1) Określenie wystąpienia obowiązków płatnika w związku z realizacją programu motywacyjnego lub obowiązków informacyjnych w związku z: – objęciem warrantów subskrypcyjnych; – objęciem/nabyciem akcji; – zbyciem akcji; w tym w stosunku do uczestników programu motywacyjnego, którzy są zatrudnieni w spółkach zależnych od spółki w ramach grupy kapitałowej. 2) Kwalifikacja warrantów subskrypcyjnych w rozumieniu art. 24 ust. 11b jako inne prawa majątkowe. 3) Moment opodatkowania świadczeń uzyskiwanych w ramach programu motywacyjnego.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych:

–jest nieprawidłowe w zakresie określenia źródła przychodu w sytuacji objęcia akcji przez uczestników programu w czasie, w którym nie otrzymują od spółki przychodów na podstawie art. 12 i 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

–jest nieprawidłowe w zakresie uzasadnienia braku obowiązków płatnika wobec osób zatrudnionych w spółkach zależnych argumentacją dotyczącą niewypłacania przez Spółkę na ich rzecz świadczeń określonych w art. 12 i art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

–jest prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku z realizacją programu motywacyjnego. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 listopada 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X S.A. z siedzibą w A. (dalej jako: „Spółka” lub „X”) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce oraz jest czynnym podatnikiem VAT. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest wytwarzanie (...). Spółka należy do jednej z najszybciej rozwijających się firm na europejskim rynku (...). Od momentu powstania w 2010 r. Spółka dynamicznie rozszerza swoją działalność na inne kraje. Obecnie posiada spółki zależne w (...) (dalej jako: „Grupa Kapitałowa”). We wszystkich tych krajach Grupa Kapitałowa przyczynia się do promowania (...), a jej działania obejmują cały łańcuch wartości (...):

–(...);

–(...);

–(...);

–(...).

Spółka planuje wdrożenie programu motywacyjnego (dalej jako: „Program Motywacyjny” lub „Program”) realizowanego poprzez emisję warrantów subskrypcyjnych, stanowiących papiery wartościowe, o których mowa w art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym uczestnicy Programu będą nabywać prawo do obejmowania akcji Spółki nowej emisji (dalej jako: „Akcje Motywacyjne” lub „Akcje”), wyemitowanych w ramach warunkowego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki.

Celem Programu motywacyjnego jest wzmocnienie lojalności pracowników oraz współpracowników (tj. osób współpracujących na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło) i docenienie ich wkładu w długoterminowe zwiększanie wartości Grupy Kapitałowej, tj. Spółki oraz podmiotów, w stosunku do których Spółka pozostaje jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości. Program ma również stanowić dodatkowy benefit dla osób pozyskiwanych z rynku.

Program Motywacyjny będzie utworzony na podstawie uchwały nadzwyczajnego walnego zgromadzenia Spółki w sprawie przyjęcia, organizacji i realizacji programu motywacyjnego dla członków Zarządu oraz innych kluczowych pracowników lub współpracowników Spółki oraz innych spółek z grupy kapitałowej Spółki (dalej jako: „Uchwała”).

Zasady Programu zostaną określone we właściwych uchwałach, w tym m.in. w Uchwale, uchwale walnego zgromadzenia spółki w sprawie warunkowego podwyższenia kapitału zakładowego oraz emisji warrantów subskrypcyjnych (dalej jako: „Uchwała o Warunkowym Podwyższeniu Kapitału”) oraz regulaminie Programu.

Uchwała o Warunkowym Podwyższeniu Kapitału Spółki nastąpi na podstawie art. 448 § 2 pkt 3 ustawy Kodeks spółek handlowych, natomiast emisja warrantów subskrypcyjnych w oparciu o art. 453 § 2 KSH.

Na podstawie Uchwały o Warunkowym Podwyższeniu Kapitału nadzwyczajne walne zgromadzenie Spółki upoważni i zobowiąże zarząd Spółki do dokonania wszelkich czynności faktycznych i prawnych, związanych z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki oraz emisją warrantów subskrypcyjnych, w tym do zawarcia z firmą inwestycyjną umowy o prowadzenie rejestru warrantów subskrypcyjnych w zakresie Programu.

Ponadto, na podstawie Uchwały nadzwyczajne walne zgromadzenie upoważni Radę Nadzorczą Spółki do przyjęcia regulaminu Programu, w którym określone zostaną szczegółowe zasady emisji, przyznania i objęcia warrantów subskrypcyjnych oraz objęcia Akcji Motywacyjnych, w tym wzory Umowy Uczestnictwa (jak zdefiniowano poniżej), oraz upoważni Zarząd Spółki do podjęcia wszelkich innych czynności niezbędnych do wykonania Uchwały, za wyjątkiem czynności, które zostały zastrzeżone do kompetencji Rady Nadzorczej Spółki.

Osobami uprawnionymi do uczestnictwa w Programie (dalej jako: „Osoby Uprawnione”) będą osoby wskazane przez Radę Nadzorczą Spółki spośród:

–członków zarządu Spółki oraz członków zarządu innych spółek z Grupy Kapitałowej (w tym spółek zagranicznych), uzyskujących od nich świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

–kluczowych pracowników Spółki oraz kluczowych pracowników innych spółek z Grupy Kapitałowej (w tym spółek zagranicznych), uzyskujących od nich świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

–kluczowych współpracowników (tj. osób współpracujących na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło) Spółki oraz kluczowych współpracowników innych spółek z Grupy Kapitałowej (w tym spółek zagranicznych), uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 13 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warranty subskrypcyjne mogą być przyznane wyłącznie tym Osobom Uprawnionym, które zawrą ze Spółką umowę uczestnictwa w Programie (dalej jako: „Umowa Uczestnictwa”) (Osoby Uprawnione, które zawarły Umowy Uczestnictwa, dalej jako „Uczestnicy Programu”). Uczestnictwo w Programie nie będzie wynikać z treści umów o pracę czy umów cywilnoprawnych, zawartych przez Spółkę z Uczestnikami, ani innych uregulowań prawnych obowiązujących w Spółce, dotyczących wynagrodzeń (np. regulaminu pracy, regulaminu wynagradzania oraz innych dokumentów wewnętrznych obowiązujących w Spółce).

