Interpretacja indywidualna z dnia 9 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.365.2021.13.IZ
Temat interpretacji
Czy dochód uzyskany w ramach Umowy może korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie Rozporządzenia?
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu– stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo:
1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 21 lipca 2021 r. (data wpływu tego samego dnia) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2023 r. sygn. akt II FSK 1205/22 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 13 lipca 2022 r. sygn. akt I SA/Po 245/22;
2) stwierdzam, że Państwa stanowisko dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód uzyskany w ramach Umowy może korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie Rozporządzenia
- jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
W dniu 21 lipca 2021 r., wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód uzyskany w ramach Umowy może korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie Rozporządzenia.
Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 października 2021 r. (wpływ tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Przedsiębiorstwo X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest wykonawcą instalacji sanitarnych oferującym kompleksowe usługi projektowe, realizacyjne oraz serwisowe. Spółka jako podwykonawca zawarła umowę na kompleksowe wykonanie instalacji sanitarnych wewnętrznych na budowie pt. „(…)” (dalej: „Umowa”). Przedmiotowe budynki mieszczą się w bazie 14 Wojskowego Oddziału Gospodarczego przy ul. (…) w (…). Umowa została zawarta z konsorcjum podmiotów działających jako główny wykonawca. Inwestorem jest Y z siedzibą (…), (…), Niemcy.
Pytanie
Czy dochód uzyskany w ramach Umowy może korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie Rozporządzenia?
Państwa stanowisko w sprawie:
Dochód uzyskany z Umowy w okresie od dnia 13 listopada 2020 r. do dnia 31 grudnia 2021 r. będzie korzystał ze zwolnienia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Zasadniczo wprowadzenie Rozporządzenia ma na celu zrównanie statusu podatkowego polskich podmiotów w porównaniu z podmiotami zagranicznymi będącymi wykonawcami kontraktowymi osiągającymi dochody (przychody) z tytułu umów zawieranych z siłami zbrojnymi USA. Rozporządzenie wprowadziło do polskiego porządku prawnego zwolnienie z podatku dochodowego dochodów (przychodów) podatników, będących polskimi rezydentami podatkowymi, którzy uczestniczą w dostawie towarów i usług lub budowie infrastruktury na rzecz sił zbrojnych USA stacjonujących w RP. Wskazane rozporządzenie odwołuje się do definicji wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r., która to umowa definiuje wykonawcę kontraktowego jako „osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz”. De facto zatem każda osoba prawna polska może być uznana za wykonawcę kontraktowego o ile pozostaje w określonej relacji z siłami zbrojnymi USA.
Ta relacja z siłami zbrojnymi to realizacja umów, w tym również umów na podwykonawstwo, których przedmiotem jest dostawa towarów lub usług na rzecz sił zbrojnych USA przebywających na terytorium RP lub budowa infrastruktury dla sił zbrojnych USA. W konsekwencji, zaniechaniu poboru podatku dochodowego podlegają zatem dochody (przychody):
a) uzyskane w wyniku zawarcia umowy bezpośrednio z siłami zbrojnymi USA stacjonującymi na terytorium RP,
b) jak również w wyniku zawarcia umowy między wybranym przez siły zbrojne USA wykonawcą a innym podmiotem (podwykonawcą),
c) a także między podwykonawcą a dalszym podwykonawcą lub między dalszymi podwykonawcami.
Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Spółka zawarła umowę na podwykonawstwo z głównym wykonawcą, który działa na rzecz inwestora, którym są siły zbrojne USA. W konsekwencji, Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie z opodatkowania dochodu z Umowy na podstawie wskazanego powyżej Rozporządzenia.
Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia
Rozpatrzyłem Państwa wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych – 3 listopada 2021 r. wydałem postanowienie Znak: 0111-KDIB1-3.4010.365.2021.2.IZ o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.
Postanowienie zostało przez Państwa odebrane w dniu 12 listopada 2021 r.
Pismem z 17 listopada 2021 r. (wpływ 25 listopada 2021 r.) złożyli Państwo zażalenie na powyższe postanowienie.
Postanowieniem z 24 stycznia 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.365.2021.3.BM utrzymałem w mocy zaskarżone postanowienie.
Postanowienie utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie doręczono Państwu 26 stycznia 2022 r.
Skarga na postanowienie
Pismem z 21 lutego 2022 r. (data wpływu 1 marca 2022 r.) wnieśli Państwo skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.
Wnieśli Państwo m.in. o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i wydanie wnioskowanej interpretacji.
Postępowanie przed sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 listopada 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.365.2021.2.IZ wyrokiem z 13 lipca 2022 r. sygn. akt I SA/Po 245/22.
Od powyższego wyroku, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
W wyniku jej rozpatrzenia, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 27 stycznia 2023 r., sygn. akt II FSK 1205/22 oddalił skargę kasacyjną Organu.
Akta sprawy z Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wpłynęły do mnie 13 marca 2023 r.
Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w ww. wyrokach;
- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm. dalej: „updop”) stanowi, że:
przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
Zgodnie zaś z art. 7 ust. 2 updop:
dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
Zgodnie z opisem sprawy, Przedsiębiorstwo X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest wykonawcą instalacji sanitarnych oferującym kompleksowe usługi projektowe, realizacyjne oraz serwisowe. Spółka jako podwykonawca zawarła umowę na kompleksowe wykonanie instalacji sanitarnych wewnętrznych na budowie pt. „(…)” (dalej: „Umowa”). Przedmiotowe budynki mieszczą się w bazie 14 Wojskowego Oddziału Gospodarczego przy ul. (…) w (…). Umowa została zawarta z konsorcjum podmiotów działających jako główny wykonawca. Inwestorem jest Y z siedzibą (…), (…), Niemcy.
Ważny element opisu sprawy został zawarty w stanowisku, z którego wynika, że (…) Spółka zawarła umowę na podwykonawstwo z głównym wykonawcą, który działa na rzecz inwestora, którym są siły zbrojne USA.
Zgłoszona w pytaniu wątpliwość dotyczy tego, czy dochód jaki Państwo uzyskają w ramach Umowy zawieranej na rzecz sił zbrojnych USA, może korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 18 grudnia 2020 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od dochodów (przychodów) osiąganych przez wykonawców kontraktowych z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA lub budowy infrastruktury dla sił zbrojnych USA (Dz.U. z 2020 r. poz. 2395, dalej: „Rozporządzenie”).
Mając powyższe na uwadze, w przedmiotowej sprawie należy odnieść się do umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz.U. z 2020 r. poz. 2153 dalej: „Umowa SOFA”).
Zgodnie z art. 2 lit. a) Umowy SOFA „siły zbrojne USA” – oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Art. 2 lit. e) ww. Umowy stanowi natomiast, że „wykonawca kontraktowy” – oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.
Zgodnie z art. 33 ust. 1 Umowy SOFA, Siły zbrojne USA mogą zawierać i wykonywać umowy na nabywanie towarów i usług, łącznie z robotami budowlanymi, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Siły zbrojne USA mogą zaopatrywać się z dowolnie wybranych źródeł. Takie zaopatrywanie będzie odbywać się zgodnie z prawami i przepisami USA.
Art. 33 ust. 4 Umowy SOFA stanowi natomiast, że Siły zbrojne USA korzystają z usług polskich osób fizycznych i prawnych jako dostawców towarów i usług w zakresie dopuszczalnym zgodnie z prawami i przepisami USA.
W tym miejscu należy zauważyć, że 18 grudnia 2020 r. zostało podpisane ww. Rozporządzenie. Zgodnie z § 1 Rozporządzenia, zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych od dochodów (przychodów) osiąganych przez wykonawcę kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz.U. poz. 2153 i 2154) mającego miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz.
Zgodnie natomiast z § 2 Rozporządzenia zaniechanie, o którym mowa w § 1, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) osiąganych od dnia 13 listopada 2020 r. do dnia 31 grudnia 2021 r.
Mając zatem na uwadze powołane wyżej przepisy oraz fakt, że zawarli Państwo umowę na podwykonawstwo z głównym wykonawcą, który działa na rzecz inwestora, którym są siły zbrojne USA należy przyjąć, że Wnioskodawca, jako podwykonawca wykonawcy działającego na rzecz sił zbrojnych USA, spełnia definicję wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy. Do dochodów podwykonawcy bezpośrednio odwołuje się również treść Rozporządzenia, a co za tym idzie do uzyskiwanych przez Wnioskodawcę dochodów (przychodów) z tytułu realizacji umowy Wnioskodawcy z konsorcjum podmiotów działających jako główny wykonawca, znajdują zastosowanie przepisy ww. Rozporządzenia w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego.
Powyższe znajduje również potwierdzenie w uzasadnieniu do projektu Rozporządzenia, zgodnie z którym: „zaniechaniu poboru podatku dochodowego podlegać będą dochody (przychody) uzyskane w wyniku zawarcia umowy bezpośrednio z siłami zbrojnymi USA stacjonującymi na terytorium RP, jak również w wyniku zawarcia umowy między wybranym przez siły zbrojne USA wykonawcą a innym podmiotem (podwykonawcą), a także między podwykonawcą a dalszym podwykonawcą lub między dalszymi podwykonawcami”.
Zatem, zgodnie z Rozporządzeniem, zaniechaniem poboru podatku CIT objęte są dochody z tytułu dostarczania towarów i usług lub budowy infrastruktury dla sił zbrojnych USA.
W związku z powyższym, skoro Wnioskodawca, jako podwykonawca wykonawcy kontraktowego, spełnia definicję wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej oraz zawarta pomiędzy nimi umowa na dostawę towarów i montaż służy realizacji przedsięwzięcia inwestycyjnego na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych na terytorium RP, to stanowisko Wnioskodawcy polegające na twierdzeniu, że dochód uzyskany z Umowy w okresie od dnia 13 listopada 2020 r. do dnia 31 grudnia 2021 r. będzie korzystał ze zwolnienia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, należało uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania uchylonego postanowienia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).