Interpretacja indywidualna - Interpretacja

Interpretacja indywidualna - Interpretacja - null

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 września 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 2 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Firma A (dalej również: A, Wnioskodawca, Przedsiębiorstwo lub Firma) powstała w roku (...). Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski zgodnie z art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2025 r. poz. 163. z dalszymi zm.) - (dalej: ustawa o PIT). Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w oparciu o wpis w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, posiada miejsce zamieszkania w Polsce i podlegał w Polsce opodatkowaniu podatkiem PIT od całości swoich dochodów.

Wnioskodawca do dnia 31 grudnia 2023 r. prowadził działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, zgodnie z wpisem w bazie CEIDG.

Przedsiębiorstwo A wysoce specjalistyczną firmę zajmującą się (…)

Firma podejmowała (...) z międzynarodowymi korporacjami oraz firmami z Zachodniej Europy oraz Dalekiego Wschodu. A stale podejmował wyzwania wykraczające poza początkową specjalizację (…), która jednak pozostawała główną specjalizacją i przedmiotem działalności Firmy.

Misją firmy stało się wypełnienie istniejącej luki technologicznej między Polską i krajami o większych tradycjach industrializacji. Po przemianach ustrojowych Polska zaczęła intensywnie importować niekoniecznie bardzo zaawansowane technologie, ponosząc wysokie koszty. Połączenie wysokich kompetencji technicznych, innowacyjności i otwartości na nowe wyzwania uczyniło z firmy (…). Firma była znana i bardzo często stanowiła pierwszy wybór dla partnerów i nowych klientów w rozwiązaniu trudnych problemów i zagadnień, których inne firmy się nie podejmowały.

Celem działania Firmy było zapewnienie kompleksowej obsługi przedsiębiorstw i firm w zakresie dostarczenia gotowych urządzeń do (…). Przedsiębiorstwo wytwarzało od początku swej działalności (…). Wnioskodawca współpracował na zasadzie przedstawicielstw techniczno-handlowych z szeregiem firm polskich i zagranicznych.

Produkty i usługi firmy A skierowane były szczególnie dla przemysłu: (...). A był dostawcą dla największych i najważniejszych firm branży, takich jak: (…) oraz wiele innych.

Przedsiębiorstwo realizowało dostawy i opracowania dla klientów końcowych, podwykonawców oraz biur projektowych pomagając opracować koncepcję i projekty.

Firma prowadziła także działalność handlową w dziedzinie technik (…). Wiele instalacji dostarczonych przez firmę, ale także istniejących na rynku wymagało obsługi w części eksploatacyjne (…). Układy (…) często wymagały optymalizacji technologicznej i ekonomicznej. Wszechstronna wiedza i doświadczenie pomagały w rozwoju i utrzymaniu pozycji w tej dziedzinie.

Pozycję firmy ugruntowało utworzenie dużego laboratorium, co w połączeniu z zapleczem produkcyjnym stanowiło jedyne w Polsce rozwiązanie prowadzone w takiej skali. Firma kładła nacisk na rozwój i zdobywanie nowych doświadczeń w dziedzinie (...) obejmujące:

Procesy (…),
Rozdział (…),
Procesy wymiany (…),
Procesy wymiany (…).

Firma dysponowała kadrą inżynierów procesowych, laboratorium oraz zapleczem produkcyjnym. Firma posiadała także dział projektowy z dwoma stanowiskami (…) opartymi na licencjonowanym oprogramowaniu (…).

W strukturze firmy funkcjonowały następujące działy:

1)Techniczny i (…);

2)Projektowy;

3)Dział handlowy i logistyczny;

4)Dział serwisowy;

5)Dział księgowy;

6)Dział produkcyjny.

W swojej działalności Wnioskodawca stawiał sobie za cel spełnianie indywidualnych potrzeb i oczekiwań klientów uzyskując ich pełną satysfakcję z dostarczanych na najwyższym poziomie produktów i usług. Wnioskodawca tworzył wspólnie ze swoimi klientami produkty na ich indywidualne zamówienie. Proces produkcyjny odbywał się w oparciu o zasoby firmy oraz współpracę z firmami zewnętrznymi w koniecznym zakresie.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i wykonania produktów w zakresie technik (…) oraz (…).

Przedmiotem działalności firmy zgodnie z wpisem w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej była sprzedaż hurtowa maszyn i urządzeń, w tym (…)

Jednocześnie od początku działalności Firmy jej działania nakierowane były na badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych, na badania techniczne i analizy, działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne.

Wnioskodawca w swoim katalogu posiadał szereg produktów, w tym najważniejsze produkty Firmy to:

1.B.

B to (…), mające zastosowanie w procesach (…).

2.C.

To urządzenia służące do (…). C wyposażone są w wysokowydajne wkłady (…) (typu (…)). C bardzo często znajdują zastosowanie podczas usuwania (…)

3.D

Stanowią jedną z najbardziej opłacalnych metod ochrony przed (…). (…) są integralnym elementem do systemów (…). (…) zapewnia ochronę przed wilgocią i zanieczyszczonymi cząstkami w trudnych warunkach procesowych. D produkowane przez A mają bardzo prostą budowę, zapewniającą nieskomplikowaną obsługę, a (…).

4.E.

E to typ (…), w których (…) bez konieczności przerwania zachodzącego procesu. Zasada działania (…) opiera sią na zastosowaniu różnych mechanizmów, takich jak (…), które umożliwiają (…). E są szczególnie skuteczne w procesach przemysłowych, gdzie (…). Dzięki swojej zdolności do (…), mogą one działać przez długie okresy czasu bez konieczności wymiany lub czyszczenia elementów (…). Linia (…) stanowi typoszereg uniwersalnych, automatycznych, kompaktowych (…), zarówno do dokładnej jak i (…). D, jako nieliczny w tej grupie (…), może pracować również (…).

5.F.

F (określany również jako (…)), wykorzystywany do (…). Zakres zastosowania F jest bardzo szeroki. F stosuje się jako (…) (w tym (…) ) oraz jako (…), poprzedzające w instalacji (…). Skuteczność F sięga 99,98%.

6.G.

G są w całości produkowane z pierwszej jakości materiałów syntetycznych, sprawia to, że są dostosowane do wykorzystania w branży (…).

G jest skonstruowany tak aby wymusić (…), dzięki czemu (…), do zastosowań przemysłowych.

Zastosowanie G:

budownictwo mieszkaniowe: (…);
przemysł: ochrona instalacji przemysłowych, ochrona maszyn oraz urządzeń;
rolnictwo: (…).

7.H.

Szeroki asortyment wysokiej jakości (…) oraz (…) mających zastosowanie w maszynach i urządzeniach przemysłowych.

8.I.

Obszar zastosowań I rozciąga się poprzez przemysł (…), przemysł (…).

9.J.

J znajdują szerokie zastosowanie w procesach (…) oraz innych (…) w przemyśle (…).

10. K.

K, stosowane są tam, gdzie wymagana jest wysoka precyzja w zatrzymywaniu (…). K znajdują szerokie zastosowanie (…) są kluczowymi wymaganiami. K stosowane do kontroli (…) posiadają tzw. (…).

11. W tym wiele innych L: (…).

Jednocześnie Firma A była producentem urządzeń do wytwarzania (…).

Wytwornica (…) to urządzenie, które służy do wytwarzania (…). Są to kluczowe narzędzia w wielu branżach, które wymagają stałego dostępu do tego (…). (…) są projektowane tak, aby zapewnić nieprzerwaną i efektywną produkcję (…), minimalizując jednocześnie koszty operacyjne.

Wnioskodawca projektował oraz wykonywał dwa rodzaje (…): (…).

(…) znajdują szerokie zastosowanie w wielu branżach i gałęziach przemysłu, takich jak przemysł (...). Dzięki (…), mogły one sprostać wymaganiom nawet najbardziej zaawansowanym procesom (…).

Prowadzona działalność Firmy w zakresie optymalizacji technologii produkcyjnych.

Firma A oferowała (…), również w odniesieniu do kryteriów zrównoważonego rozwoju, oraz współpracowała z klientami w celu opracowania innowacyjnych receptur, produktów specjalnych i nowych zastosowań dla istniejących produktów.

Polityka ekologiczna generowała coraz to większe obostrzenia, które były nie lada wyzwaniem dla projektantów procesowych. Zarówno modernizacje istniejących (…), jak i projektowanie nowych - wymagały doświadczenia, zaplecza produkcyjnego oraz naukowego. Usługi laboratoryjne przedsiębiorstwa miały na celu dobór najlepszego rozwiązania w procesach, gdzie występują (…). Wieloletnie doświadczenie oraz niezależność produkcyjna pozwalała na elastyczne podejście i realizację układów zaprojektowanych na indywidualne życzenie klienta, bez korzystania z gotowych rozwiązań.