Stosunek pracy lub uzyskiwanie wynagrodzenia zgodnie z art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkuje możliwość uczestnictwa w Programie, jednak nie stanowią podstawy do roszczeń o uczestnictwo w nim.

W celu realizacji Programu Spółka wyemituje określoną liczbę warrantów subskrypcyjnych, które wydawane będą w transzach (dalej jako: „Transze”). Rada Nadzorcza wskazując Osoby Uprawnione będzie jednocześnie wskazywała liczbę warrantów subskrypcyjnych, które będą przyznane danej Osobie Uprawnionej, z zastrzeżeniem, że łączna liczba wszystkich warrantów subskrypcyjnych w ramach Programu oraz łączne liczby warrantów subskrypcyjnych poszczególnych Transz nie mogą przekroczyć, odpowiednio, liczb wskazanych w Uchwale.

Warranty subskrypcyjne będą przyznawane nieodpłatnie. Każdy warrant subskrypcyjny będzie uprawniał jego posiadacza do objęcia jednej Akcji Motywacyjnej. Prawo do objęcia warrantów subskrypcyjnych będzie mogło być wykonane przez Uczestników Programu w przypadku spełniania jednego lub obu warunków (w zależności od Transzy), tj.:

a)Warunku Lojalności, który będzie uznany za spełniony, jeżeli w dniu, na który dokonywana jest weryfikacja uprawnień, dany Uczestnik Programu:

–będzie pozostawał związany Umową Uczestnictwa i nie naruszy tej umowy do tego dnia oraz

–z zastrzeżeniem ewentualnych wyjątków określonych przez Radę Nadzorczą w regulaminie Programu na mocy upoważnienia wynikającego z Uchwały (zwanymi dalej „Wyjątkami od Spełnienia Warunku Lojalności”) – będzie pozostawał w stosunku powołania lub zatrudnienia (niezależnie od podstawy prawnej) ze spółką z Grupy Kapitałowej i stosunek ten nie będzie w okresie wypowiedzenia, z zastrzeżeniem, że w przypadku zawarcia porozumienia co do rozwiązania umowy o pracę/współpracę strony mogą ustalić odrębne warunki w tym zakresie; oraz

–nie naruszy do tego dnia ustawowego ani umownego zakazu konkurencji łączących Uczestnika Programu ze spółką z Grupy Kapitałowej.

b)Warunku Ekonomicznego, który będzie uznany za spełniony w przypadku osiągnięcia wskaźnika mocy projektów określonego w Uchwale itd.

Spółka dopuszcza także możliwość, że w ramach jednej z Transz przyznanie warrantów subskrypcyjnych będzie wymagało jedynie zawarcia Umowy Uczestnictwa. Wyjątki od Spełnienia Warunku Lojalności będą polegały m.in. na przyznaniu prawa do objęcia warrantów subskrypcyjnych, po spełnianiu Warunku Ekonomicznego (jeżeli wymagany), także w następujących okolicznościach:

(i)odwołania Uczestnika Programu z pełnionej funkcji, jednostronnego rozwiązania przez Spółkę/inną spółkę z Grupy Kapitałowej, z zachowaniem okresu wypowiedzenia, stosunku zatrudnienia łączącego Uczestnika Programu ze Spółką/inną spółką z Grupy Kapitałowej lub zawarcia przez strony z inicjatywy Spółki/innej spółki z Grupy Kapitałowej porozumienia o rozwiązaniu tego stosunku zatrudnienia z przyczyn innych niż dotyczące wyników osiąganych przez Uczestnika Programu lub wyników osiąganych przez zespół, do którego Uczestnik Programu należy (w tym zespół, którym zarządza) lub

(ii)ciężkiego naruszenia podstawowych obowiązków wynikających z łączącej Uczestnika Programu ze Spółką/inną spółką z Grupy Kapitałowej umowy, kontraktu lub natury stosunku prawnego; lub

(iii)w przypadku zmiany charakteru czynności wykonywanych przez Uczestnika Programu na rzecz Spółki /innej spółki z Grupy Kapitałowej w trakcie trwania Programu Motywacyjnego, skutkującej wygaśnięciem dotychczasowego stosunku powołania lub zatrudnienia, w wyniku czego Uczestnik Programu nie będzie dalej spełniać kryterium Osoby Uprawnionej w ramach Programu, i jednoczesnej dalszej kontynuacji współpracy ze Spółką/ inną spółką z Grupy Kapitałowej niezależnie od podstawy prawnej.

Warunek Lojalności oraz Warunki Ekonomiczne zostaną szczegółowo uregulowane w Uchwale, z zastrzeżeniem, że dopuszcza się możliwość, że w przypadku Warunku Ekonomicznego walne zgromadzenie w Uchwale upoważni Radę Nadzorczą do określenia wartości wskaźnika mocy projektów, których osiągnięcie skutkować będzie spełnieniem Warunku Ekonomicznego, lub do odpowiedniej korekty takiego wskaźnika określonego w Uchwale.

W przypadku spełnienia ww. warunków mających zastosowanie do warrantów subskrypcyjnych danej Transzy Uczestnik Programu będzie uprawniony do objęcia tych warrantów, a następnie do wykonania wynikającego z tych warrantów subskrypcyjnych prawa do objęcia Akcji Motywacyjnych w zakresie, w sposób i w terminie wskazanych w Uchwale, Uchwale o Warunkowym Podwyższeniu Kapitału Zakładowego, regulaminie Programu oraz w Umowie Uczestnictwa (w przypadku jednej z Transz ww. uprawnienie do objęcia warrantów subskrypcyjnych może zostać ukształtowane jako bezwarunkowe). Cena emisyjna Akcji Motywacyjnych dla Uczestników Programu będzie odpowiadała wartości nominalnej akcji i będzie pokrywana wkładem pieniężnym.

