oraz jego personelowi dostęp do systemu informatycznego wykorzystywanego przez Spółkę do obsługi zamówień oraz zwrotów. Niemniej jednak Spółka nie będzie fizycznie utrzymywać w Polsce żadnych zasobów informatycznych ani technicznych związanych z funkcjonowaniem tego systemu. Sprzęt komputerowy wykorzystywany w tym celu będzie zapewniany i utrzymywany przez podmiot zewnętrzny. Spółka wskazała, że wszelkie zasoby związane z funkcjonowaniem platformy e-commerce (w tym serwer i inne zasoby techniczne) znajdują się poza terytorium Polski. Usługi w zakresie transportu towarów oraz obsługi logistycznej zostały przez Spółkę również zlecone niepowiązanemu podmiotowi trzeciemu i nie są realizowane przez Spółkę ani jej pracowników. Spółka nie wynajmuje w Polsce innych pomieszczeń niż wyżej wymieniona powierzchnia magazynowa. Spółka nie zatrudnia w Polsce pracowników. Spółka nie posiada również w Polsce pełnomocników, przedstawicieli, agentów ani jakichkolwiek innych osób upoważnionych do działania w imieniu i na rzecz Spółki. Pracownicy Spółki będą przebywać i wykonywać pracę poza terytorium Polski. Wszelkie decyzje i działania w sprawie wyżej opisanej działalności prowadzonej w Polsce (w tym prowadzenie negocjacji, pozyskiwanie klientów, zawieranie umów) będą podejmowane poza terytorium Polski.

Spółka prowadzi działalność w zakresie handlu elektronicznego (e-commerce) głównie w Szwecji, a poza tym także w innych krajach europejskich, w tym w Polsce. Spółka oferuje przede wszystkim artykuły odzieżowe i wyposażenie wnętrz poprzez własne marki A, B oraz C, jak również pod markami zewnętrznymi. Działalność Spółki w kraju siedziby nie ogranicza się do posiadania biura i magazynu.

Siedziba główna Spółki znajduje się w Szwecji, gdzie oprócz biura centrali zlokalizowane są również magazyny i zaplecze logistyczne obsługujące wszystkie rynki, w tym rynek polski.

Na koniec 2021 r. Spółka zatrudniała 542 pracowników (wszyscy zatrudnieni byli w Szwecji).

Spółka nie prowadzi działalności produkcyjnej. W ramach działalności logistycznej w Szwecji Spółka przechowuje, kompletuje i pakuje produkty w celu ich dalszej sprzedaży.

Spółka nie posiada własnych fabryk czy zakładów produkcyjnych, lecz nabywa towary od zewnętrznych dostawców i pośredników.

Obecnie Spółka posiada stronę internetową dla marki C przeznaczoną dla klientów w Polsce. Wszystkie produkty, po ich zamówieniu przez polskich klientów za pośrednictwem tej strony internetowej, są dostarczane bezpośrednio ze Szwecji do polskich klientów. W sprzedaży produktów do polskich klientów biorą udział wyłącznie osoby zatrudnione przez Spółkę w Szwecji oraz zewnętrzne firmy spedycyjne.

W dodatku do powyższego modelu sprzedaży Spółka chce rozpocząć przechowywanie produktów zwróconych po sprzedaży w magazynie w Polsce. Produkty te będą następnie, po zamówieniu ich za pośrednictwem strony internetowej, sprzedawane klientom w Polsce i w innych krajach Europy, w których działa Spółka. Magazyn i dostawy do klientów będą obsługiwane wyłącznie przez podmiot zewnętrzny w Polsce. Spółka nie będzie zatrudniać w Polsce żadnych pracowników. Fakturowanie dla klientów będzie się odbywało w dalszym ciągu za pośrednictwem systemu informatycznego Spółki w Szwecji.

Działalność prowadzona przez Spółkę w Polsce ma charakter pomocniczy, wtórny wobec działalności podstawowej prowadzonej w Szwecji.