W Firmie A przeprowadzane były testy (…) na reprezentatywnych próbkach przysyłanych przez klientów. Badania miały na celu poznanie właściwości (…), w tym przede wszystkim (…). Aparatura laboratoryjna używana w testach zależała od badanego materiału.

W tym miejscu można wymienić: (…).

Przedsiębiorstwo oferowało dobór aparatury i (…) w zależności od wymaganej dokładności oraz właściwości procesowych (…) wymagających (…): (…) itp. Firma wykonywała testy, które miały na celu określenie właściwości procesu, jednostkowej objętości (…), grubości (…), a dalej optymalizację i dobór odpowiedniej aparatury.

Przykłady działalności Firmy w zakresie dobierania technologii (…): (…).

Na podstawie tych informacji można stwierdzić, że efektywność procesu (…) zależy od zdolności (…) w (…) oraz od warunków prowadzenia procesu. (…).

Dobór pomocy (…).

Laboratorium przedsiębiorstwa oferowało również usługę testów (…) mającą na celu dobór optymalnej pomocy (…), określenia jej stopnia (…) dobrane dla danego procesu.

Przedsiębiorstwo poszukiwało nowych pomysłów i pracowało nad ich efektywnym wykorzystaniem. Dlatego też A współpracował z partnerami zewnętrznymi, co stanowiło istotny czynnik strategii badań i rozwoju Firmy.

Wnioskodawca dysponował wyszkoloną kadrą naukową i oferował praktyki, staże oraz inne możliwości rozwoju zarówno dla studentów jak i wyższych uczelni, organizował praktyki studenckie, nieodpłatnie dostarczał instalacje testowe do laboratoriów uczelni. Wnioskodawca współpracował z (…) i (…), (…) oraz wieloma placówkami naukowymi, jak: (…) w (…) czy (…).

Prowadzona działalność badawczo-rozwojowa A w latach 2019-2022

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca realizował działalność, która w myśl art. 5a ust. 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2025 r. poz. 163. z dalszymi zm.) - (dalej: ustawa o PIT) spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest prowadzona działalność Firmy w zakresie projektowania i wykonania nowych, istotnie zmienionych, ulepszonych produktów. Wniosek obejmuje projekty w zakresie technik (…), (…), (…) oraz (…). Przedmiotowe projekty były realizowane na indywidualne zamówienie klientów w okresie od 2017 do 2022 roku, a ich zakończenie nastąpiło w latach 2019-2022.

W okresie objętym wnioskiem, Wnioskodawca pracował nad nowymi/istotnie zmienionymi oraz ulepszonymi produktami (co zostało szczegółowo opisane poniżej). Wnioskodawca prowadził prace polegające na samodzielnym opracowaniu, rozwijaniu, unowocześnianiu, ulepszaniu, tworzeniu prowadzonych przez siebie nowych, oryginalnych zastosowań, rozwiązań w zakresie oferowanych produktów. Realizowane prace opisane poniżej Wnioskodawca wykonywał na indywidulane zamówienia klienta.

Wnioskodawca w sposób uporządkowany, metodyczny podejmował czynności zmierzające do opracowania, zaprojektowania i wykonania nowych lub ulepszonych produktów, realizując następujące etapy ich realizacji:

opracowanie koncepcji wstępnej, zebranie danych literaturowych oraz analiza materiałów,
przygotowanie wyceny (kalkulacji kosztowej) oraz przygotowanie oferty,
po otrzymaniu zlecenia od klienta opracowywano koncepcję docelową produktu,
analiza literatury fachowej, poradniki specjalistyczne z dziedziny (…) - przegląd (…), analiza porównawcza w zakresie stosowanych rozwiązań w Firmie, a stosowanymi praktykami w przedsiębiorstwach uznawanych za najlepsze w danej kategorii,
przygotowanie dokumentacji 3D lub 2D urządzenia,
zamówienie niezbędnych części, materiałów,
fizyczne wykonanie produktu (...)
testy laboratoryjne, analiza, obliczenia końcowe,
opracowanie i wykonanie koniecznych poprawek oraz testowanie kolejnych konstrukcji produktu aż do uzyskania konstrukcji, spełniającej wymogi klienta,
montaż urządzenia,
kontrola jakości wykonania i pracy urządzeń w kontekście wymagań klienta,
wprowadzenie poprawek po kontroli jakości,
przygotowanie zaleceń eksploatacyjnych urządzenia,
wysyłka urządzenia,
wystawienie faktury klientowi,
odbiór techniczny urządzenia przez klienta.

Każdy z wymienionych powyżej etapów prowadzonych prac był związany bezpośrednio z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a więc z opracowaniem, tworzeniem nowego, ulepszonego produktu.

Poniżej Wnioskodawca wskazuje realizowane w latach 2017-2022 projekty nowych, istotnie zmienionych, ulepszonych produktów wykonywane na indywidualne zamówienie klientów, których zakończenie nastąpiło w latach 2019-2022.

Nazwa projektu:. AA.

Nazwa projektu:. Instalacja (…).

Projekt realizowany w latach 2018-2019 r.

Projekt polegał na opracowaniu ulepszonego produktu - instalacji (…), który był innowacyjnym rozwiązaniem Firmy.

Jednym z problemów (…) w zakładzie (…) były (…). W ramach (…), firma A podjęła się zaprojektowania oraz wykonania (…), w celu (…). Projekt wymagał doboru nowej technologii (…) oraz (…). (…).

Projekt posiada dokumentację techniczno-technologiczną wraz rysunkami, instrukcją, atestami materiałowymi, umową oraz protokołem odbioru. Projekt od początku do końca był realizowany wyłącznie przez pracowników Firmy. W projekcie zastosowano nowe rozwiązania dotychczas niestosowane w firmie oraz rozwiązania, które odróżniały się znacząco od wcześniej stosowanych.

W szczególności zastosowano:

nową koncepcję;
nową technologię;
nową konstrukcję.

Projekt zakończył się sukcesem. W wyniku przeprowadzonych prac badawczo-rozwojowych został stworzony (…)

Nazwa projektu: AB.

Nazwa produktu: (…).

Projekt realizowany w 2020 r.

Projekt polegał na opracowaniu istotnie zmienionych produktów – (…) uwzględniających (…) który był innowacyjnym rozwiązaniem Firmy.

(…) stanowi ważny (…). (…) W ramach rozbudowy zakładu firma A podjęła się zaprojektowania (…). Kluczowym była (…).

Projekt posiada dokumentację techniczno-technologiczną wraz instrukcją, rysunkami, (…). Projekt od początku do końca był realizowany wyłącznie przez pracowników Firmy. W projekcie zastosowano nowe rozwiązania dotychczas niestosowane w firmie oraz rozwiązania, które odróżniały się znacząco od wcześniej stosowanych.

W szczególności zastosowano :

nową koncepcję;
nową technologię;
nową konstrukcję.

Projekt zakończył się sukcesem. W wyniku przeprowadzonych prac badawczo-rozwojowych został stworzony pierwszy wykonany według dokumentacji model urządzenia, który stał się podstawą do wykonania kolejnych zmodyfikowanych, ulepszonych urządzeń.

Nazwa projektu: AC.

Nazwa produktu: Układ (…)

Projekt realizowany w latach 2018-2019.

Projekt polegał na opracowaniu nowego produktu – (…).

W związku z zapotrzebowaniem klienta na (…), Wnioskodawca zaprojektował i wykonał (…), aby zapewnić (…). Projekt był (…).

Projekt posiada dokumentację techniczno-technologiczną wraz z instrukcją, ofertą, (…). Projekt od początku do końca był realizowany wyłącznie przez pracowników Firmy. W projekcie zastosowano nowe rozwiązania dotychczas niestosowane w firmie oraz rozwiązania, które odróżniały się znacząco od wcześniej stosowanych.

W szczególności zastosowano :

nową koncepcję;
nową konstrukcję;
projekt wymagał wykonania prób, testów walidacji.

Projekt zakończył się sukcesem. W wyniku przeprowadzonych prac badawczo-rozwojowych został stworzony pierwszy wykonany według dokumentacji model urządzenia, wykonany jednostkowo, którego wyniki w razie potrzeby mogłyby zostać powtórzone, odtworzone lub przeniesione.

Nazwa projektu: AD.

Nazwa produktu: (…)

Projekt realizowany w latach 2017-2019.