Akcje objęte w ramach Programu Motywacyjnego mogą być w przyszłości odpłatnie zbyte przez Uczestników. W tym, przy spełnieniu się określonych w Umowie Uczestnictwa warunków, po wykonaniu przez Uczestnika Programu uprawnienia do objęcia Akcji Motywacyjnych Uczestnik Programu uprawniony będzie do żądania wykupu tych Akcji Motywacyjnych przez Spółkę (opcja sprzedaży), a Spółka uprawniona będzie do żądania sprzedaży tych Akcji Motywacyjnych przez Uczestnika Programu (opcja zakupu) po określonej cenie sprzedaży za 1 (jedną) akcję.

Uzupełnienie wniosku

Warranty subskrypcyjne, o których mowa we wniosku, są papierami wartościowymi, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. a ustawy o obrocie instrumentów finansowych. Zgodnie z przytoczonym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych rozumie się przez to: akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego. W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, warranty subskrypcyjne są „innymi prawami majątkowymi”, o których mowa w art. 24ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Cena objęcia akcji w wyniku realizacji warrantów subskrypcyjnych będzie ceną preferencyjną, równą wartości nominalnej akcji, która to będzie niższa od wartości rynkowej akcji.

Akcje mogą być zbywane na rzecz Spółki lub podmiotom trzecim, tj. w szczególności w następujących przypadkach:

–W przypadku IPO Uczestnik Programu będzie mógł sprzedawać akcje na rynku (tj. również na rzecz innych podmiotów niż Spółka). Przy czym, na żądanie Spółki, Uczestnik Programu:

(i)nie będzie zbywać jakichkolwiek Akcji Motywacyjnych przez okres 12 (dwunastu) miesięcy od dnia pierwszego notowania akcji Spółki na rynku regulowanym oraz

(ii)ustanowi blokadę na prowadzonym dla niego rachunku papierów wartościowych obejmującą wszystkie nabyte w ramach Programu Akcje Motywacyjne na okres 12 (dwunastu) miesięcy od dnia pierwszego notowania akcji Spółki na rynku regulowanym;

–Do momentu IPO Uczestnik Programu, który obejmie Warranty Subskrypcyjne, będzie miał prawo żądać – pod warunkiem objęcia wynikających z tych Warrantów Subskrypcyjnych Akcji Motywacyjnych – odkupu przez Spółkę Akcji Motywacyjnych na zasadach ustalonych w dokumentach dotyczących Programy Motywacyjnego.

W przypadku, gdy w okresie określonym w dokumentach dotyczących Programu Motywacyjnego nie nastąpi IPO, po wykonaniu przez Uczestnika Programu uprawnienia do objęcia Akcji Motywacyjnych Uczestnik Programu uprawniony będzie do żądania do wykupu tych Akcji Motywacyjnych przez Spółkę, a Spółka uprawniona będzie do żądania sprzedaży tych Akcji Motywacyjnej przez Uczestnika Programu.

Dodatkowo, Spółka może się zwolnić z zobowiązań z tytułu opcji sprzedaży poprzez zapewnienie, że akcjonariusz Spółki lub inny podmiot wskazany przez Spółkę zawrze z Uczestnikiem Programu umowę sprzedaży.

„IPO” oznacza przydział na rzecz inwestorów akcji Spółki emitowanych w ramach oferty publicznej dokonywanej na podstawie prospektu Spółki oraz w związku z dopuszczeniem części lub wszystkich akcji Spółki do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu prowadzonym w jakimkolwiek państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Pytania

1.Czy warranty subskrypcyjne są „innymi prawami majątkowymi” w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji Program Motywacyjny, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, spełnia definicję programu motywacyjnego uregulowanego w art. 24 ust. 11b ww. ustawy?

2.Czy opodatkowanie przychodu z tytułu udziału w Programie Motywacyjnym będzie następować dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji objętych w ramach tego Programu, na podstawie art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, także w sytuacji, gdy Uczestnik Programu obejmie akcje w czasie, w którym nie otrzymuje już od Spółki przychodów, o których mowa w art. 12 i 13 ww. ustawy, tj. w sytuacji zaistnienia Wyjątku od Spełnienia Warunku Lojalności?

3.Czy, w ramach opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, z tytułu realizacji Programu Motywacyjnego na Spółce będą ciążyć obowiązki płatnika lub obowiązki informacyjne w związku z:

–objęciem warrantów subskrypcyjnych przez Uczestników Programu;

–objęciem/nabyciem Akcji przez Uczestników Programu;

–zbyciem Akcji przez Uczestników Programu;

w tym w stosunku do Uczestników Programu, którzy są zatrudnieni w spółkach zależnych od Spółki (w ramach Grupy Kapitałowej)?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, warranty subskrypcyjne są „innymi prawami majątkowymi” w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji Program Motywacyjny, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, spełnia definicję programu motywacyjnego uregulowanego w art. 24 ust. 11b ww. ustawy.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie przychodu z tytułu udziału w Programie Motywacyjnym będzie następować dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji objętych w ramach tego Programu, na podstawie art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, także w sytuacji, gdy Uczestnik Programu obejmie akcje w czasie, w którym nie otrzymuje już od Spółki przychodów, o których mowa w art. 12 i 13 ww. ustawy, tj. w sytuacji zaistnienia Wyjątku od Spełnienia Warunku Lojalności.

Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu realizacji Programu Motywacyjnego na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika lub obowiązki informacyjne w związku z:

–objęciem warrantów subskrypcyjnych przez Uczestników Programu;

–objęciem/nabyciem Akcji przez Uczestników Programu;

–zbyciem Akcji przez Uczestników Programu;

w tym w stosunku do Uczestników Programu, którzy są zatrudnieni w spółkach zależnych od Spółki (w ramach Grupy Kapitałowej).

Uzasadnienie

Ad 1.

Stosownie do art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11 ww. Ustawy, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1)spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2)spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 Ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

–w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1500 ze zm.; dalej jako: „Ustawa o obrocie instrumentami finansowymi”), lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1)spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2)spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 Ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 –

podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. Ustawy (art. 24 ust. 11a ww. ustawy).

