Skutki podatkowe wycofania nieruchomości ze spółki cywilnej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 marca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 18 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, który dotyczy skutków podatkowych wycofania nieruchomości ze spółki cywilnej. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 lipca 2022 r. (wpływ 12 lipca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka cywilna składająca się z trzech wspólników posiada w ewidencji środków trwałych działkę wraz ze znajdującym się na niej budynkiem usługowym. Budynek jest wykorzystywany do działalności gospodarczej. W księgach wieczystych jako własność widnieje wspólność łączna wspólników spółki cywilnej. Wspólnicy zamierzają w 2022 r. wycofać z działalności gospodarczej działkę wraz z budynkiem i przekazać ją na potrzeby osobiste wszystkich wspólników. W związku z tym złożą w formie aktu notarialnego oświadczenia woli o przeniesieniu własności nieruchomości i „przekształceniu” współwłasności łącznej nieruchomości wspólników we współwłasność w częściach ułamkowych.

W piśmie z 7 lipca 2022 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że Wnioskodawczyni posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po wycofaniu nieruchomości ze spółki najstarszy wspólnik zamierza wystąpić ze spółki z racji na swój wiek i trudności w kontynuowaniu prowadzenia działalności gospodarczej.

Przeniesienie własności nieruchomości z majątku spółki do majątku prywatnego wspólników nie będzie stanowić formy wypłaty zysków, uregulowania jakiegokolwiek zobowiązania pieniężnego bądź świadczenia wzajemnego ze strony spółki wobec wspólników

Nieruchomość po wycofaniu jej z majątku spółki do majątku prywatnego będzie udostępniana odpłatnie w formie najmu prywatnego opodatkowanego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na rzecz podmiotów, osób trzecich na podstawie umowy najmu. W takiej samej formie będzie udostępniana na rzecz spółki.

Do chwili obecnej nieruchomość jest wykorzystywana w spółce jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz jako najem odpłatny dla innych podmiotów.

Nieruchomość będzie wycofana ze spółki, aby nie łączyć majątku z działalnością gospodarczą i w przyszłości czerpać zyski jako najem prywatny w oderwaniu od działalności gospodarczej. Poza tym, aby osoby fizyczne mogły w dowolny sposób rozporządzać swoimi udziałami w nieruchomości.

Pytanie (ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy wycofanie nieruchomości ze spółki cywilnej i przekazanie jej na potrzeby osobiste wspólników (zniesienie współwłasności łącznej nieruchomości wspólników na współwłasność w częściach ułamkowych) spowoduje u Wnioskodawczyni powstanie przychodu z tytułu wycofania składnika majątku spółki z działalności gospodarczej i zapłatę podatku dochodowego związanego z tą czynnością?

Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Wycofanie nieruchomości z ewidencji środków trwałych spółki cywilnej i przekazanie jej na potrzeby osobiste wspólników nie wywołuje skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie rodzi to powstania przychodu w rozumieniu ustawy.

Otóż zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego (zasady funkcjonowania spółek cywilnych określają przepisy art. 860 i nast. ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny; dalej: k.c.), spółka cywilna to umowa, poprzez którą wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

W świetle tych przepisów rzeczy wnoszone do spółek cywilnych jako wkłady, jak również rzeczy nabywane przez spółki cywilne stanowią współwłasność wspólników tych spółek. Co istotne, jest to współwłasność łączna, a nie współwłasność udziałowa (zgodnie bowiem z art. 863 § 1 k.c., wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku).

W rezultacie zakupiony budynek wraz z gruntem nie stanowi własności spółki, ale współwłasność łączną wszystkich wspólników. Wynika to bowiem z tego, że spółka cywilna nie ma osobowości prawnej, tzn. że nie może być osobnym podmiotem w obrocie gospodarczym i nie może posiadać własnego majątku. W rezultacie wspólnicy spółki cywilnej posiadają dwie odrębne masy majątkowe - swój majątek prywatny oraz współwłasność łączną składników majątku w spółce cywilnej. Potwierdził to Sąd Najwyższy w wyroku z 20 czerwca 2007 r., sygn. akt V CSK 132/07: „w przypadku zawiązania spółki prawa cywilnego funkcjonują równolegle obok siebie odrębne masy majątkowe należące do poszczególnych wspólników oraz spółki (wspólność łączna wspólników), przy czym ustawa nie wyklucza przesunięć majątkowych pomiędzy tymi masami”.