Usługi przedstawione we wniosku są nabywane przez Spółkę od podmiotu mającego siedzibę w Polsce. Usługi są świadczone przez Usługodawcę zgodnie z umową o świadczenie Usług, która odzwierciedla ogólne oczekiwania Spółki w zakresie świadczenia Usług, natomiast Spółka nie wydaje Usługodawcy regularnych instrukcji czy wytycznych, do których Usługodawca miałby się stosować na bieżąco. Spółka nie ma kontroli nad zasobami osobowymi Usługodawcy. To Usługodawca jest obowiązany do zapewnienia odpowiednich zasobów osobowych, zaś Spółka nie wydaje jakichkolwiek poleceń, wytycznych ani instrukcji osobom zatrudnionym przez Usługodawcę lub współpracującym z Usługodawcą. Spółka nie ma kontroli nad zasobami technicznymi Usługodawcy. To Usługodawca jest obowiązany do zapewnienia odpowiednich zasobów technicznych niezbędnych do realizacji Usług i zasoby te pozostają pod kontrolą Usługodawcy. Spółka nie ma kontroli nad tym, jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Usługodawcy ma zostać wykorzystana do świadczenia Usług na rzecz Spółki. Decyzja co do tego, czy i jakie zasoby techniczne/rzeczowe są wykorzystywane do świadczenia Usług przez Usługodawcę, należy do Usługodawcy. Spółka nie ma kontroli nad tym, jaka część zasobów osobowych Usługodawcy ma zostać wykorzystana do świadczenia Usług na rzecz Spółki. Decyzja co do tego, czy i jakie zasoby osobowe Usługodawcy zostaną zaangażowane do świadczenia Usług przez Usługodawcę, należy w dalszym ciągu każdorazowo do Usługodawcy, a nie do Spółki. Spółka nie udostępnia zasobów (np. osobowych, sprzętowych, w tym urządzeń) na terytorium Polski. Poza świadczeniami nabywanymi od Usługodawcy Spółka nabywa w Polsce usługi spedycyjne oraz usługi prawne. Zgodnie z wiedzą Spółki Usługodawca świadczy analogiczne usługi również na rzecz innych podmiotów. Spółka nie decyduje o rozmieszczeniu towarów w magazynie Usługodawcy. W celu zoptymalizowania procesów i przyspieszenia obsługi zwrotów i reklamacji, jedynie w przypadku najprostszych, nieskomplikowanych zwrotów i reklamacji to Usługodawca, w ramach świadczonych Usług, przyjmuje i obsługuje takie zwroty i reklamacje na bieżąco, jednakże proces ten nadzorowany i koordynowany jest z centrali Spółki w Szwecji. Natomiast w przypadkach zwrotów i reklamacji wymagających analizy towary są przesyłane do magazynu Spółki w Szwecji w celu dalszego zbadania bezpośrednio przez Spółkę. Aktualnie obowiązująca umowa z Usługodawcą została zawarta na czas określony 24 miesięcy, z możliwością jej przedłużenia na dalszy czas określony, prawdopodobnie kolejnych 24 miesięcy.

Mając powyższe na uwadze, w okolicznościach przedstawionych we wniosku uznać należy, że Wnioskodawca jako rezydent Szwecji nie będzie posiadać zakładu na terytorium Polski.

Przede wszystkim, Wnioskodawca nie będzie tworzyć na terytorium Polski stałej placówki, wykorzystywanej do prowadzenia działalności. W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że zamawiane za pośrednictwem platformy towary są wysyłane do klientów głównie z magazynu położonego poza terytorium Polski. Co prawda Wnioskodawca będzie posiadać na terytorium Polski magazyn, gdyż będzie wynajmować powierzchnię magazynową w Polsce od zewnętrznego podmiotu niepowiązanego z Wnioskodawcą, jednakże Wnioskodawca (podmiot zagraniczny) tylko nabywa usługę magazynowania, która jest wykonywana z wykorzystaniem pomieszczeń, do których tytuł prawny ma Usługodawca, a sam usługobiorca (Wnioskodawca) nie posiada żadnego prawa do dysponowania pomieszczeniami, w których usługi są świadczone. Wyklucza to możliwość powstania zakładu, w którym usługi magazynowania świadczone przez inny podmiot nie są uznawane za konstytuujące zakład. Magazyn Usługodawcy służy wyłącznie działalności pomocniczej Spółki.