W myśl art. 24 ust. 12a analizowanej ustawy, przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z powyższych regulacji wynika, że program motywacyjny w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

(i)jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje określone świadczenia oraz inne należności;

(ii)obejmowane lub nabywane akcje są akcjami spółki, z którą uczestników programu łączy stosunek określony w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych albo spółki dominującej w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

(iii)uczestnik programu faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tych spółek bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi lub realizacji innych praw majątkowych;

(iv)przyznane akcje są akcjami spółki akcyjnej mającej siedzibę na terytorium Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub w kraju, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ad (i)

X jest spółką akcyjną. Program Motywacyjny, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, będzie systemem wynagradzania utworzonym na podstawie Uchwały, czyli określonej w opisie zdarzenia przyszłego uchwały nadzwyczajnego walnego zgromadzenia Spółki w sprawie przyjęcia, organizacji i realizacji programu motywacyjnego dla członków zarządu oraz innych kluczowych pracowników lub współpracowników Spółki oraz innych spółek z Grupy Kapitałowej Spółki (tj. spółek w stosunku do których Spółka jest jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 Ustawy o rachunkowości).

Zasady Programu zostaną określone we właściwych uchwałach, w tym m.in. w Uchwale, Uchwale o Warunkowym Podwyższeniu Kapitału oraz regulaminie Programu. Reasumując, Program Motywacyjny będzie systemem wynagradzania utworzonym na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje określone świadczenia oraz inne należności, zatem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym warunek nr (i) będzie niewątpliwie spełniony.

Ad (ii)

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za źródło przychodów uważa się m. in. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę oraz działalność wykonywaną osobiście.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 2, 8 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, uważa się:

2)przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

8)przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a.osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b.właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

c.przedsiębiorstwa w spadku - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

9)przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Program Motywacyjny skierowany będzie do osób uzyskujących świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od Spółki oraz spółek z Grupy Kapitałowej. Bowiem Osobami uprawnionymi będą mogli być członkowie zarządu Spółki oraz innych spółek z Grupy Kapitałowej (w tym spółek zagranicznych), kluczowi pracownicy Spółki oraz innych spółek z Grupy Kapitałowej (w tym spółek zagranicznych) oraz kluczowi współpracownicy (tj. osoby współpracujące na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło) Spółki oraz innych spółek z Grupy Kapitałowej (w tym spółek zagranicznych).

Uczestnictwo w Programie nie będzie wynikać z treści umów o pracę czy umów cywilnoprawnych, zawartych przez Spółkę z Uczestnikami, ani innych uregulowań prawnych obowiązujących w Spółce dotyczących wynagrodzeń (np. regulaminu pracy, regulaminu wynagradzania oraz innych dokumentów wewnętrznych obowiązujących w Spółce).

Stosunek pracy lub uzyskiwanie wynagrodzenia zgodnie z art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkuje możliwość uczestnictwa w Programie, jednak nie stanowią podstawy do roszczeń o uczestnictwo w nim.

Mając powyższe na uwadze warunek określony w pkt (ii), tj. obejmowane lub nabywane akcje są akcjami spółki, z którą uczestników programu łączy stosunek określony w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych albo spółki dominującej w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie spełniony w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Ad (iii)

Zgodnie z art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wyniku programu motywacyjnego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Z brzmienia powyższego przepisu wynika zatem, że dopuszczalne są dwie formy faktycznego obejmowania lub nabywania akcji przez osoby uprawnione w ramach programu motywacyjnego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. bezpośrednio lub też pośrednio – w wyniku realizacji określonych praw majątkowych.

W istocie, z brzmienia powyższego przepisu wynika również, że program motywacyjny może być oparty na trzech rodzajach instrumentów finansowych pośrednio prowadzących do nabycia lub objęcia akcji, tj.:

1.pochodnych instrumentach finansowych, lub

2.papierach wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub

3.innych prawach majątkowych.

W konsekwencji użycia w nadmienionym przepisie słowa „lub” ustawodawca wprowadza możliwość oparcia programu motywacyjnego na jednym z trzech ww. rodzajów instrumentów finansowych (lub też na kilku z nich jednocześnie).

Powyższe oznacza, że nie ma potrzeby, by przyznane uczestnikowi programu motywacyjnego prawo majątkowe było papierem wartościowym (o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi) lub też pochodnym instrumentem finansowym, w istocie może również być innym prawem niż nadmienione – o ile w wyniku realizacji tego prawa uczestnik programu motywacyjnego nabywa prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki od której uzyskuje świadczenia lub też spółki w stosunku do niej dominującej.

Zasadniczo należy również wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera autonomicznej definicji papierów wartościowych. Zgodnie bowiem z treścią w art. 5a pkt 11 ww. ustawy, przez papiery wartościowe rozumie się papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, przez papiery wartościowe rozumie się:

a)akcje, prawa poboru w rozumieniu Kodeksu Spółek Handlowych, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,

b)inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, odnoszące się do papierów wartościowych określonych w lit. a, walut, stóp procentowych, stóp zwrotu, towarów oraz innych wskaźników lub mierników (prawa pochodne).

Natomiast art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, definiujący pochodne instrumenty finansowe, odwołuje się do art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ww. Ustawy, instrumentami finansowymi są:

c)opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,

d)opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

e)opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę,

f)niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

g)instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

h)kontrakty na różnicę,

i)opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Jak wynika z powyższego, warranty subskrypcyjne wpisują się w definicję papierów wartościowych (art. 3 pkt 1 lit. a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi), jednak ustawodawca w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawęził katalog papierów wartościowych do art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Warranty subskrypcyjne nie wpisują się również w definicję pochodnych instrumentów finansowych.

Zatem analizie należy poddać, czy warranty subskrypcyjne mogą stanowić inne prawa majątkowe. Realizacja warrantów subskrypcyjnych pozwala na objęcie lub nabycie akcji w spółce akcyjnej. Zatem analizując charakter uprawnień wynikających z warrantu subskrypcyjnego należy stwierdzić, że służy on realizacji interesu majątkowego osoby, której go przyznano.