Projekt polegał na opracowaniu istotnie zmienionego produktu – (…)

W odpowiedzi na potrzeby procesu klienta, firma A zrealizowała projekt (…)

Projekt posiada dokumentację techniczno-technologiczną wraz rysunkami, ofertą, umową, zamówieniem, instrukcją, (…), dowodem dostawy. Projekt od początku do końca był realizowany wyłącznie przez pracowników Firmy. W projekcie zastosowano nowe rozwiązania dotychczas niestosowane w firmie oraz rozwiązania, które odróżniały się znacząco od wcześniej stosowanych.

W szczególności zastosowano :

nową koncepcję;
nową konstrukcję;
projekt wymagał wykonania prób, testów walidacji.

Nazwa projektu: AE.

Nazwa produktu: (…).

Projekt realizowany w latach 2019 - 2020.

Projekt polegał na opracowaniu nowego produktu - AE

W ramach projektu firma A realizowała (…)

Projekt posiada dokumentację techniczno-technologiczną wraz rysunkami i ofertą. Projekt od początku do końca był realizowany wyłącznie przez pracowników Firmy. W projekcie zastosowano nowe rozwiązania dotychczas niestosowane w firmie oraz rozwiązania, które odróżniały się znacząco od wcześniej stosowanych.

W szczególności zastosowano :

nową koncepcję;
nową konstrukcję;
projekt wymagał wykonania prób, testów, walidacji.

Nazwa projektu: AF.

Nazwa produktu: (…)

Projekt realizowany w 2020 r.

Projekt polegał na opracowaniu nowego produktu - AF

W ramach projektu, (…).

Projekt posiada dokumentację techniczno-technologiczną wraz rysunkami, instrukcją, zamówieniem, (…). Projekt od początku do końca był realizowany wyłącznie przez pracowników Firmy. W projekcie zastosowano nowe rozwiązania dotychczas niestosowane w firmie oraz rozwiązania, które odróżniały się znacząco od wcześniej stosowanych.

W szczególności zastosowano :

nową koncepcję;
nową technologię
nową konstrukcję.

Projekt zakończył się sukcesem. W wyniku przeprowadzonych prac badawczo-rozwojowych został stworzony (…)

Nazwa projektu: AG.

Nazwa produktu: (…).

Projekt realizowany w latach 2019 - 2020.

Projekt polegał na opracowaniu nowych produktów - AG

W trakcie procesu (…)

Projekt posiada dokumentację techniczno-technologiczną wraz rysunkami, instrukcją, ofertą, (…). Projekt od początku do końca był realizowany wyłącznie przez pracowników Firmy. W projekcie zastosowano nowe rozwiązania dotychczas niestosowane w firmie oraz rozwiązania, które odróżniały się znacząco od wcześniej stosowanych.

W szczególności zastosowano :

nową koncepcję;
nową technologię
nową konstrukcję;
projekt wymagał wykonania prób, testów walidacji.

Projekt zakończył się sukcesem. W wyniku przeprowadzonych prac badawczo-rozwojowych zostały stworzone pierwsze wykonane według dokumentacji modele urządzeń, których wyniki w razie potrzeby mogłyby zostać powtórzone, odtworzone lub przeniesione.

Nazwa projektu/produktu: AH

Projekt realizowany w 2020 r.

Projekt polegał na opracowaniu nowego produktu - AH

Firma A zrealizowała projekt (…)

Projekt posiada dokumentację techniczno-technologiczną wraz ze schematem układu, rysunkami, instrukcją, zamówieniem, zdjęciami. Projekt od początku do końca był realizowany wyłącznie przez pracowników Firmy. W projekcie zastosowano nowe rozwiązania dotychczas niestosowane w firmie oraz rozwiązania, które odróżniały się znacząco od wcześniej stosowanych.

W szczególności zastosowano :

nową koncepcję;
nową konstrukcję.

Nazwa projektu: AI

Nazwa produktu: (…)

Projekt realizowany w latach 2019 - 2020.

Projekt polegał na opracowaniu nowego produktu - AI

Projekt stanowi (…)

Projekt posiada dokumentację techniczno-technologiczną wraz ofertą i umową. Projekt od początku do końca był realizowany wyłącznie przez pracowników Firmy. W projekcie zastosowano nowe rozwiązania dotychczas niestosowane w firmie oraz rozwiązania, które odróżniały się znacząco od wcześniej stosowanych.

W szczególności zastosowano :

nową koncepcję;
nową technologię;
nową konstrukcję.

Nazwa projektu/produktu: AJ.

Projekt realizowany w 2021 r.

Projekt polegał na opracowaniu istotnie zmienionego produktu - AJ

W projekcie zastosowano (…)

Projekt posiada dokumentację techniczno-technologiczną wraz (…), ofertą, opracowaniem koncepcji oraz (…). Projekt od początku do końca był realizowany wyłącznie przez pracowników Firmy. W projekcie zastosowano nowe rozwiązania dotychczas niestosowane w firmie oraz rozwiązania, które odróżniały się znacząco od wcześniej stosowanych.

W szczególności zastosowano :

nową koncepcję;
nową konstrukcję;
projekt wymagał wykonania prób, testów walidacji.

Nazwa projektu/produktu: AK.

Projekt realizowany w latach 2021 - 2022.

Projekt polegał na opracowaniu nowego produktu - AK

W trakcie procesu (…)

Projekt posiada dokumentację techniczno-technologiczną wraz (…), opracowaniem koncepcji, schematem oraz (…). Projekt od początku do końca był realizowany wyłącznie przez pracowników Firmy. W projekcie zastosowano nowe rozwiązania dotychczas niestosowane w firmie oraz rozwiązania, które odróżniały się znacząco od wcześniej stosowanych.

W szczególności zastosowano :

nową koncepcję;
nową konstrukcję;
projekt wymagał wykonania prób, testów walidacji.

Każdy projekt objęty niniejszym wnioskiem wykonywany był na indywidulane zamówienie klienta, co charakteryzowało się, tym, iż każdy wykonany wyrób wymagał od Wnioskodawcy nowej koncepcji, nowego podejścia, dostosowania do indywidualnych potrzeb klienta. Rozwiązania stosowane w projekcie za każdym razem były nowymi, oryginalnymi rozwiązaniami, które w istotny sposób odróżniały się od wcześniej stosowanych. Wykonywane prace wymagały prób, testów, walidacji. W taki sposób prowadzone prace wymagały od Wnioskodawcy działalności twórczej. Prowadzone prace nie miały charakteru rutynowego, tj. nie były wykonywane automatycznie.

Działalność badawczo-rozwojowa była prowadzona w trybie projektowym. Każdy projekt stanowił odrębne zadanie i miał on jasno określony cel jaki Wnioskodawca chciał osiągnąć. Do każdego projektu badawczo-rozwojowego przypisywani byli pracownicy posiadający wykształcenie, wiedzę i doświadczenie niezbędne oraz odpowiednie do jego przeprowadzenia, również w ramach założonego harmonogramu, terminu i budżetu. Za każdym razem projekt prowadzony był według opisanego systemu, w sposób uporządkowany, metodyczny, co świadczy o tym, że prowadzona działalność była realizowana w sposób systematyczny.

W ramach realizacji projektów Wnioskodawca wykorzystywał nowo zdobytą, uprzednio wytworzoną oraz dostępną wiedzę i umiejętności, oraz poszerzył te zasoby wiedzy w celu ich wykorzystania do tworzenia nowych, istotnie zmienionych, ulepszonych produktów.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa obejmowała badania naukowe aplikacyjne, o których mowa w art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, które nastawione były na opracowanie nowych, istotnie zmienionych produktów oraz wymagały od Wnioskodawcy zdobywania nowej wiedzy i umiejętności.

Prowadzone prace badawczo-rozwojowe przez Wnioskodawcę polegały również na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystaniu dostępnej wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych i ulepszonych produktów. Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca obok badań naukowych aplikacyjnych, prowadził również prace rozwojowe o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT.

Opisane prace obejmowały badania aplikacyjne oraz prace rozwojowe, w ramach których A wykorzystał dostępną i posiadaną wiedzę i umiejętności, połączył je i ukształtował w celu projektowania i tworzenia nowych, istotnie zmienionych, ulepszonych produktów. Wykorzystanie, połączenie, ukształtowanie posiadanej wiedzy doprowadziło do powstania wartości dodanej w postaci nowej koncepcji/technologii/konstrukcji nowego/istotnie zmienionego/ulepszonego modelu urządzenia.

Opracowany model urządzenia, stanowił efekt wiedzy Wnioskodawcy, jej pracowników, a w ramach jej wykorzystania powstały nowe rozwiązania/istotnie zmienione rozwiązania, obejmujące wspólne funkcjonowanie układów technicznych, elektronicznych oraz mechanicznych.