Wnioskodawca na terenie Polski nie będzie posiadać biura, pracowników, środków transportu (Spółka nabywa jedynie usługi transportu towarów i obsługi logistycznej oraz usługi spedycyjne realizowane przez inne podmioty), sprzętu i maszyn.

Działalność prowadzona jest z terytorium Szwecji z wykorzystaniem niezależnego Usługodawcy. Wnioskodawca wskazał, że działalność prowadzona przez Spółkę w Polsce ma charakter pomocniczy, wtórny wobec działalności podstawowej prowadzonej w Szwecji.

Ponadto obsługa zwrotów przez Usługodawcę, przez którą Spółka rozumie możliwość wdrożenia ponownej sprzedaży zwróconych towarów, zgodnie z którą następować będzie przepakowanie, przechowywanie a następnie wysyłanie towarów do nowych klientów m.in. mających miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, nie tworzy samodzielnego i odrębnego od działalności podstawowej źródła przychodów, gdyż nie miałaby sensu ekonomicznego bez powiązania z działalnością podstawową Spółki, a więc służyć będzie jedynie działalności pomocniczej, która nie prowadzi do utworzenia stałego zakładu Spółki na terytorium Polski.

Wnioskodawca nie ma wpływu na wykorzystywane przez Usługodawcę zasoby (techniczne/ rzeczowe/osobowe) niezbędne do realizacji zlecanych mu prac. To Usługodawca zobowiązany jest do zapewnienia odpowiednich zasobów technicznych niezbędnych do realizacji usług i zasoby te pozostają pod kontrolą Usługodawcy. Spółka również nie kontroluje jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Usługodawcy ma zostać wykorzystana do świadczenia usług na rzecz Spółki – taka decyzja należy do Usługodawcy. Spółka nie wydaje jakichkolwiek poleceń, wytycznych ani instrukcji osobom zatrudnionym przez Usługodawcę lub współpracującym z Usługodawcą.

Wszelkie decyzje i działania w sprawie działalności prowadzonej w Polsce (w tym prowadzenie negocjacji, pozyskiwanie klientów, zawieranie umów) będą podejmowane poza terytorium Polski.

Ponadto brak będzie również na terytorium Polski osoby działającej w imieniu Spółki posiadającej i zwyczajowo wykonującej pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu Spółki. Spółka sama wskazała, że nabywa od Usługodawcy jedynie usługę magazynowania bez upoważnienia go do występowania w imieniu Spółki. Należy wykluczyć, że Usługodawca działa jako przedstawiciel Spółki, skoro działa on jako odrębny od Spółki podmiot prawny, który nie posiada pełnomocnictw, ani nie reprezentuje Spółki w Polsce, a jedynie świadczy na jej rzecz usługi we własnym imieniu, na własny rachunek, ponosząc ryzyko gospodarcze.  Nie można zatem uznać Usługodawcy za przedstawiciela, którego działalność mogłaby prowadzić do utworzenia stałego zakładu Spółki na terytorium Polski.

W rezultacie przy uwzględnieniu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że na terytorium Polski nie powstanie zakład Spółki w rozumieniu UPO PL-SE, ponieważ na terytorium Polski Spółka nie będzie utrzymywała stałej placówki, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona będzie działalność przedsiębiorstwa (lub też prowadzona w Polsce działalność będzie miała jedynie charakter pomocniczy).

W zakresie planowanej częściowej zmiany modelu działalności Spółki polegającej na tym, że zwracane towary do magazyny w Polsce nie będą tylko przyjmowane w celu ich dalszej wysyłki do magazynu centralnego w Szwecji, lecz będą one mogły być w magazynie w Polsce przepakowane, przechowywane, a następnie wysyłane do nowych klientów Wnioskodawca nie będzie podlegać obowiązkowi podatkowemu w Polsce w  rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

Tym samym w przedmiotowej sprawie nie będziemy mieć do czynienia z powstaniem stałej placówki. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce zakładu w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w zw. z art. 5 UPO PL-SE.

W konsekwencji, po stronie Spółki nie powstanie obowiązek rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych na terytorium Polski.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

·Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

·Końcowo nadmienia się, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest ocena Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytania oznaczonego we wniosku nr 1). Natomiast, w pozostałym zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług wynikającym z pytania nr 2 i 3 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w  ... . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).