Artykuł 44 ustawy Kodeks cywilny zawiera definicję mienia, przez które należy rozumieć własność i inne prawa majątkowe, tj. wszystkie prawa podmiotowe majątkowe.

Zgodnie z doktryną prawa cywilnego, rozróżnienie praw majątkowych od niemajątkowych odbywa się w oparciu o kryterium interesu majątkowego bądź niemajątkowego, którego realizacji dane prawo służy. Przykładowo, zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym przez E. Skowrońską-Bocian:

Z prawem majątkowym mamy do czynienia wówczas, gdy pozostaje ono w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego. Bez znaczenia jest przy tym, czy w konkretnej sytuacji za prawo takie można uzyskać pewną sumę pieniędzy lub inne dobro (K. Pietrzykowski (red.), Kodeks cywilny. Komentarz, art. 44 Nb 1, Warszawa 2005).

W związku z powyższym nie budzi wątpliwości, że instrumenty finansowe w rozumieniu ustawy o obrocie instrumentami finansowymi stanowią prawa majątkowe. Wniosek ten znajduje potwierdzenie w piśmiennictwie:

Pojęcie instrumentu finansowego jest jednym z centralnych w terminologii europejskiego i polskiego prawa rynku kapitałowego. Wyznacza ono zakres zastosowania zarówno dyrektywy MiFID I, jak i dyrektywy o nadużyciach, a w konsekwencji także ustawy o obrocie instrumentami finansowymi i ustawy o ofercie publicznej. Definicja instrumentu finansowego ma zdecydowanie techniczny charakter.

Nie determinuje ona jednolitej cywilistycznej konstrukcji praw majątkowych określanych mianem instrumentów finansowych. Byłoby to zresztą niemożliwe ze względu na różnorodny i ciągle rozrastający się katalog instrumentów finansowych, które są przedmiotem obrotu na rynkach finansowych. Definicja ta przyporządkowuje pojęciu instrumentu finansowego różnorodne prawa majątkowe, które charakteryzują się pewnymi elementami konstrukcji cywilistycznej lub określonymi właściwościami ekonomicznymi, lub też nazwą występującą w języku prawnym, prawniczym lub finansowym (T Sójka (red.), Komentarz do Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, (w:) Prawo rynku kapitałowego. Komentarz, 2015).

W efekcie, mając na uwadze następujące okoliczności:

–warranty subskrypcyjne są instrumentami finansowymi, wskazanymi w art. 3 pkt 1 lit. a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi;

–doktryna prawa finansowego uznaje instrumenty finansowe za rodzaj praw majątkowych,

–ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera autonomicznej definicji pojęcia „prawo majątkowe" lub „inne prawo majątkowe”,

warranty subskrypcyjne stanowią „inne prawa majątkowe” w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analizując charakter uprawnień wynikających z warrantu subskrypcyjnego należy stwierdzić, że służy on realizacji interesu majątkowego osoby, której go przyznano. W rezultacie – zdaniem Spółki – warranty subskrypcyjne należy traktować jako prawa majątkowe, których realizacja pozwala na objęcie/nabycie akcji w spółce akcyjnej. Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 17 czerwca 2022 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.298.2022.1.JK.

W związku z powyższym, Uczestnicy Programu będą nabywać Akcje w wyniku realizacji innych praw majątkowych, zatem warunek (iii) w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie spełniony.

Ad (iv)

X, której Akcje będą obejmowane przez Uczestników Programu, posiada siedzibę w A., zatem niewątpliwie spełniony będzie warunek wskazany w art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. dochód będzie uzyskiwany przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółki akcyjnej, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania. Tym samym warunek (iv) w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie spełniony.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, warranty subskrypcyjne są „innymi prawami majątkowymi” w rozumieniu w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji Program Motywacyjny, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, spełnia definicję programu motywacyjnego uregulowanego w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 2.

Z perspektywy podatkowej można wyróżnić trzy istotne momenty dla uczestników programów motywacyjnych opartych o warranty subskrypcyjne, które potencjalnie mogłyby się wiązać z powstaniem po ich stronie przychodu (dochodu) w podatku dochodowym:

–objęcie warrantów subskrypcyjnych;

–objęcie akcji motywacyjnych,

–zbycie akcji motywacyjnych.

Z powołanej powyżej regulacji art. 24 ust. 11 ww. ustawy wynika, że aby zastosować korzyść podatkową w postaci przesunięcia momentu opodatkowania dochodu z tytułu uczestnictwa w programie motywacyjnym do momentu odpłatnego zbycia akcji konieczne jest aby:

–program motywacyjny został utworzony przez spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ww. ustawy; oraz

–akcje te zostały faktycznie objęte lub nabyte przez podatnika w wyniku realizacji tego programu.

Powyższy przepis nie wyklucza zatem zastosowania przesunięcia opodatkowania przychodu z tytułu realizacji programu motywacyjnego do momentu zbycia akcji, w sytuacji w której na moment objęcia akcji podatnik nie osiąga już świadczeń lub innych należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od spółki akcyjnej, w której został utworzony lub spółki zależnej od takiej spółki.

Z wykładni językowej powyższych przepisów wynika, że dla zastosowania korzyści podatkowej w nich uregulowanej istotne jest aby podatnik, będący uczestnikiem programu osiągał od ww. spółek przychody z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na moment wdrożenia programu motywacyjnego. Osiąganie tego rodzaju przychodów na moment objęcia i zbycia akcji jest irrelewantny.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie przychodu z tytułu udziału w Programie Motywacyjnym będzie następować dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji objętych w ramach tego Programu, na podstawie art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, także w sytuacji, gdy Uczestnik Programu obejmie akcje w czasie, w którym nie otrzymuje już od Spółki przychodów, o których mowa w art. 12 i 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w sytuacji zaistnienia Wyjątku od Spełnienia Warunku Lojalności.