Reasumując, Wnioskodawca wskazuje, że realizowane w latach 2017-2022 a zakończone w latach 2019-2022 projekty, opisane w stanie faktycznym:

miały charakter twórczy, których celem było tworzenie innowacyjnych nowych, istotnie zmienionych rozwiązań dotąd niestosowanych w (…) oferowanych przez Firmę - w (…), które były rozwiązaniem autorskim Wnioskodawcy;
prowadzone prace miały na celu nie tylko rozwój nowych/istotnie zmienionych/ulepszonych produktów, ale także przyczyniały się do rozwoju wiedzy technicznej w całej branży. Realizowane projekty badawczo-rozwojowe były źródłem nowej wiedzy, w trakcie ich realizacji formułowane były innowacyjne idee i rozwiązania;
wszystkie projekty charakteryzowały się wysoką złożonością w szczególności w zakresie poszukiwania i opracowywania nowych, istotnie zmienionych rozwiązań technologicznych i konstrukcyjnych, wskutek czego Wnioskodawca nabywał i rozwinął specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności;
każdy z projektów był unikalny i stworzony pod konkretne zamówienie klienta;
obejmowały nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych/istotnie zmienionych/ulepszonych produktów;
były prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii wskazanej we wcześniejszej części wniosku przez Pracowników posiadających wiedzę, niezbędne doświadczenie oraz specjalistyczne wykształcenie zawodowe;
były udokumentowane w ewidencji Wnioskodawcy;
miały na celu zwiększanie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
nie miały charakteru rutynowych i okresowych zmian.

Koszty kwalifikowane

Wnioskodawca poniósł wydatki związane w prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową do których należały wynagrodzenia pracowników realizujących działalność badawczo- rozwojową, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT oraz koszty materiałów bezpośrednio związanych z wyprodukowaniem nowych, istotnie zmienionych, ulepszonych produktów, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Koszty osobowe

Przedsiębiorstwo w celu opracowania nowych, istotnie zmienionych, ulepszonych produktów, zatrudniało pracowników, którzy brali udział w realizacji projektów opisanych powyżej. Pracownicy posiadali specjalistyczną wiedzę, kompetencje oraz doświadczenie.

Firma zatrudniała wysokiej klasy inżynierów i techników oraz wykwalifikowanych pracowników produkcyjnych. Dzięki temu mogły powstać rozwiązania unikalne i autorskie.

W swojej strukturze organizacyjnej Firma posiadała, działy m.in.: Dział Techniczny i (…), Dział Projektowy, Dział Handlowy i Logistyczny, Dział Serwisowy, Dział Księgowy oraz Dział Produkcyjny, co pozwalało na kompleksową obsługę klienta począwszy od opracowania koncepcji, zaprojektowania produktu, jego wykonanie oraz przeprowadzenie prób, testów walidacji.

Wnioskodawca ewidencjonował czas pracy danego pracownika w realizacji danego projektu badawczo-rozwojowego w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację projektu badawczo-rozwojowego pozostawał w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. W taki sposób prowadzona ewidencja zawierała informacje o zaangażowaniu czasowym poszczególnych Pracowników B+R w pracy nad określonymi, poszczególnymi projektami badawczo-rozwojowymi, realizowanymi w danym okresie. Ewidencja była prowadzona w odniesieniu do każdego projektu w miesięcznych okresach rozliczeniowych w formie ewidencji pomocniczej - ręcznej (arkusz excel), a zaangażowanie czasowe pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową w danym miesiącu na poszczególne projekty badawczo- rozwojowe wyrażone zostało w wartościach procentowych.

Do pracowników, którzy brali udział w ramach realizacji działań w zakresie opracowania, zaprojektowania i tworzenia projektów Wnioskodawca zaliczał - pracowników odpowiedzialnych za przygotowanie niezbędnej dokumentacji, wytycznych, projektów, konstrukcji etc. danego produktu.

Zadania te były realizowane przez 8 osób kadry inżynieryjno-technicznej (dalej: „Pracowników umysłowych”) oraz 7 osób realizujących procesy produkcji z Działu Produkcyjnego (dalej: „Pracowników fizycznych”). Wnioskodawca zatrudniał pracowników na podstawie umów o pracę.

Wnioskodawca podkreśla, że w pracownicy A, nie realizowali w okresie od 2019 r. do 2022 r. wyłącznie prac w zakresie tworzenia nowych/istotnie zmienionych/ulepszonych produktów.

W ramach realizacji projektu Firma poniosła koszty wynagrodzeń. Podstawą do kalkulacji kosztów osobowych była ewidencja czasu pracy każdego z wyżej wymienionych projektów badawczo-rozwojowych.

Tym samym, prowadzona Ewidencja pozwalała ustalić ilość czasu pracy poświęconego przez poszczególnych pracowników Firmy na realizację pracy nad projektem, w ogólnym czasie pracy w trakcie danego miesiąca.

Ewidencja wskazuje procentowe zaangażowanie w projekty B+R w danym miesiącu każdego pracownika, co pozwala na dokładne określenie wysokości kosztów pracowniczych związanych z tworzeniem każdego produktu. W konsekwencji, możliwe było dokładne przypisanie kosztów ponoszonych przez Firmę do projektów badawczo-rozwojowych związanych pracami nad nowymi/istotnie zmienionymi / ulepszonymi produktami.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że:

Koszty osobowe Pracowników umysłowych obejmowały należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT do których należą: wynagrodzenie zasadnicze.
Koszty osobowe Pracowników fizycznych, w tym pracowników produkcji Działu Produkcji, obejmowały należności tj. :wynagrodzenie zasadnicze o których mowa w art. 12 ust 1 ustawy o PIT.
Koszty osobowe obejmowały finansowane przez płatnika składki z tytułu wyżej wskazanych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, tj. składkę wypadkową, rentową oraz emerytalną, w tym również należności z tytułu usprawiedliwionej nieobecności pracownika, do których poniesienia pracodawca był zobowiązany na podstawie odrębnych przepisów, m.in. te dotyczące urlopu oraz choroby.
Do kosztów osobowych Firma nie zaliczyła Funduszu Pracy i Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.
Koszty osobowe były wyliczane na bazie czasu pracy (procentowo dla Pracowników umysłowych i Pracowników fizycznych) poświęconego przez każdego pracownika na projekt oraz wynagrodzeń na podstawie listy płac za dany miesiąc, tj. koszt wynagrodzenia danego pracownika zaksięgowany na projekt (produkt).

Koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Ponadto, Firma poniosła także koszty związane z nabyciem materiałów bezpośrednio związanych z wytworzeniem nowych /istotnie zmienionych/ ulepszonych produktów.

Wnioskodawca poniósł koszty materiałów bezpośrednio związanych z opracowywaniem, zaprojektowaniem, tworzeniem nowych/istotnie zmienionych/ulepszonych produktów. Opracowywane i tworzone przez Wnioskodawcę produkty, które wypełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT, sprzedawane zostały następnie klientom. W celu realizacji projektów badawczo-rozwojowych, Wnioskodawca nabył materiały, które przy realizacji konkretnego produktu były pobierane z magazynu oraz przypisywane do zlecenia poprzez dokumenty RW. Dzięki takiemu postępowaniu, Wnioskodawca na bieżąco ewidencjonował koszty materiałów bezpośrednio związanych z każdym realizowanym projektem w latach 2019-2022.

Dla każdego produktu zakładane było odrębne zlecenie produkcyjne, w którym prowadzona była odrębna ewidencja kosztów projektu. Prowadzona ewidencja pomocnicza zawiera zestawienie materiałów związanych ze zleceniem, na którym ewidencjonowane były także koszty materiałów zużytych w trakcie prowadzonych prac B+R, poprzez dokumenty RW.

W odniesieniu do zużytych materiałów bezpośrednio związanych z realizacją nowych/ istotnie zmienionych/ulepszonych produktów, opisanych w stanie faktycznym projektów, Wnioskodawca nabył m.in: (…).

Wyżej wymienione materiały zostały zużyte w całości w celu wytworzenia produktów i były bezpośrednio związane z ich wytworzeniem.

Firma alokowała koszty związane z prowadzoną działalnością, tj. koszty osobowe i nabyte materiały na kontach rodzajowych. Pozwalało to na wyodrębnienie, w ewidencji pomocniczej wydatków związanych z pracami badawczo-rozwojowymi nad nowymi/ istotnie zmienionymi /ulepszonymi produktami.

Podsumowując, w okresie objętym wnioskiem:

1.Wnioskodawca prowadził działalność badawczo - rozwojową, o której mowa w art. 5a ust. 38-40 ustawy o PIT obejmującą badania naukowe aplikacyjne oraz prace rozwojowe.