Powyższe oznacza, że wycofanie nieruchomości ze spółki cywilnej na prywatne potrzeby oznacza tak naprawdę przekształcenie współwłasności łącznej nieruchomości (w ramach spółki) w współwłasność ułamkową w ramach majątku prywatnego wspólników.

W konsekwencji na gruncie podatku dochodowego wycofanie nieruchomości ze spółki cywilnej do majątku wspólników nie podlega opodatkowaniu, ponieważ udział w nieruchomości stanowił już współwłasność wspólników. W rezultacie brak tu przysporzenia majątkowego czy powstania nowych aktywów, które można by opodatkować. Potwierdza to interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 26 kwietnia 2011 r., nr ITPB1/415-102/11/WM: „W świetle ww. przepisów, samo wycofanie wskazanych we wniosku składników majątku stanowiących środki trwałe z „majątku” spółki cywilnej, tj. w istocie z majątku wspólników tej spółki, objętego współwłasnością łączną do majątku osobistego tych wspólników (tj. majątku nie związanego z działalnością gospodarczą), nie powoduje powstania przychodu. W takiej bowiem sytuacji dochodzi, co prawda, do przekazania ww. składników majątku wspólników, wykorzystywanych w prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej do ich majątku osobistego, brak jest jednakże odpłatności takiego przesunięcia majątkowego”.

Skoro zatem, ze złożonego wniosku wynika, iż planowana operacja wycofania składników majątku z działalności gospodarczej i przeznaczenia ich na potrzeby osobiste nie nosi cech zbycia, jak również pozbawiona jest przymiotu odpłatności, to wycofanie to nie spowoduje powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani z tytułu przychodów z kapitałów pieniężnych art. 17, ani z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce zgodnie z art. 24.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 861 § 1 ww. Kodeksu:

Stosownie do art. 862 Kodeksu cywilnego:

Przywołany przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydania wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny.

Zgodnie z art. 863 § 1 Kodeksu cywilnego:

W przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika, bądź też będącego współwłasnością wszystkich wspólników tej spółki, wyłączna własność wspólnika bądź współwłasność w częściach ułamkowych z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku. Spółka cywilna nie posiada własnego majątku. W spółce tej właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej.

Spółka cywilna nie ma osobowości prawnej i nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki cywilnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki cywilnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka tylko poszczególni wspólnicy. Zatem na nich, a nie na spółce ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Powyższe wynika z faktu, że spółka cywilna – na podstawie art. 5a pkt 26 w zw. z art. 5a pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) – jest spółką niebędącą osobą prawną.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :  Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ww. ustawy: odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i pkt 8 tego przepisu:

• pozarolnicza działalność gospodarcza,
• odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c)– przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 cyt. ustawy:

Zgodnie z art. 10 ust. 3 ww. ustawy:

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 omawianej ustawy:

Stosownie do treści art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z treści przytoczonych przepisów wynika zatem, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku, do których odnosi się art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c tej ustawy), jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności, i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ww. ustawy:

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że przychód może powstać w określonych przepisami prawa sytuacjach. Stanowiąc o przychodzie ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawarł definicji przychodu, a jedynie w art. 14 przykładowo przedstawił otwarty katalog przychodów. W orzecznictwie i piśmiennictwie przyjmuje się, że przychodem jest każde przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym i bezzwrotnym.

Jednakże sama czynność przesunięcia składników majątku (nieruchomości) z majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej do majątków odrębnych tych wspólników – bez dokonania przysporzenia przez wspólników na rzecz spółki – nie rodzi skutków w postaci przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dopiero ewentualne kolejne czynności mogą za sobą pociągać skutki podatkowe. Jednak uzależnione one są od rodzaju  i charakteru tych kolejnych czynności.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa  należy stwierdzić, że skoro planowana operacja wycofania wskazanej we wniosku nieruchomości z majątku spółki cywilnej do majątku prywatnego jej wspólników nie będzie nosić w istocie cech zbycia, jak również nie będzie posiadać przymiotu odpłatności, to wycofanie to nie spowoduje po Pani stronie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń albo przychodu z innego tytułu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie uzyska Pani przysporzenia majątkowego w związku z planowaną czynnością wycofania nieruchomości z majątku spółki cywilnej do Pani majątku prywatnego.

Dodatkowe informacje

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Pani stronie w związku z zadanymi przez Panią pytaniem. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków innych podmiotów, w tym pozostałych wspólników oraz samej spółki.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi Pani zastosować się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako: „PPSA ”.  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).