Ad 3.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Z kolei w myśl art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 6 przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Ponadto, zgodnie z art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Program będzie wdrażany przez Spółkę dla:

–członków zarządu;

–kluczowych pracowników;

–kluczowych współpracowników (tj. osób współpracujących na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło) Spółki oraz innych spółek z Grupy Kapitałowej (w tym spółek zagranicznych).

W efekcie wśród Uczestników Programu będą osoby, z którymi Spółkę łączy stosunek określony w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy jednak zwrócić uwagę, że warunkowo przyznane warranty, dające możliwość objęcia Akcji Spółki, nie stanowią formy wynagrodzenia z tytułu zatrudnienia na podstawie wskazanych tytułów.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, przychód jaki mogą uzyskać Uczestnicy z tytułu odpłatnego zbycia Akcji będzie stanowił dla nich przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. ze źródła kapitały pieniężne.

Dochód, który powstanie po stronie Uczestników Programu w momencie odpłatnego zbycia Akcji objętych w następstwie uczestnictwa w Programie, kalkulowany jako nadwyżka przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia Akcji nad wydatkami poniesionymi na ich objęcie (stosownie do art. 24 ust. 11a w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), będzie podlegał opodatkowaniu 19% stawką podatku w oparciu o art. 30b ust. 1 ww. ustawy.

W świetle powyższych regulacji należy wskazać, że istotą programów motywacyjnych uregulowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odroczenie momentu powstania obowiązku podatkowego po stronie uczestnika takiego programu w związku z nabyciem lub objęciem akcji danej spółki – przychód podlegający opodatkowaniu powstanie bowiem dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji, a nie np. w momencie nabycia lub objęcia akcji czy też w momencie objęcia instrumentu finansowego uprawniającego do nabycia lub objęcia akcji.

Tym samym wszelkie zdarzenia zaistniałe w następstwie wdrożenia/uczestnictwa w programie motywacyjnym inne niż odpłatne zbycie akcji są neutralne podatkowo.

Co więcej, w momencie odpłatnego zbycia objętych lub nabytych akcji opodatkowaniu podlegać będzie dochód kalkulowany jako nadwyżka przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia akcji nad wydatkami poniesionymi na ich objęcie lub nabycie.

W konsekwencji, na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Uczestnicy Programu, w przypadku odpłatnego zbycia Akcji, zobowiązani będą do złożenia odrębnego zeznania, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do 30 kwietnia roku następnego po roku podatkowym i w tym samym terminie (zgodnie z art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy) do zapłaty należnego podatku dochodowego.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdzają liczne interpretacje indywidualne, w tym m.in.:

–interpretacja z dnia 30 kwietnia 2018 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.118.2018.2.LS, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem podatnika, iż:

Spółka powinna przyjąć, że Program Motywacyjny stanowi program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, a w konsekwencji przychód dla Członków Zarządu Spółki w związku z realizowanym Programem Motywacyjnym powstanie wyłącznie w momencie odpłatnego zbycia przez Członków Zarządu Spółki Odpłatnych Akcji C. S.A. albo odpłatnego zbycia Akcji Bonusowych C. S.A., uzyskanych w ramach Programu Motywacyjnego przez Członków Zarządu Spółki. Ponadto, przychód uzyskiwany przez Członków Zarządu Spółki w związku z realizowanym Programem Motywacyjnym w całości stanowi wyłącznie przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT, opodatkowany 19% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych;

–interpretacja z dnia 15 lipca 2020 r., o sygn. 0114-KDIP3-1.4011.184.2020.3.MG, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że:

W związku z tym należy stwierdzić, że opisany we wniosku Plan spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w związku z ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd zasady opodatkowania określone w tych regulacjach znajdują zastosowanie w niniejszej sprawie. Tym samym, w związku z uczestnictwem w Planie, przychód podlegający opodatkowaniu powstanie po stronie Wnioskodawcy dopiero w momencie sprzedaży nabytych w ramach Planu akcji spółki dominującej, zaliczany do źródła przychodów kapitały pieniężne.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy przychód, który powstanie po stronie Uczestników Programu w wyniku odpłatnego zbycia Akcji, będzie stanowił dla nich przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 30b ust. 1 analizowanej ustawy, tj. podatek dochodowy od osób fizycznych wyniesie 19% dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia Akcji.

Ponadto, odnosząc się do osób zatrudnionych w spółkach zależnych w stosunku do Spółki, analizując ewentualne obowiązki Spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych należy mieć na uwadze także kwestię stosunku, który łączy osoby zatrudnione w spółkach zależnych i Spółkę.

Jak wynika z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy” są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, osoby zatrudnione w spółkach zależnych w stosunku do Spółki nie są związane stosunkiem pracy/umową cywilnoprawną ze Spółką.

W efekcie nie otrzymują świadczeń wymienionych w art. 12 ani art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od Spółki. Jest to, zdaniem Wnioskodawcy, dodatkowy argument przemawiający za tym, że Spółka nie będzie zobowiązana do wystąpienia w roli płatnika w myśl art. 31 ani art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych w zdarzeniu przyszłym świadczeń otrzymywanych przez osoby zatrudnione w spółkach zależnych w stosunku do Spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu realizacji Programu Motywacyjnego na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika lub obowiązki informacyjne w związku z:

–objęciem warrantów subskrypcyjnych przez Uczestników Programu;

–objęciem/nabyciem Akcji przez Uczestników Programu;

–zbyciem Akcji przez Uczestników Programu;

w tym w stosunku do Uczestników Programu, którzy są zatrudnieni w spółkach zależnych od Spółki (w ramach Grupy Kapitałowej).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) przewiduje dwa „tryby” zapłaty/poboru podatku:

•tzw. samoobliczenie (samowymiar) i zapłatę podatku przez podatnika;

•obliczenie i pobór podatku przez płatnika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Obowiązek poboru podatku przez płatnika dotyczy natomiast wyłącznie przypadków określonych w ustawie (art. 31, 33, 34, 35, 41 i 42e).

Ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

–określenie rodzaju podmiotu, który dokonuje wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników – przy czym ustawodawca określa rodzaj podmiotu poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

–określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

I tak, wymienione przepisy nakładają obowiązki płatnika m.in. na:

•osoby prawne, zwane „zakładami pracy” – w odniesieniu do uzyskiwanych od tych zakładów pracy przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy (art. 31),

•osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej – w odniesieniu do dokonywanych na rzecz osób określonych w art. 3 ust. 1 świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 (art. 41 ust. 1);

•osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej – w odniesieniu do dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21 (art. 41 ust. 4 ustawy).

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązku płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) – uzyskujący świadczenie (podatnik). Co do zasady udzielaniem świadczenia jest sytuacja, w której świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika.

Ocena Państwa obowiązków jako płatnika wymaga również analizy spełnienia legalnych przesłanek określonych przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawionego przez Państwa programu motywacyjnego.

Zgodnie z art. 24 ust. 11b ww. ustawy,

przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1)spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2)spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

–w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Z art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że w ramach programu motywacyjnego dopuszczone są dwie formy faktycznego obejmowania lub nabywania przez osoby uprawnione akcji spółki: bezpośrednio – przez objęcie lub nabycie akcji, albo pośrednio – w wyniku realizacji praw majątkowych (rozumianych szeroko). Należy zauważyć, że wskazane w tym przepisie dwa najczęściej występujące instrumenty finansowe, które inkorporują prawo do objęcia lub nabycia akcji, tj. papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mają charakter przykładowego wskazania takich praw, z realizacji których możliwe jest faktyczne objęcie lub nabycie akcji. O tym, że w ramach programu motywacyjnego dopuszczone są również inne sposoby nabywania akcji świadczy użycie w tym przepisie zwrotu „lub realizacji innych praw majątkowych”, co również odnosi się do realizacji praw z papierów wartościowych określonych w art. 3 pkt 1 lit. a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (a więc m.in. do warrantów subskrypcyjnych). Definiując program motywacyjny ustawodawca miał zatem na celu dopuszczenie wszelkich form faktycznego objęcia lub nabycia akcji przez osoby uprawnione. Tym samym warranty subskrypcyjne, o których mowa we wniosku, są innymi prawami majątkowymi określonymi w art. 24 ust. 11b analizowanej ustawy.

W myśl art. 24 ust. 12a wskazanej ustawy,

przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Konsekwencją otrzymywania świadczeń w ramach programu motywacyjnego w rozumieniu powołanych przepisów jest „przesunięcie” momentu opodatkowania uzyskiwanych w ramach tego programu świadczeń do chwili odpłatnego zbycia akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione w wyniku realizacji programu.

Stosownie bowiem do art. 24 ust. 11 analizowanej ustawy,

jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1)spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2)spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

–podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

W opisanych okolicznościach faktycznych sprawy spełnione będą przesłanki uznania planowanego przez Państwa programu za program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b omawianej ustawy. Jak bowiem wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego:

•celem Programu Motywacyjnego będzie wzmocnienie lojalności pracowników oraz współpracowników (tj. osób współpracujących na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło) i docenienie ich wkładu w długoterminowe zwiększanie wartości Grupy Kapitałowej, a także przyznanie dodatkowego benefitu dla osób pozyskiwanych z rynku,

•Program Motywacyjny będzie utworzony na podstawie uchwały nadzwyczajnego walnego zgromadzenia Spółki,

•Spółka jest spółką akcyjną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce,

•Spółka – w stosunku do pozostałych spółek w Grupie Kapitałowej – jest spółką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości,

•uczestnictwo w Programie nie będzie wynikać z treści umów o pracę czy umów cywilnoprawnych zawartych przez Spółkę z Uczestnikami, ani innych uregulowań prawnych obowiązujących w Spółce dotyczących wynagrodzeń (np. regulaminu pracy, regulaminu wynagradzania oraz innych dokumentów wewnętrznych obowiązujących w Spółce),

•osoby uprawnione, tj. pracownicy oraz pracownicy spółek z Grupy, członkowie zarządu oraz członkowie zarządu spółek z Grupy, a także kluczowi współpracownicy spółki oraz spółek z Grupy uzyskują od Spółki lub od spółek z Grupy świadczenia z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13;

•warranty subskrypcyjne są innymi prawami majątkowymi, o których mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, których realizacja prowadzi do nabycia/objęcia akcji,

•osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach programu w wyniku realizacji warrantów subskrypcyjnych, tj. innych praw majątkowych, nabywają prawo do nabycia akcji Wnioskodawcy.

Obowiązki płatnika wobec osób uprawnionych do uczestniczenia w programie motywacyjnym otrzymujących od Państwa spółki przychody na podstawie art. 12 i art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w realizowanym programie motywacyjnym będą brały udział osoby uzyskujące od Państwa przychody ze źródeł przychodów, o których mowa w art. 12 i art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Państwo – w ramach opisanego programu – przyznają kluczowym pracownikom i współpracownikom oraz członkom zarządu uprawnienia lub świadczenia działając we własnym imieniu i z własnej inicjatywy. Powyższe relacje pomiędzy Państwem jako spółką a pracownikami i osobami zaangażowanymi na podstawie art. 13 analizowanej ustawy wskazują, że pozyskiwane przez te osoby świadczenia mogłyby kwalifikować się do źródła przychodów odpowiednio ze stosunku pracy (art. 10 ust. 1 pkt 1) oraz działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2).

Jednakże wobec spełnienia przez planowany przez Państwa program motywacyjny legalnych przesłanek definicji programu motywacyjnego nastąpi „przesunięcie” momentu opodatkowania uzyskiwanych w ramach tego programu świadczeń do chwili odpłatnego zbycia akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione w wyniku realizacji programu.

W świetle powołanych przepisów przychody uzyskane w ramach programu motywacyjnego – niezależnie od ich związku ze stosunkiem zatrudnienia uczestnika programu lub działalnością wykonywaną osobiście przez uczestnika programu – będą podlegały opodatkowaniu w ramach źródła „kapitały pieniężne” (art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Na podstawie art. 17 ust. 1ab pkt 1 omawianej ustawy,

przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 5 tej ustawy,

dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) i obliczyć należny podatek dochodowy (art. 30b ust. 6 pkt 1 ww. ustawy).