2.Nie prowadził działalności gospodarczej, opisanej w stanie faktycznym na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, jak i również nie korzystał ze zwolnienia podatkowego oraz nie prowadził działalności na podstawie decyzji o wsparciu.

3.Wnioskodawca poniósł koszty kwalifikowane na działalność badawczo-rozwojową.

4.Koszty działalności badawczo-rozwojowej nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

5.Na podstawie ewidencji może wskazać, jaka część wynagrodzenia pracowników Wnioskodawcy dotyczyła działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z wymogami wskazanymi w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT.

6.Koszty osobowe stanowiły należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

7.Nie posiadał statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

8.Wydatki dotyczące działalności badawczo-rozwojowej odpowiednio były zaliczane do kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z przepisów ustawy o PIT.

9.Wydatki, które Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej za lata 2019-2022 stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku od osób fizycznych.

10.Wnioskodawca prowadził księgi rachunkowe.

11.W celu skorzystania z ulgi B+R Wnioskodawca wyodrębniał w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o PIT koszty działalności B+R.

Wnioskodawca ewidencjonował koszty osobowe oraz koszty nabycia materiałów spełniając obowiązek, o którym mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o PIT poprzez prowadzenie ewidencji pomocniczej, tj. w formie zapisów informatycznych programu komputerowego (dotyczy: kosztów materiałów) oraz w tabeli excel (dotyczy: kosztów osobowych).

12.Wykonywane przez Wnioskodawcę czynności uznawane przez nią za badawczo- rozwojowe nie stanowiły:

a)rutynowych i okresowych zmian,

b)czynności wdrożeniowych w zakresie opracowanych już produktów i usług,

c)produkcji seryjnej,

d)działalności wspomagającej /pomocniczej, wykraczającej poza zakres prac B+R,

e)czynności dokonanych już po zakończeniu prac B+R w ramach danego projektu:

testowania produktu/produktów,
wykonywania badań produktu/produktów,
oceny produktu / produktów,
innych tego typu prac.
innych tego typu prac.

13.W zakresie działalności Wnioskodawcy w roku 2018, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 6 grudnia 2024 r. o sygn. 0114-KDIP3- 1.4011.778.2024.1.AK potwierdził, że wykonywane przez Wnioskodawcę prace w zakresie opracowania oraz tworzenia nowych, ulepszonych produktów - projektów od 1 do 5, opisanych w stanie faktycznym stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT, w związku z tym Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z dodatkowego odliczenia w ramach ulgi badawczo- rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o PIT.

14.Zamierza skorzystać z odliczenia z tytułu ulgi B+R za lata 2019-2022, w odniesieniu do projektów opisanych w stanie faktycznym.

Pytania

1.Czy wykonywane przez Wnioskodawcę prace w zakresie opracowania oraz tworzenia nowych, istotnie zmienionych, ulepszonych produktów - projektów od 1 do 11, opisanych w stanie faktycznym stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38¬40 ustawy o PIT, w związku z tym Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z dodatkowego odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o PIT?

2.Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu, o którym mowa w art. 26e ust. 1 ustawy o PIT może zaliczyć koszty osobowe pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową, opisanych w stanie faktycznym, których czas pracy na poszczególne czynności badawczo-rozwojowe był ewidencjonowany?

3.Czy koszty wszystkich materiałów wykorzystywanych w procesie produkcji nowych produktów, istotnie zmienionych, ulepszonych produktów mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane prac badawczo-rozwojowych w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, jeżeli produkty te zostały następnie sprzedane?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku Nr 1, 3 i 2 w części dotyczącej uznania kosztów pracowniczych za koszty kwalifikowane (z wyjątkiem należności z tytułu wynagrodzeń pracowników za czas urlopu, choroby) . W zakresie pytania Nr 2 w części dotyczącej uznania za koszty kwalifikowane wypłacanego pracownikom wynagrodzenia za czas usprawiedliwionej nieobecności (urlopu, choroby) pracowników zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1 Zdaniem Wnioskodawcy wykonywane przez niego prace w zakresie opracowania oraz tworzenia nowych, istotnie zmienionych, ulepszonych produktów - projektów od 1 do 11, opisanych w stanie faktycznym, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT, w związku z tym Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z dodatkowego odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o PIT.

Ad. 2 Zdaniem Wnioskodawcy może on do kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu, o którym mowa w art. 26e ust. 1 ustawy o PIT zaliczyć koszty osobowe pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową opisaną w stanie faktycznym, których czas pracy na poszczególne czynności badawczo-rozwojowe był ewidencjonowany.

Ad. 3 Zdaniem Wnioskodawcy, koszty wszystkich materiałów wykorzystywanych w procesie produkcji nowych produktów, istotnie zmienionych ulepszonych produktów mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane prac badawczo-rozwojowych w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, jeżeli produkty te zostały następnie sprzedane.

Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2025 r. poz. 163 ze zm., dalej również jako: „ustawa o PIT”, „ustawa o podatku od osób fizycznych”) podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przepis ten normuje tzw. ulgę badawczo-rozwojową (ulgę B+R). Mechanizm ulgi sprowadza się do możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej wartości wskazanych rodzajowo kosztów uzyskania przychodów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej (kosztów kwalifikowanych). Mając na względzie wysokie koszty działań o charakterze badawczo-rozwojowym ustawodawca zdecydował o możliwości „dwukrotnego” uwzględnienia wartości tych kosztów w rachunku podatkowym podatnika - raz jako kosztów uzyskania przychodów i ponownie jako odliczenia od podstawy obliczenia podatku.

Jak wynika z treści art. 26e ust. 1 ustawy o PIT, z omawianej ulgi może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

1)uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;

2)prowadzi działalność badawczo-rozwojową;

3)ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.

W odniesieniu do pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy to:

Działalność zarobkowa:

a)wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b)polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 (art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Działalność badawczo-rozwojowa

Zgodnie z przepisem art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, pod pojęciem działalności badawczo - rozwojowej należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Użycie spójnika „lub” wskazuje, że w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub aby prowadził prace rozwojowe.

Zgodnie z nowelizacją art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, która weszła w życie z dniem 1 października 2018 r. w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 3 lipca 2018 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. 2018 poz. 1669), badania naukowe zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o PIT jako badania podstawowe i badania aplikacyjne należy rozumieć odpowiednio zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. 2018 r. poz. 1668, dalej: „Prawo o SWiN”). W konsekwencji, na gruncie znowelizowanego art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, badania naukowe to:

a.badania podstawowe - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b.badania aplikacyjne - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzenie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie z kolei z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, znowelizowanego razem z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, prace rozwojowe mają oznaczać prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o SWiN. Tym samym, prace rozwojowe na gruncie ustawy o PIT, oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Interpretacja definicji działalności badawczo-rozwojowej określona w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT została opublikowana przez Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych (dalej: „Objaśnienia IP Box”) z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (str. 9-19 przedmiotowych Objaśnień IP Box), które zawierającą interpretacje definicji działalności badawczo-rozwojowej również dla potrzeb Ulgi B+R.

Powołując się na wyżej wymienione Objaśnienia podatkowe podatnik powinien przede wszystkim przeanalizować czy prowadzone przez niego prace:

stanowią działalność twórczą,
obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe,
podejmowane są w sposób systematyczny,
w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego - jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

Natomiast, zgodnie z Objaśnieniami IP działalność twórczą (str. 12-15 Objaśnień IP) należy intepretować w następujący sposób:

„Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową, jest jej twórczy charakter. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś. W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.”

Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo- rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących”

„Twórczy charakter prac to między innymi opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidacje nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony. Twórczym charakterem prac może być w szczególności także, opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku, gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna”.

Mając na uwadze powyższe w ocenie Wnioskodawcy prowadzona przez niego działalność badawczo-rozwojowa, prace w zakresie opracowania oraz tworzenia nowych/istotnie zmienionych/ulepszonych produktów przedstawione w opisie stanu faktycznego, spełniają przesłankę twórczości w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace związane były z opracowaniem nowych koncepcji, nowych lub istotnie zmienionych rozwiązań, zastosowania nowej technologii, konstrukcji a prowadzone prace wymagały testów, prób, walidacji.

Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny.

„Jak zostało wskazane w Objaśnieniach IP Box - „W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną [działalność] w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”.

„Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy prowadzona przez niego działalność badawczo-rozwojowa przedstawiona w opisie stanu faktycznego, spełnia przesłankę systematyczności zgodnie z art. 5a ust. 38-40 ustawy o PIT. Wnioskodawca prowadził działalność badawczo-rozwojowa w trybie projektowym. Każdy projekt stanowił odrębne zadanie i miał on jasno określony cel, jaki Wnioskodawca chciał osiągnąć. Do każdego projektu badawczo-rozwojowego przypisywani byli pracownicy posiadający wykształcenie, wiedzę i doświadczenie niezbędne i odpowiednie do jego przeprowadzenia, również w ramach założonego harmonogramu, terminu i budżetu. Za każdym razem projekt był prowadzony według opisanego systemu, w sposób uporządkowany, metodyczny.

Kolejną przesłanką nieodzownie związaną z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową jest, aby działalność ta obejmowała badania naukowe lub prace rozwojowe.

Wnioskodawca był przedsiębiorstwem stale pracującym nad nowymi /istotnie zmienionymi jak również ulepszonymi produktami. Wnioskodawca prowadził prace polegające na samodzielnym opracowaniu, rozwijaniu, unowocześnianiu, ulepszaniu, tworzeniu prowadzonych przez siebie nowych, oryginalnych zastosowań, rozwiązań w zakresie oferowanych produktów.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa, obejmowała badania naukowe aplikacyjne o których mowa w art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, które nastawione były na opracowanie nowych/istotnie zmienionych lub ulepszonych produktów, i wymagały od Wnioskodawcy zdobywania nowej wiedzy i umiejętności.

Prowadzone prace badawczo-rozwojowe przez Wnioskodawcę polegały również na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystaniu dostępnej wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, ulepszonych produktów. Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca prowadził obok badań naukowych również prace rozwojowe o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT.

Ponadto realizowane w latach 2017-2022 a zakończone w latach 2019-2022 przez Wnioskodawcę, prace badawczo-rozwojowe w ramach etapów prac B+R, nie dotyczyły czynności wdrożeniowych, które stanowią kolejny etap już zakończonych prac badawczo- rozwojowych; produkcji seryjnej, serwisowania, optymalizacji kosztów produkcji, innych prac wykonywanych przez Wnioskodawcę spoza prac B+R. Wnioskodawca oświadcza, iż prowadzona przez niego działalność badawczo-rozwojowa opisana w stanie faktycznym, nie obejmowała rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzonych produktów nawet jeżeli takie zmiany miałby charakter ulepszeń.

Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

Kolejną ostatnią przesłanką określoną w definicji działalności badawczo-rozwojowej o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT jest „zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”.

Objaśnienia IP Box definiują „zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań” następująco:

„W świetle konstrukcji definicji badawczo-rozwojowej należy uznać, że „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo- rozwojowa, to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii). Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług. W związku z tym, że ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B+R, nie zdefiniował sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy”, nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy. Istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, niezależnie od tego czy zastosowania te obejmują wyłącznie jedno przedsiębiorstwo czy też całe państwo, kontynent lub świat”.

Dodatkowo, należy uwzględnić, iż głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. (3.2.1.3 Objaśnienia w zakresie IP BOX - Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”).

Istotnym jest więc między innymi to:

jakimi zasobami wiedzy podatnik dysponował przed rozpoczęciem realizacji projektu badawczo-rozwojowego;
jaki rodzaj wiedzy podlegał następnie selekcji, wykorzystaniu i rozwijaniu pod względem przydatności do realizacji tego projektu.

W odniesieniu do realizowanych w latach 2017-2022 a zakończonych w latach 2019-2022 projektów przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca wykorzystywał nowo zdobytą, uprzednio wytworzoną oraz dostępną wiedzę i umiejętności, bezustannie zwiększał te zasoby wiedzy w celu ich wykorzystania do tworzenia nowych, ulepszonych, oferowanych przez siebie produktów.

Wnioskodawca z najwyższą starannością podchodził do prawidłowego opracowania i przetestowania technologii. Niejednokrotnie wiązało się to z koniecznością dogłębnej analizy literatury fachowej poszerzającej dotychczasową wiedzę pracowników Wnioskodawcy. Rzadkie i niszowe rozwiązania nawet jeżeli istniały na rynku to stanowiły tajemnicę know-how firm często z wieloletnim doświadczeniem i brak było danych literaturowych. Dlatego tak istotne było posiadanie wysoce wykwalikowanej kadry z zapleczem technicznym. Dzięki temu Wnioskodawca tworzył rozwiązania unikalne i autorskie.

Zatem Wnioskodawca w realizacji prac badawczo-rozwojowych spełnia definicję „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Reasumując, Wnioskodawca potwierdza, że realizowane w latach 2017-2022 a zakończone w latach 2019-2022 projekty, opisane w stanie faktycznym:

miały charakter twórczy, których celem było tworzenie innowacyjnych rozwiązań w zakresie opracowania innowacyjnych rozwiązań dotąd niestosowanych w technologiach (…) dostarczanych przez Firmę, nowych rozwiązań w (…), które były rozwiązaniem autorskim Wnioskodawcy.
prowadzone prace miały na celu nie tylko rozwój nowych produktów, ale także przyczyniały się do rozwoju wiedzy technicznej w całej branży. Realizowane projekty badawczo-rozwojowe były źródłem nowej wiedzy, w trakcie ich realizacji formułowane były innowacyjne idee i rozwiązania.
wszystkie projekty charakteryzowały się podobną złożonością w szczególności w zakresie poszukiwania i opracowywania nowych rozwiązań technologicznych i konstrukcyjnych, wskutek czego Wnioskodawca nabywał i rozwijał specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności.
Każdy z projektów był unikalny i stworzony pod konkretne zamówienie klienta;
obejmowały nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych/istotnie zmienionych/ulepszonych produktów;
były prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii wskazanej we wcześniejszej części wniosku przez Pracowników posiadających wiedzę, niezbędne doświadczenie oraz specjalistyczne wykształcenie zawodowe;
prowadzona przez Wnioskodawcę działalność obejmowała zarówno badania naukowe aplikacyjne, o których mowa w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również prace rozwojowe, o którym mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy;
były udokumentowane w ewidencji Wnioskodawcy;
miały na celu zwiększanie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
nie miały charakteru rutynowych i okresowych zmian.

W świetle powyższego, wykonywane przez Wnioskodawcę prace w zakresie opracowania oraz tworzenia nowych, istotnie zmienionych, ulepszonych produktów, projektów od 1 do 11, opisanych w stanie faktycznym stanowiły działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT w związku z tym Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z dodatkowego odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o PIT.

Ad. 2

Wnioskodawca ponosił wydatki związane w prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową do których należą wynagrodzenia pracowników realizujących działalność badawczo- rozwojową, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 26e ust. 1 podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Ponadto, w myśl art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do art. 26e ust. 7 ustawy koszty kwalifikowane są limitowane. W stanie prawnym obowiązującym od 2018 r. do 2021 r.:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200 % kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200 % kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100 % kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników - 100 % kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200 %kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Ponadto, jak wynika z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

„odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.”

Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 26eb ust. 1. ”

Stosowanie do treści art. 24a ust. 1b ustawy, podatnicy prowadzący działalność badawczo- rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując, ulga badawczo-rozwojowa polega na możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej kwoty kosztów podatkowych poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, czyli tzw. „kosztów kwalifikowanych”.

Oznacza to, że koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową dwukrotnie wpływają na wysokość podstawy obliczenia podatku dochodowego u przedsiębiorcy inwestującego w taką działalność (raz jako koszty uzyskania przychodu, a drugi raz jako koszty kwalifikowane) i w efekcie znacznie pomniejszają wysokość opłacanego podatku dochodowego.

W oparciu o wskazane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.Podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową.

2.Koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT.

3.Koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 - 3 ustawy o PIT.

4.Ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o PIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów.

5.Jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu.

6.W ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o PIT, podatnik wyodrębnił w sposób prawidłowy koszty działalności badawczo-rozwojowej.

7.Podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu.

8.Kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o PIT.

9.Koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca potwierdził, że:

ma zamiar skorzystać z możliwości zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej w zakresie kosztów poniesionych na realizację opracowywanych nowych/istotnie zmienionych, ulepszonych produktów, projektów 1-11 zakończonych w latach 2019¬2022.
nie prowadził działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.
odliczy koszty kwalifikowane od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 26e ustawy PIT,
prowadził ewidencję pozwalającą wyodrębnić koszty działalności w zakresie opisanym we wniosku,
prowadził księgi rachunkowe, w której wyodrębnił koszty kwalifikowane,
nie posiadał statusu centrum badawczo-rozwojowego,
koszty mające podlegać odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie zostały odliczone przez od podstawy obliczenia podatku.
koszty kwalifikowane stanowiły koszty uzyskania przychodów,
w latach 2019-2022, nie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wynagrodzenia pracowników jako koszty kwalifikowane

Możliwość zaliczenia wynagrodzeń pracowników (tj. osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę) do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu (...).