Powyższy przepis stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia akcji rozliczenie uzyskanych przez podatnika dochodów nastąpi w drodze samoopodatkowania. Tym samym spółka nie będzie pełniła obowiązków płatnika.

Obowiązki płatnika wobec osób uprawnionych do uczestniczenia w programie motywacyjnym osiągających przychody w spółkach Grupy na podstawie art. 12 i art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych sprawy wynika, że będą Państwo realizowali świadczenia w ramach ustanowionego program motywacyjnego na rzecz osób, które

•nie są Państwa pracownikami (są pracownikami w Państwa spółkach zależnych),

•nie są przez Państwa zatrudnione na podstawie art. 13 analizowanej ustawy (powołany przepis jest podstawą ich zatrudnienia w Państwa spółkach zależnych),

•nie są Państwo stroną podpisanych ze współpracownikami umów o dzieło lub umów zlecenia (stroną umów o dzieło lub umów zlecania ze współpracownikami są Państwa spółki zależne).

Prowadzi to do wniosku, że uzyskane przez te osoby przychody należałoby zakwalifikować – w świetle art. 10 ust. 1 analizowanej ustawy – do przychodów z innych źródeł. Wobec czego, na Państwu jako spółce ciążyłyby obowiązki informacyjne na gruncie art. 42a wskazanej ustawy.

Tym samym, nieprawidłowe jest Państwa stanowisko w tym zakresie, w którym – jako dodatkowy argument braku wystąpienia po Państwa stronie obowiązków płatnika – odnoszą się Państwo do kwestii niewypłacania na rzecz tych osób świadczeń wskazanych w art. 12 i art. 13 analizowanej ustawy.

W sytuacji bowiem, gdy podmiot występuje z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jako potencjalny płatnik, to z tej perspektywy (indywidualnej sprawy wnioskodawcy jako potencjalnego płatnika) ocena sytuacji faktycznych w pierwszej kolejności wymaga ustalenia, czy wnioskodawca jest świadczeniodawcą świadczeń, w odniesieniu do których rozważa rolę płatnika:

1)jeśli tak – kolejnym krokiem powinno być ustalenie, czy świadczenia realizowane przez wnioskodawcę mieszczą się w kategorii przychodów (dochodów), w odniesieniu do których na świadczeniodawcy ciążą obowiązki płatnika podatku;

2)jeśli nie – indywidualna sprawa wnioskodawcy jest wyjaśniona (kwestia kwalifikacji podatkowej świadczeń po stronie ich odbiorców nie jest indywidualną sprawą wnioskodawcy, więc nie może być przedmiotem wydanej dla niego interpretacji indywidualnej).

W analizowanej sprawie Państwo – w ramach mającego być ustanowionym programu motywacyjnego – będą świadczeniodawcą na rzecz osób, które na podstawie art. 12 i art. 13 otrzymują przychód od Państwa spółek zależnych.

Jednakże wobec sytuacji, w której planowany przez Państwa program motywacyjny spełnia przesłanki określone w art. 24 ust. 11-12a powołanej ustawy nastąpi „przesunięcie” opodatkowania poszczególnych w całym cyklu zdarzeń do momentu odpłatnego zbycia uzyskanych akcji.

Przychód z tytułu odpłatnego zbycia akcji uzyskany przez osoby uprawnione do uczestniczenia w programie motywacyjnym zatrudnione w spółkach zależnych na podstawie art. 12 i art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zakwalifikować do źródła kapitały pieniężne. Rozliczenie uzyskanych przez podatnika dochodów nastąpi w drodze samoopodatkowania. Tym samym spółka nie będzie pełnić obowiązków płatnika.

Obowiązki płatnika wobec osób uprawnionych do uczestniczenia w programie motywacyjnym, które na moment objęcia warrantów subskrypcyjnych będą Państwa pracownikami, członkami zarządu Państwa Spółki lub osobami, z którymi Państwo zawarli umowy cywilnoprawne objęte zakresem zastosowania art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale nie mają już takiego statusu na moment ich realizacji.

Z analizy przepisów szczególnych wynika, że z programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia gdy m.in. uczestnik tego programu (podatnik) uzyskuje świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście).

W sytuacji zatem, gdy Państwa pracownicy, jak również członkowie Państwa zarządu lub osoby z którymi Państwo zawarli umowy cywilnoprawne jako uczestnicy planowanego programu motywacyjnego otrzymają warranty subskrypcyjne należy uznać, że świadczenie to będzie przyznane w ramach programu motywacyjnego spełniającego przesłanki ustawowe, tym samym nastąpi „przesunięcie” momentu opodatkowania uzyskiwanych w ramach tego programu świadczeń do chwili odpłatnego zbycia akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione w wyniku realizacji tego programu. Spółka nie będzie zatem pełniła obowiązków płatnika.

Natomiast w przypadku, gdy realizacja warrantów subskrypcyjnych poprzez nabycie akcji nastąpi po utracie przez uczestników programu motywacyjnego statusu Państwa pracownika, członka Państwa zarządu lub osoby z Państwem współpracującej na podstawie umowy cywilnoprawnej, planowany program motywacyjny nie będzie spełniał przesłanek określonych w art. 24 ust. 11-11b analizowanej ustawy, tj. ww. uczestnicy nie spełnią warunku konieczności uzyskiwania świadczenia z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13.

W konsekwencji powyższego, w momencie objęcia akcji po preferencyjnej cenie ww. osoby osiągną niewątpliwie przysporzenie majątkowe, które należy zakwalifikować jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 42a ww. ustawy,

osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Wobec powyższego, na Państwu jako płatniku będzie ciążył obowiązek informacyjny w związku z realizacją warrantów subskrypcyjnych w postaci nabycia akcji przez osoby, które nie będą już Państwa pracownikami, członkami Państwa zarządu bądź nie będą współpracowali z Państwem na podstawie umów cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).