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody, czy ekwiwalenty zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się one również w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

W przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy, wykonywanej usługi wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo- rozwojowej.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny - okres od 2019-2022, Wnioskodawca samodzielnie opracowywał oraz tworzył nowe/istotnie zmienione jak również ulepszone produkty. Zadania te były realizowane przez zespół pracowników inżynieryjno-technicznych (dalej: Pracowników umysłowych) w tym pracowników realizujących procesy produkcji (dalej: Pracowników fizycznych). Wnioskodawca zatrudniał pracowników na podstawie umów o pracę.

Wnioskodawca ewidencjonował czas pracy danego pracownika w realizacji danego projektu badawczo-rozwojowego w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację projektu badawczo-rozwojowego pozostawał w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. W taki sposób prowadzona ewidencja zawierała informacje o zaangażowaniu czasowym poszczególnych Pracowników B+R w pracy nad określonymi, poszczególnymi projektami badawczo-rozwojowymi, realizowanymi w danym okresie. Ewidencja była prowadzona w odniesieniu do każdego projektu w miesięcznych okresach rozliczeniowych, a zaangażowanie czasowe pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową w danym miesiącu na poszczególne projekty badawczo-rozwojowe była wyrażona w wartościach procentowych.

Usprawiedliwiona nieobecność pracownika a koszty kwalifikowane ulgi B+R.

Kwestię możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej poniesionych przez podatnika w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w związku z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika, reguluje interpretacja ogólna z dnia 13 lutego 2024 r, wydana przez Ministra Finansów znak: DD8.8203.1.2021. Zgodnie z jego treścią:

a.po pierwsze - zarówno wynagrodzenia za czas urlopu jak i choroby stanowią przychód pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

b.po drugie - zarówno czas urlopu jak i czas zwolnienia chorobowego, za które przysługuje wynagrodzenie chorobowe, nie są bezpośrednim czasem wykonywania pracy, ale są czasem zatrudnienia pracownika, za który to czas przysługują pracownikowi należności wynikające z zatrudnienia, a na pracodawcy ciążą obowiązki związane, czy to z wypłatą wynagrodzenia, czy z odprowadzaniem składek z tytułu zatrudnienia.

c.po trzecie - zdaniem Ministra Finansów nie ma zatem podstaw prawnych do wyłączenia z katalogu kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej należności poniesionych przez pracodawcę, stanowiących, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, przychód pracownika realizującego działalność badawczo-rozwojową, a uzyskanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu usprawiedliwionej nieobecności.

Reasumując, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo- rozwojowej, o których mowa art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostawał w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, w tym również należności z tytułu usprawiedliwionej nieobecności pracownika, do których poniesienia pracodawca był zobowiązany na podstawie odrębnych przepisów, m.in. te dotyczące urlopu oraz choroby.

Zdaniem Wnioskodawcy może on do kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu, o którym mowa w art. 26e ust. 1 ustawy o PIT zaliczyć koszty osobowe pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową opisaną w stanie faktycznym, których czas pracy na poszczególne czynności badawczo-rozwojowe był ewidencjonowany.

Ad. 3

W myśl art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca ponosił koszty materiałów bezpośrednio związanych z opracowywaniem, tworzeniem - nowych, istotnie zmienionych, ulepszonych produktów na rzecz klientów. Opracowywane i tworzone przez Wnioskodawcę produkty w ramach działalności badawczo- rozwojowej były sprzedawane klientom.

W odniesieniu do kosztów materiałów zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych, art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciem „materiały”, które nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

W zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.).

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby. Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej.

Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z poczynionymi powyżej uwagami, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów, których definicję słownikową przytoczono powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie. Innymi słowy - kosztami kwalifikowanymi są wydatki na materiały, bez których niemożliwe jest nie tylko prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach działalności badawczo-rozwojowej, ale również, bez których niemożliwe byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności.

Wnioskodawca poniósł koszty materiałów bezpośrednio związanych z opracowywaniem, zaprojektowaniem, tworzeniem nowych/istotnie zmienionych/ulepszonych produktów. W celu realizacji projektów badawczo-rozwojowych, Wnioskodawca nabywał materiały, które przy realizacji konkretnego produktu były pobierane z magazynu oraz przypisywane do zlecenia poprzez dokumenty RW. Dzięki takiemu postępowaniu, Wnioskodawca na bieżąco ewidencjonował koszty materiałów bezpośrednio związanych z każdym realizowanymi projektami. Dla każdego produktu zakładane było odrębne zlecenie produkcyjne, w którym prowadzona była odrębna ewidencja kosztów projektu. Ewidencja zawierała zestawienie materiałów związanych ze zleceniem, na którym ewidencjonowane były także koszty materiałów zużytych w trakcie prowadzonych prac B+R, poprzez dokumenty RW.

Zatem, Wnioskodawca ponosił koszty uzyskania przychodów stanowiące koszty materiałów, opisane w stanie faktycznym wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty wszystkich materiałów wykorzystywanych w procesie produkcji nowych produktów, istotnie zmienionych, ulepszonych produktów mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane prac badawczo-rozwojowych w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, jeżeli produkty te zostają następnie sprzedane.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym w latach 2019 -2022 (t. j. Dz. U z 2019 r, poz. 1387 ze zm.; t. j. Dz. U z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.,):

Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przepis ten normuje tzw. ulgę badawczo-rozwojową (ulgę B+R). Jest ona szczególnym instrumentem, którego celem jest zachęcanie podatników prowadzących działalność gospodarczą do podejmowania działań o charakterze badawczo-rozwojowym. Ma to wpływać na innowacyjność oferowanych przez nich produktów, usług lub procesów realizowanych w ich przedsiębiorstwach. W dalszej perspektywie ulga badawczo-rozwojowa ma służyć wzrostowi nowoczesności, innowacyjności i konkurencyjności gospodarki.

Mechanizm ulgi sprowadza się do możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej wartości wskazanych rodzajowo kosztów uzyskania przychodów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej (kosztów kwalifikowanych). Mając na względzie wysokie koszty działań o charakterze badawczo-rozwojowym ustawodawca zdecydował o możliwości „dwukrotnego” uwzględnienia wartości tych kosztów w rachunku podatkowym podatnika - raz jako kosztów uzyskania przychodów i ponownie jako odliczenia od podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy:

Z ulgi badawczo-rozwojowej może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

1) uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;

2) prowadzi działalność badawczo-rozwojową;

3) ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.

Pojęcie działalności gospodarczej

W odniesieniu do pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy to:

działalność zarobkowa:

a) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b) polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie; z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej

Definicje ustawowe

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1669) znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tą ustawą – nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie 1 października 2018 r.

I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r.:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub
prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś". Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego - jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

Badania podstawowe

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

prace empiryczne - czyli prace doświadczalne; lub
prace teoretyczne - czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu;

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

Badania aplikacyjne

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne - mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) - podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub
wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego", „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony".

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności - czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;
produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące - czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Prace rozwojowe

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, tj. obejmują:

nabycie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
łączenie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
kształtowanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy - w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;
kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

planowaniu produkcji oraz
projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług - od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

w sposób systematyczny,
w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” - w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) - musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego" stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

Należy uwzględnić zatem, iż głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo- rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. (zobacz: 3.2.1.3 Objaśnienia w zakresie IP BOX - Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”).

Istotnym jest więc między innymi to:

jakimi zasobami wiedzy podatnik dysponował przed rozpoczęciem realizacji projektu badawczo-rozwojowego;
jaki rodzaj wiedzy podlegał następnie selekcji, wykorzystaniu i rozwijaniu pod względem przydatności do realizacji tego projektu.

Ocena charakteru Pana działalności

Jak wynika z Pana wniosku, w latach 2019-2022 prowadził Pan działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej i podlegał Pan w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od całości swoich dochodów.

Przedmiotem działalności firmy była sprzedaż (…). Jednocześnie od początku działalności Firmy jej działania nakierowane były na badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk (…).

Pracował Pan nad nowymi oraz ulepszonymi produktami, prowadził Pan prace polegające na samodzielnym opracowaniu, rozwijaniu, unowocześnianiu, ulepszaniu, tworzeniu prowadzonych przez siebie nowych, oryginalnych zastosowań, rozwiązań w zakresie oferowanych produktów. Realizowane prace wykonywał Pan na indywidulane zamówienia klienta w sposób uporządkowany, metodyczny podejmował Pan czynności zmierzające do opracowania, zaprojektowania i wykonania nowych lub ulepszonych produktów.

Jak wynika z Pana wniosku:

wszystkie projekty charakteryzowały się wysoką złożonością w szczególności w zakresie poszukiwania i opracowywania nowych, istotnie zmienionych rozwiązań technologicznych i konstrukcyjnych, wskutek czego nabywał i rozwinął Pan specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności:
każdy z projektów był unikalny i stworzony pod konkretne zamówienie klienta;
obejmowały nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych/ulepszonych produktów;
były prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii wskazanej we wcześniejszej części wniosku przez Pracowników posiadających wiedzę, niezbędne doświadczenie oraz specjalistyczne wykształcenie zawodowe;
były udokumentowane w ewidencji;
miały na celu zwiększanie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
nie miały charakteru rutynowych i okresowych zmian.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, a także ww. przepisy, należy stwierdzić, że prace podejmowane w ramach prowadzonych i opisanych we wniosku projektów stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji przysługuje Panu prawo do skorzystania z odliczenia w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej o której mowa w art. 26e omawianej ustawy za lata 2019-2022.

Pana stanowisko w zakresie pytania pierwszego jest więc prawidłowe.

Odliczenie kosztów w ramach ulgi badawczo-rozwojowej

Odnosząc się do kwestii dotyczącej możliwości skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji ponoszenia kosztów kwalifikowanych - wskazać należy, że zgodnie z dyspozycją art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art, 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r.:

Za koszty kwalifikowane uznaje się:

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego

bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 26e ust. 5 ww. ustawy:

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Ponadto, w myśl art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Z kolei w myśl art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Ponadto, jak wynika z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

1.podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT,

3.koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 - 3 ustawy o PIT,

4.ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o PIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5.jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

7.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o PIT,

8.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z Pana wniosku wynika, że:

chce Pan skorzystać z możliwości zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej za lata 2019-2022, kiedy prowadził Pan jednoosobową działalność gospodarczą;
nie prowadził Pan działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, jak również nie prowadził Pan działalności w oparciu o decyzję o wsparciu. W związku z tym, nie korzystał Pan ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a oraz 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
nie posiadał Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego, którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej;
koszty realizacji Projektów nie zostały Panu zwrócone w jakiejkolwiek formie, jak również nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania;
koszty, które chciałby Pan uznać za koszty kwalifikowane, stanowiły koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2019-2022.
koszty, które chciałby Pan uznać za koszty kwalifikowane, ponoszone byty w ramach działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy.
ewidencjonował Pan koszty osobowe oraz koszty nabycia materiałów spełniając obowiązek, o którym mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o PIT poprzez prowadzenie ewidencji pomocniczej.

Zatem przysługuje Panu - co do zasady - prawo do zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e omawianej ustawy.

Pamiętać trzeba też, że stosowanie do treści art. 24a ust. 1b ustawy:

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem dodatkowym warunkiem dla prawa odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym jest wyodrębnienie tych kosztów w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy. Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z omawianej preferencja podatkowej są więc zobowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Z opisu Pana sprawy wynika, że dla celów rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych w latach 2019-2022 prowadził Pan księgi rachunkowe oraz wyodrębniał w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o PIT koszty działalności B+R poprzez prowadzenie ewidencji pomocniczej, tj. w formie zapisów informatycznych programu komputerowego (dotyczy: kosztów materiałów) oraz w tabeli excel (dotyczy: kosztów osobowych).

Tymczasem w myśl art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 351 ze zm.; t. j. Dz. U z 2021 r. poz. 217 ze zm.):

Księgi rachunkowe obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą:

1) dziennik;

2) księgę główną;

3) księgi pomocnicze;

4) zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych; wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o rachunkowości:

Konta ksiąg pomocniczych zawierają zapisy będące uszczegółowieniem i uzupełnieniem zapisów kont księgi głównej. Prowadzi się je w ujęciu systematycznym jako wyodrębniony system ksiąg, kartotek (zbiorów kont), komputerowych zbiorów danych, uzgodniony z saldami i zapisami na kontach księgi głównej.

Prowadzenie ksiąg pomocniczych w przypadku ksiąg rachunkowych wynika zatem wprost z przepisów.

O ile wiec ustawa o podatku dochodowym wprost nie precyzuje, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane, to z powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że kwestie ewidencyjne związane z kosztami kwalifikowanymi zależą od tego, czy podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów czy też księgi rachunkowe.

Powołane regulacje nakładają na podatnika, chcącego skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, obowiązek wyodrębnienia kosztów ponoszonych w związku z działalnością badawczo-rozwojową.

W przypadku prowadzenia ksiąg rachunkowych ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane. W przypadku natomiast prowadzenia PKPiR koszty kwalifikowane ewidencjonuje się w kolumnie 16 PKPiR przeznaczonej do wpisywania kosztów działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym.

W przypadku ksiąg rachunkowych wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojowej w ewidencji rachunkowej (pomocniczej) ma być podstawą do kalkulacji ulgi badawczo-rozwojowej. Zatem, podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii. Należy podkreślić, że w przypadku ksiąg rachunkowych ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową.

Z opisu Pana sprawy wynika zatem, że spełniał Pan obowiązki ewidencyjne. W latach 2019-2022 prowadził Pan księgi rachunkowe oraz wyodrębniał w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o PIT koszty działalności B+R poprzez prowadzenie ewidencji pomocniczej, tj. w formie zapisów informatycznych programu komputerowego (dotyczy: kosztów materiałów) oraz w tabeli excel (dotyczy: kosztów osobowych).

Odnosząc się do Pana wątpliwości dotyczących możliwości uznania ponoszonych przez Pana w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, opisanych we wniosku konkretnych wydatków za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazać należy co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu – każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie, art. 23 ust. 1 tej ustawy zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na umowę o pracę jako koszty kwalifikowane

Kwestia dotycząca możliwości zaliczenia wynagrodzeń pracowników (tj. osób zatrudnionych na umowy o pracę) do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w cytowanym na wstępie art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w ww. regulacji należności ze stosunku pracy wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez płatnika tych składek mogą być uznane za koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Przez „ogólny czas pracy pracownika w danym miesiącu” należy rozumieć wyłącznie czas faktycznie przepracowany. Zwracam uwagę, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego na tę działalność. Jednocześnie odliczeniu, co do zasady, podlegają wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe oraz dodatki i nagrody wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od tych należności określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych.

Powyższe rozumienie przepisu prowadzi do sytuacji, w której każdy składnik wynagrodzenia pracownika, uzyskującego należności z tego tytułu musi być przeanalizowany pod kątem tego, czy może być uznany za koszt kwalifikowany.

Istotne jest, aby pracownicy (tj. osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę) faktycznie wykonywali zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę potwierdza, że w zakresie kompetencji osoby zatrudnionej znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, osoba ta musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas ich wynagrodzenia obejmujące ww. koszty pracownicze będą mogły stanowić dla Pana koszt kwalifikowany.

W sytuacji, gdy pracownicy wykonują obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzeń wypłaconych pracownikom, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Można zatem przyjąć, że podatnik korzystający z ulgi - dla celów dowodowych - winien prowadzić ewidencję czasu pracy poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową.

Zatem koszty wynagrodzenia pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe, mogą być przez Pana uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zatem ma Pan możliwość uznania ponoszonych przez Pana w latach 2019-2022 wydatków na wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na umowę o pracę, za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem należności z tytułu wynagrodzeń pracowników za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności w pracy.

Stanowisko Pana w zakresie pytania Nr 2 w części dotyczącej uznania wskazanych kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową za koszty kwalifikowane, z wyjątkiem należności z tytułu wynagrodzeń pracowników za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności w pracy jest prawidłowe.

Koszty nabycia materiałów i surowców jako koszty kwalifikowane

Z Pana wniosku wynika, że w związku z realizowanymi Projektami poniósł Pan także koszty nabycia materiałów wykorzystywanych w procesie produkcji nowych i ulepszonych produktów.

Zgodnie z treścią art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W odniesieniu do kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych należy zwrócić uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce" funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii" (www.sip.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy: materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej.

Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania, itp.

Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z poczynionymi powyżej uwagami pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców, których definicje słownikowe przytoczono powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie.

Innymi słowy, kosztami kwalifikowanymi będą wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe byłoby nie tylko wytworzenie jakichś prototypów, prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach prac badawczo-rozwojowych, ale również bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, może Pan więc uznać za koszty kwalifikowane, wydatki na nabycie materiałów poniesionych bezpośrednio na potrzeby realizacji opisanych we wniosku Projektów.

Pana stanowisko w zakresie pytania Nr 3 uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie