Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

−prawidłowe – w zakresie pytania nr 1,

−nieprawidłowe – w zakresie pytania nr 2.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

12 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem (…)

Opis zdarzeń przyszłych

Spółka jest podmiotem prawa polskiego i jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Wspólnikami są osoby fizyczne posiadające nieograniczony obowiązek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku wspólnikami Spółki są: (…).

Obaj wspólnicy rozliczają się z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach podatku liniowego.

Siedzibą Spółki jest (…), gdzie znajduje się jej zakład produkcyjny.

Przedmiotem działalności Spółki od dnia jej założenia do dnia złożenia niniejszego wniosku jest: (…).

Spółka nie prowadziła i nie prowadzi działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Spółka rozlicza się w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Dane historyczne

I.(…) 2008 roku została zawiązana Spółka jawna (…), której wspólnikami zostali: (…).

Udziały w zyskach i stratach wynosiły równo po 50%.

II.   (…) 2009 roku dokonano zmiany umowy Spółki, w wyniku której do Spółki przystąpił (…).

Zmiana umowy obejmowała również element przeniesienia własności przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ K.C. prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej pod firmą (…).

W skład przedsiębiorstwa wchodziły nieruchomości oraz pozostałe środki trwałe, wyroby gotowe, należności, koncesje, licencje itp. jako zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa.

Czynność wniesienia przedsiębiorstwa do Spółki nie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług (art. 6 pkt 1 u.p.t.u.).

Nieruchomości wniesione do Spółki objęte księgą wieczystą Nr: (…).

Działki o nr 1, 2, 3, 4 były częściowo zabudowane na częściach oznaczonych jako „tereny przemysłowe” budynkami: (…)

W związku z wniesionym aportem § 9 umowy Spółki po zmianie brzmiał: udziały wspólników w zyskach i stratach są następujące: (…).

III.(…) 2014 roku w drodze aktu notarialnego (…) dokonał darowizny przysługujących mu w (…) Spółka jawna ogółu praw i obowiązków na rzecz: (…).

W wyniku ww. darowizny udziały wspólników w zyskach i stratach są następujące: (…).

IV.(…) 2025 roku wspólnicy (…) Spółka jawna zawarli przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości wniesionych uprzednio aportem.

(…)

Jednym z warunków umowy przedwstępnej dot. sprzedaży działek o Nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12 jest objęcie tych działek miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem innym niż użytki rolne lub uzyskanie w ewidencji gruntów zmian pozwalających na uznanie tych działek lub ich części za inne niż użytki rolne, w rozumieniu przepisów ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego (zmiana użytków gruntowych w ewidencji gruntów).

Spełnienie ww. warunku może mieć wpływ na wartość przyszłej transakcji, przy czym warunek nie ma charakteru rozwiązującego lub zawieszającego.

(…)

V.Informacje uzupełniające.

(…)

Spółka nigdy nie prowadziła działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ani działalności rolniczej.

Spółka rozlicza się w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Grunty i budynki zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

Na nieruchomościach gruntowych nie poczyniono nakładów zwiększających ich wartość ewidencyjną, tym bardziej przekraczających 30% ich wartości początkowej.

Grunty niewykorzystywane do działalności (w szczególności orne) nie zostały nabyte do dalszej odsprzedaży czy inwestycji (brak takiej możliwości).

Spółka nigdy nie podejmowała działań zmierzających do zmiany przeznaczenia tych gruntów, nie doszło do jakichkolwiek uzbrojeń tych terenów; podziału, wytyczenia dróg itp.

Na części nieruchomości określanych jako grunty orne oraz grunty inne (po zmianie m.p.z.p.) spółka nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej, ani rolniczej.

Wszystkie grunty nigdy nie były oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobny m charakterze, nie podejmowano również działań mających na celu uatrakcyjnienie tych działek (ich części) dla celów sprzedaży lub podniesienia jej wartości.

Uzupełnienie wniosku

1.W związku z tym, że we wniosku wskazali Państwo m.in.:

prosiłem o informacje:

a)jakie dokładnie działki niezabudowane i jakie dokładnie działki zabudowane są przedmiotem Państwa zapytania?

−działki o numerach: 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12 nie są zabudowane,

−działka ewidencyjna oznaczona numerem 1 (…) zabudowana jest częściowo czterema budynkami przemysłowymi (…),

−działka ewidencyjna oznaczona numerem 2 (…) zabudowana jest częściowo trzema budynkami przemysłowymi (…),

−działka ewidencyjna oznaczona numerem 3 (…) zabudowana jest częściowo trzema budynkami przemysłowymi (…),

−działka ewidencyjna oznaczona numerem 4 (…) zabudowana jest częściowo budynkiem przemysłowym (…).

b)czy dla części działek nr 5 i 7 – nieobjętych Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego (dalej: MPZP) – będzie wydany na moment ich sprzedaży miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i jakie przeznaczenie dla tych części ww. działek będzie wynikać z tego planu? Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej części działki?

(…)

Wnioskodawca zakłada, że działki te w części określonej na dzień złożenia wniosku jako grunty orne utracą ten status, uzyskując status terenów budowlanych.

c)czy istniejący obecnie MPZP dla części ww. działek będzie tożsamy na moment sprzedaży? Jeżeli nie, należy wskazać, czy na moment sprzedaży będzie uchwalony nowy plan zagospodarowania przestrzennego dla tych części ww. działek i jakie przeznaczenie będzie wynikać z ww. nowo powstałego planu dla części ww. działek. Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej części działki.

Wnioskodawca zakłada, że w wyniku uchwalenia m.p.z.p. działki te w części określonej na dzień złożenia wniosku jako grunty orne utracą ten status, uzyskując status terenów budowlanych.

d)czy z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działek nr 5 i 7 na moment sprzedaży będzie wynikać, że są to działki obejmujące tereny o różnym przeznaczeniu (jakim dokładnie?)? Jeżeli tak, to czy w ww. MPZP będą wyznaczone linie rozgraniczające ww. tereny o różnym przeznaczeniu?

Jak w odpowiedzi na pyt. 2 i 3.

e)czy dla działek nr 5 i 7 wydana została/zostanie na moment sprzedaży decyzja o warunkach zabudowy?

Nie. Dla działek Nr 5 i 7 nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Decyzja taka nie zostanie wydana również na moment sprzedaży.

f)czy dla wszystkich działek niezabudowanych na moment ich sprzedaży obowiązywał będzie uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego?

Jeśli tak, należy wskazać:

i.jakie przeznaczenie dla poszczególnych działek niezabudowanych wynikać będzie z MPZG? Proszę podać symbole wraz z ich objaśnieniem (czy plan ten będzie dopuszczał zabudowę poszczególnych działek budynkami lub budowlami?)

ii.czy z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla poszczególnych działek niezabudowanych na moment sprzedaży będzie wynikać, że są to działki obejmujące tereny o różnym przeznaczeniu (jakim dokładnie?)? Jeżeli tak, to czy w MPZP dla działek zabudowanych będą wyznaczone linie rozgraniczające ww. tereny o różnym przeznaczeniu.

Informacji na pytanie lit. i-ii należy udzielić odrębnie dla każdej działki niezabudowanej będącej przedmiotem sprzedaży.

Jeśli nie dla wszystkich działek niezabudowanych na moment ich sprzedaży obowiązywał będzie uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, proszę o informacje, dla których dokładnie działek na moment sprzedaży będzie obowiązywał MPZP i jakie przeznaczenie będzie z ww. planu wynikać dla tych działek, a dla których dokładnie działek MPZG nie będzie obowiązywał. Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki niezabudowanej będącej przedmiotem sprzedaży.

Zgodnie z posiadanymi informacjami Wnioskodawcy wszystkie działki stanowiące grunty orne mają być objęte nowym m.p.z.p., co w efekcie spowoduje ich odrolnienie. Wnioskodawca nie jest w stanie uzyskać informacji jaka będzie ostateczna treść m.p.z.p.

Należy przy tym mieć na uwadze, iż zgodnie z art. 29 ust. 1 u.p.z.p. uchwala rady gminy w sprawie uchwalenia planu ogólnego lub planu miejscowego obowiązuje od dnia wejścia w życie w niej określonego, jednak nie wcześniej niż po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia w dzienniku urzędowym województwa, co powoduje, że staje się ona obowiązującym aktem prawa miejscowego, a normatywnie regulowana zmiana przeznaczenia gruntu następuje w sposób ostateczny i bezwarunkowy.

g)czy dla wszystkich działek niezabudowanych oraz w jakiej części, które będą przedmiotem sprzedaży, zostały wydane/zostaną wydane na moment sprzedaży decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu? Jeśli nie, to należy wskazać dla których dokładnie działek zostały/zostaną wydane ww. decyzje i jakiej części danej działki decyzja ta dotyczy/będzie dotyczyła oraz czy w ewidencji gruntów znajdują się/będą się znajdować linie rozgraniczające wyznaczające obszary o różnym przeznaczeniu.

Dla żadnej działki niezabudowanej nie były i nie zostaną wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

2.W związku ze wskazaniem we wniosku, że:

prosiłem o jednoznaczną informację, czy działki nr 1, 2, 3, 4 są i na moment sprzedaży będą zabudowane ww. budynkami, czy ww. budynki zostały/zostaną na moment sprzedaży wyburzone?

Działki są zabudowane i na moment ich sprzedaży będą zabudowane istniejącymi budynkami. Żaden z budynków nie został i nie zostanie wyburzony.

Jeżeli budynki na działkach nr 1, 2, 3, 4 zostały/zostaną wyburzone na moment sprzedaży, proszę wskazać:

i.czy ww. działki na moment sprzedaży będą objęte MPZG i jakie przeznaczenie będzie z tego planu dla tych działek wynikać?

ii.czy z MPZG będzie wynikać, że działki są objęte terenami o różnym przeznaczeniu. Jeżeli tak, to czy w MPZG będą znajdować się linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu (jakim dokładnie?).

Informacji proszę udzielić odrębnie dla działki nr 1, 2, 3 oraz nr 4.

Jak wskazano w odpowiedzi na pyt. 8 budynki nie zostały i nie zostaną wyburzone. Użyta forma językowa „Jeżeli” (wnioskowanie) czyni pytanie Nr 9 podrzędnym w stosunku do pyt. Nr 8, tym samym uznano, że odpowiedź na pyt. Nr 9 zawiera się w odpowiedzi na pyt. Nr 8.

Jeżeli działki nr 1, 2, 3 i 4 są i będą na moment sprzedaży zabudowane ww. budynkami proszę o informacje:

i.na których dokładnie działkach znajdują się poszczególne ww. budynki? Proszę przyporządkować poszczególne budynki do działek zabudowanych, na których budynki te się znajdują wraz z podaniem numeracji danej działki?

ii.w jaki sposób wykorzystywane były przez Państwa ww. budynki?

Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdego budynku wymienionego we wniosku, (…)

Budynki są ze sobą połączone, stanowiąc jeden kompleks położony na działkach o nr 1, 2, 3, 4 – vide odpowiedź na pyt. 1.

(…)

Wszystkie budynki mają charakter przemysłowy i wykorzystywane były i są do działalności opodatkowanej.

(…)

3. Czy na podstawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych działki o nr 1, 2, 3, 4 zabudowane są budynkiem mieszkalnym, czy niemieszkalnym?

Informacji proszę udzielić odrębnie dla budynków na działkach nr 1, 2, 3 oraz nr 4.

Budynek:

−(…) położony jest na części działki Nr 1 i zgodnie z PKOB jest budynkiem niemieszkalnym,

−(…) położony jest na części działek o Nr 1, 2, 3 i zgodnie z PKOB jest budynkiem niemieszkalnym,

−(…) położony jest na części działek o Nr 1, 2, 3 i zgodnie z PKOB jest budynkiem niemieszkalnym,

−(…) położony jest na części działek o Nr 1, 2, 3, 4 i zgodnie z PKOB jest budynkiem niemieszkalnym.

Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych

1.Czy Spółka może uznać za koszty uzyskania przychodu ewentualną opłatę (renta) planistyczną związaną ze zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – art. 36 ust. 4 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym w dacie jej poniesienia (u.p.z.p.)?

2.Czy przychód ze sprzedaży nieruchomości niewykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej uprzednio wniesionych aportem podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też będzie podlegał zwolnieniu od tego podatku z uwagi na fakt sprzedaży ich po upływie 5 lat od nabycia?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, w odniesieniu do pytania nr 1, stosownie do postanowień art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

1)musi być poniesiony przez podatnika, czyli w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik);

2)musi być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;

3)winien pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

4)musi być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;

5)musi być właściwie udokumentowany;

6)nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f.

Kierując się kryterium charakteru powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia:

1)koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, tj. takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów – w ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód (np. wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru handlowego);

2)koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), tj. takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia – są to wydatki związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniające się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów, w przypadku których nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy (np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną).

Z powyższego wynika, że przesłanką konieczną do zaliczenia określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie związku przyczynowego pomiędzy poniesionym kosztem, a uzyskanym przychodem bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Związek ten wykazać musi zarówno podatnik prowadzący księgi rachunkowe, jak i ten prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Opłata z tytułu wzrostu wartości nieruchomości w związku z uchwaleniem m.p.z.p. jest określona w przepisach ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (u.p.z.p).

Stosownie do art. 36 ust. 4 tej ustawy, jeżeli w związku z uchwaleniem m.p.z.p. albo jego zmianą wartość nieruchomości wzrosła a właściciel lub użytkownik wieczysty zbywa tę nieruchomość, wójt, burmistrz albo prezydent miasta pobiera jednorazową opłatę ustaloną w tym planie, określoną w stosunku procentowym do wzrostu wartości nieruchomości. Opłata ta jest dochodem własnym gminy. Wysokość opłaty nie może być wyższa niż 30% wzrostu wartości nieruchomości. Wójt, burmistrz albo prezydent miasta ustala opłatę, o której mowa w art. 36 ust. 4, w drodze decyzji, bezzwłocznie po otrzymaniu wypisu z aktu notarialnego, o którym mowa w ust. 5 (art. 37 ust. 6 u.p.z.p.).

Wobec powyższego konieczność zapłaty renty planistycznej wynika tylko i wyłącznie z decyzji administracyjnej. Ponadto ma ona związek ze zbyciem nieruchomości, której wartość wzrosła. Należność z tytułu opłaty planistycznej może powstać wyłącznie po dacie uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia. Na dzień uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości opłata planistyczna nie jest jeszcze należna ani wymagalna. Zatem odpłatne zbycie nieruchomości nie daje automatycznie podstaw do poboru opłaty planistycznej. U jej podstaw leży wzrost wartości nieruchomości położonej na obszarze objętym m.p.z.p., w związku z jego uchwaleniem lub zmianą ustaleń zawartych w tym planie. Tym samym uiszczenie opłaty planistycznej nie jest warunkiem do zawarcia transakcji odpłatnego zbycia nieruchomości.

Na mocy art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f. m.in. spółki jawne osób fizycznych wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 5a, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Reasumując: Wnioskodawca ma prawo zaliczyć w ciężar kosztów podatkowych wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których poniesienie ma lub może mieć wpływ na osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła (art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f).

Wyjątkiem są wydatki wymienione w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f. jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy opłata (renta) planistyczna spełnia warunki uznania jej za koszt podatkowy. Nie została wyłączona przez ustawodawcę z kosztów uzyskania przychodów (art. 23).

Ponadto obowiązek jej uiszczenia jest konsekwencją uzyskania przychodu ze sprzedaży firmowej nieruchomości, której wartość wzrosła w związku z uchwaleniem m.p.z.p. Niewątpliwie jest to koszt związany z funkcjonowaniem prowadzonej działalności gospodarczej mający pośredni związek z osiągniętym przychodem.

Zatem opłata (renta) planistyczna jest kosztem podatkowym i jako koszt pośrednio związany z przychodami podlega rozliczeniu w rachunku kosztowym w dacie poniesienia przez spółkę.

Podobne stanowisko zawarł DKIS w interpretacji Nr 0115-KDIT1.4011.68.2023.2.MR z dnia 03 kwietnia 2023 r.

U podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Stanowi o tym art. 22 ust. 6b u.p.d.o.f.

Konkluzja: decyzja ustalająca wysokość zobowiązania wydawana jest zawsze po zbyciu nieruchomości, a więc po dacie uzyskania przychodu ze sprzedaży. Należy ją więc uznać za koszt pośredni, a ujęcie opłaty planistycznej w kosztach podatkowych wyznacza data wydania decyzji ustalającej jej wysokość.

Zdaniem Zainteresowanych, w odniesieniu do pytania nr 2, zgodnie z art. 8 Kodeksu spółek handlowych (k.s.h.), spółki osobowe są podmiotami prawa, mają zatem zdolność prawną. Spółka jawna jest spółką osobową (art. 22 ust. 1 k.s.h.).

Z powyższego wynikają określone konsekwencje prawne polegające przede wszystkim na tym, że należy spółkę jawną traktować jako osobny od wspólników podmiot.

Zgodnie z art. 28 k.s.h. majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Spółka jawna jest spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej, w związku z tym w zakresie podatku dochodowego podatnikami są jej wspólnicy.

Jak wynika z u.p.d.o.f. przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasadę tę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat; ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z u.p.d.o.f.:

−  art. 5b ust. 2: jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej);

−  art. 8 ust. 1: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe;

−  art. 8 ust. 2: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osoba prawną;

−  art. 9 ust. 1: opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku (wyłączenia nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie);

−  art. 10 ust. 1 pkt 3: źródłami przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza;

−  art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a: odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości; jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

−  art. 10 ust. 2 pkt 3: przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat;

−  14 ust. 1: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów; udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług;

−  art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a: przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia środków trwałych;

−  art. 14 ust. 2c: do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie;

−  art. 22a ust. 1 u.p.d.o.f.: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

a)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

b) maszyny, urządzenia i środki transportu,

c) inne przedmioty – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi;

−art. 22c pkt 1 up.d.o.f.: amortyzacji nie podlegają m.in. grunty. Przepis wskazuje, że stanowią one specyficzny rodzaj środka trwałego.

Jednym z warunków zaliczenia nieruchomości gruntowych do środków trwałych jest to, by stanowiły one własność lub współwłasność podatnika.

Drugim koniecznym warunkiem wynikającym z art. 22a ust. 1 u.p.d.o.f. jest fakt wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Określenie „wykorzystywać” na gruncie reguł języka powszechnego znaczy tyle co, użyć czegoś dla osiągnięcia jakiegoś celu, zysku (vide: sjp.pwn.pl oraz wsjp.pl). Również w doktrynie wskazuje się, że przez wykorzystywanie na potrzeby działalności należy rozumieć taką sytuację, w której dane rzeczy służą do prowadzenia działalności gospodarczej lub ułatwiają podatnikowi jej prowadzenie, przyczyniając się do możliwości uzyskania przychodu.

Jak wskazał NSA w wyroku z 26.01.2012 r. sygn. akt II FSK 1233/11: „(...) ustawodawca posługuje się (...) wyrażeniami »wykorzystywane przez podatnika na potrzeby« oraz »prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą«. Wyrażenia te wskazują na to, że dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od tej grupy środków trwałych wiąże się z bezpośrednim, a więc fizycznym ich wykorzystywaniem (używaniem) przez podatnika. (...) Nie bez znaczenia pozostaje i ta okoliczność, że ustawodawca w przepisach regulujących zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych stosuje zamiennie wyrazy »używanie« i »wykorzystywanie«, a więc terminy określające stosunek faktyczny, a nie prawny podatnika do konkretnego środka trwałego. (...) Ponadto wprowadzając kryterium «na potrzeby» ustawodawca nie sprecyzował, o jakie »potrzeby« w tym wypadku chodziło oraz jaki powinien być ich zakres. W takim wypadku, kierując się treścią omawianych przepisów, stwierdzić należało, że istotnym jest, aby środek trwały był w ogóle wykorzystywany przez podatnika w sensie fizycznym w jego działalności gospodarczej, generując przychody lub też również w celu uzyskania przychodów, w sensie prawnym – poprzez oddanie go do używania osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 PDOPrU” – (podkreślenia własne).

Powyższy pogląd należy uznać za ugruntowany. Zgodnie z linią orzeczniczą ustawodawca, posługując się wyrażeniami „wykorzystywane przez podatnika na potrzeby” oraz „prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą” wskazuje na to, że dokonywanie ewentualnych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wiąże się z bezpośrednim, a więc fizycznym ich wykorzystywaniem (używaniem) przez podatnika. Nie bez znaczenia pozostaje i ta okoliczność, że ustawodawca w przepisach regulujących zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych stosuje zamiennie wyrazy „używanie” i „wykorzystywanie”, a więc terminy określające stosunek faktyczny, a nie prawny podatnika do konkretnego środka trwałego. Istotnym jest, aby środek trwały był w ogóle wykorzystywany przez podatnika w sensie fizycznym w jego działalności gospodarczej, generując przychody (vide: m.in. WSA w Poznaniu z 19.06.2019 r., sygn. I SA/Łd 297/19, WSA w Łodzi z 06.04.2022 r., sygn. I SA/Łd 80/22 (NSA II FSK 741/22), WSA w Łodzi z 31.03.2023 r., sygn. I SA/Łd 797/22, NSA z 03.06.2022 r., sygn. II FSK 2438/19, DKIS z 22.05.2025 r. Nr 0113-KDIPT2-2.4011.839.2021.13.HJ).

Przy czym bez znaczenia jest fakt ustawowy braku możliwości amortyzacji gruntów, gdyż jak wynika to z art. 22c ust. 1 u.p.d.o.f. amortyzacji nie podlegają grunty zwane odpowiednio środkami trwałymi.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, nieruchomości gruntowe:

1)stanowiące działki Nr: 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11,

2)oraz część działek o Nr 1, 2, 3, 4, 12,

nigdy nie były faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, a co za tym idzie nie spełniają definicji środka trwałego, o której mowa w art. 22a ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. Wskazane składniki majątku znajdowały się w „stanie gotowości” do ewentualnego rozpoczęcia wykorzystywania ich na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wykładnia językowa wyżej wymienionych przepisów u.p.d.o.f. uzasadnia wniosek, że taka sytuacja nie może być traktowana jako wykorzystywanie składnika majątku na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego należy stwierdzić, że prawidłową jest ocena Wnioskodawców, że własność gruntów (ich części wymienionych w ww. pkt 1 i 2) nie spełnia definicji środka trwałego z art. 22a ust. 1 u.p.d.o.f., konsekwencją czego jest brak możliwości zastosowania do przychodów ze sprzedaży tego prawa przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f.

Reasumując: przychód z tytułu sprzedaży działek wymienionych pkt 1 oraz części działek wymienionych w ww. pkt 2 nie może zostać zaliczony do źródła przychodów z tytułu działalności gospodarczej i stanowić będzie przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Konkluzja:

1)sprzedaż nieruchomości (gruntowych) niewykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej należy zakwalifikować do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f,

2)sprzedaż nieruchomości (zabudowanych) wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej należy zakwalifikować do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

W konsekwencji: mając na uwadze, że od nabycia nieruchomości (pkt 1) upłynął pięcioletni okres, o którym mowa w tym przepisie, jej odpłatne zbycie nie spowoduje powstania zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podobnie DKIS z dnia 18 maja 2020 r. Nr 0115-KDIT3.4011.333.2020.1.AD stwierdził: „Mając zatem na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy że planowane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie nieruchomości zabudowanej budynkiem (pawilonem handlowo-magazynowym) wykorzystywanej przez niego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, będzie skutkować po jego stronie powstaniem przychodu z działalności gospodarczej w myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w proporcji w jakiej nieruchomość wykorzystywana jest w tej działalności gospodarczej. Natomiast odpłatne zbycie ww. nieruchomości w części niewykorzystywanej w działalności gospodarczej nie będzie źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto tę nieruchomość, tj. 1991 r. Oznacza to, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia tej części nieruchomości (niewykorzystywanej w działalności gospodarczej) nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym”.

Uzasadnienie złożenia wspólnego wniosku o wydanie interpretacji

Zgodnie z art. 14r § 1 Op z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może wystąpić dwóch lub więcej zainteresowanych uczestniczących w tym samym zaistniałym stanie faktycznym albo mających uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym (wniosek wspólny).

Zgodnie z art. 8 k.s.h., spółki osobowe są podmiotami prawa, mają zatem zdolność prawną. Spółka jawna jest spółką osobową (art. 22 ust. 1 k.s.h ).

Spółka jawna jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka jawna jest podmiotem posiadający przymiot tzw. transparencji podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie skutki podatkowe czynności przyszłej, będącej przedmiotem wniosku dotyczą zarówno zainteresowanego (spółki – VAT), jak i jej wspólników (osób fizycznych – PIT).

−  WSA we Wrocławiu z dnia 23.11.2023 r., sygn. I SA/Wr 319/23: „z art. 14r § 1 Ordynacji podatkowej nie wynika, aby wspólny wniosek miał dotyczyć jednolitych skutków podatkowych dla wszystkich zainteresowanych. Stawia on tylko wymóg uczestniczenia w tym samym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym”.

−  NSA z dnia 13.01.2021 r. sygn. II FSK 2380/20: „W myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej interpretację indywidualną wydaje się na pisemny wniosek „zainteresowanego”, czyli podmiotu, który zwraca się o wydanie takiej interpretacji w swojej indywidualnej sprawie. Dodatkowo w art. 14r § 1 Ordynacji podatkowej przewidziano instytucję wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej, gdyż z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może wystąpić dwóch lub więcej zainteresowanych uczestniczących w tym samym zaistniałym stanie faktycznym albo mających uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym. Podmiotem legitymowanym do wystąpienia o interpretację indywidualną może być tylko i wyłącznie taki podmiot, u którego wystąpił lub może wystąpić opisany we wniosku interpretacyjnym określony stan faktyczny, który może powodować konsekwencje w zakresie prawa podatkowego”.

Z powyższych względów wspólny wniosek należy uznać za uzasadniony.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest:

−prawidłowe – w zakresie pytania nr 1,

−nieprawidłowe – w zakresie pytania nr 2.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Art. 22 § 1 Kodeksu spółek handlowych wskazuje, że:

W myśl art. 51 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Zgodnie z art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

W myśl art. 28 Kodeksu spółek handlowych:

Stosownie do art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Natomiast w myśl art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej podatnikiem podatku dochodowego uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ten wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ten formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Tym samym – przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

-odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

-zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Na podstawie art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może być kwalifikowany do przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy.

Stosownie do art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Z przytoczonych przepisów wynika zatem, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodów z działalności gospodarczej.

Podkreślam, że wskazany przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jawna (dalej: Spółka) została zawiązana w 2008 r., a jej wspólnikami zostały dwie osoby fizyczne. W 2009 r. dokonano zmiany umowy Spółki, w wyniku której do Spółki przystąpił nowy wspólnik, który wniósł aportem przedsiębiorstwo w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. W skład wniesionego aportem przedsiębiorstwa wchodziły m.in. nieruchomości, tj. działki niezabudowane (działki nr 5, nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11 i nr 12) oraz działki zabudowane budynkami przemysłowymi (działki nr 1, nr 2, nr 3 oraz nr 4). W 2014 r. wspólnik Spółki, który wniósł aportem przedsiębiorstwo, dokonał darowizny przysługującego mu w Spółce ogółu praw i obowiązków na rzecz dwóch pozostałych wspólników Spółki. W wyniku tej darowizny udziały dwóch wspólników w zyskach i stratach wynoszą po 50%. W 2025 r. wspólnicy Spółki zawarli przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości wniesionych uprzednio aportem. Grunty i budynki zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Grunty niewykorzystywane do działalności (w szczególności orne) nie zostały nabyte do dalszej odsprzedaży czy inwestycji (brak takiej możliwości). Spółka nigdy nie podejmowała działań zmierzających do zmiany przeznaczenia tych gruntów, nie doszło do jakichkolwiek uzbrojeń tych terenów, podziału, wytyczenia dróg itp. Na części nieruchomości określanych jako grunty orne oraz grunty inne (po zmianie m.p.z.p.) Spółka nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej ani rolniczej. Wszystkie grunty nigdy nie były oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze, nie podejmowano również działań mających na celu uatrakcyjnienie tych działek (ich części) dla celów sprzedaży lub podniesienia jej wartości. Spółka rozlicza się w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Państwa wątpliwość dotyczy kwestii czy przychód ze sprzedaży nieruchomości niewykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, uprzednio wniesionych aportem do Spółki, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wskazali Państwo, że nieruchomości, tj. działki niezabudowane oraz działki zabudowane budynkami przemysłowymi, zostały wniesione do Spółki aportem i zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

Zatem planowana sprzedaż ww. nieruchomości będzie skutkowała dla wspólników Spółki powstaniem przychodu z działalności gospodarczej. W Państwa sprawie nie znajdzie zastosowania powołany przez Państwa art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczący odpłatnego zbycia nieruchomości, które nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Państwa wątpliwość dotyczy również kwestii czy Spółka może uznać za koszty uzyskania przychodu opłatę (renta) planistyczną związaną ze zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – art. 36 ust. 4 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym w dacie jej poniesienia.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

−musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

−nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

−musi być należycie udokumentowany.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, ponieważ to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

Odnośnie do kwestii momentu ujęcia poniesionych przez podatnika wydatków w kosztach podatkowych wskazuję, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyróżnia koszty bezpośrednio i pośrednio związane z przychodami i ustanawia odmienne zasady rozpoznawania tych kosztów w czasie. Jednocześnie ustawodawca nie wprowadził definicji tych kosztów.

Ponieważ ustawa nie definiuje tych pojęć, należy odwołać się do znaczenia wyrażeń „bezpośredni”, „bezpośrednio związany”. Zgodnie z ugruntowanym poglądem kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest zakup towarów handlowych.

Koszty pośrednie natomiast to takie koszty, których nie można powiązać bezpośrednio z uzyskaniem konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie służy całokształtowi prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. „Pośrednie koszty uzyskania przychodów” to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Wszystkie koszty, których nie da się zaklasyfikować do kosztów bezpośrednich, są kosztami pośrednimi. Choć nie mają bezpośredniego odbicia w konkretnych przychodach, bez ich poniesienia nie byłoby możliwe osiąganie przychodów.

Stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Według art. 22 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 22 ust. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Na mocy przepisu art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym – zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych daje podatnikom możliwość prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, stosując do ewidencji zdarzeń gospodarczych jedną z dwóch przewidzianych przepisami prawa podatkowego metod:

·metodę memoriałową – określoną w art. 22 ust. 5-5c tej ustawy lub

·metodę uproszczoną – wynikającą z art. 22 ust. 4 tej ustawy.

Wybór metody należy do podatnika, z tym zastrzeżeniem że wybraną metodę powinien stosować konsekwentnie przez cały rok podatkowy.

Definicja momentu poniesienia kosztu zawarta w art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy wszystkich podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, niezależnie od przyjętej metody ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych.

Jednocześnie należy pamiętać, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w odniesieniu do podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów przyjmuje się dzień wystawienia dowodu stanowiącego podstawę do ujęcia kosztu w księgach.

Opłata z tytułu wzrostu wartości nieruchomości w związku z uchwaleniem planu miejscowego (dalej: opłata planistyczna), określona jest w przepisach ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.).

Stosownie do art. 36 ust. 4 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 37 ust. 6 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Z powyższego wynika, że należność z tytułu opłaty planistycznej, może powstać wyłącznie po dacie uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Na dzień uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości opłata planistyczna nie jest jeszcze należna ani wymagalna. Zatem odpłatne zbycie nieruchomości nie daje automatycznie podstaw do poboru opłaty planistycznej. U jej podstaw leży wzrost wartości nieruchomości położonej na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w związku z jego uchwaleniem lub zmianą ustaleń zawartych w tym planie. Zatem uiszczenie opłaty planistycznej nie jest warunkiem do zawarcia transakcji odpłatnego zbycia nieruchomości.

Jak wynika z wniosku, jednym z warunków umowy przedwstępnej dotyczącej sprzedaży działek o Nr 5, 6, 7, 8, 1, 2, 9, 3, 10, 4, 11, 12 jest objęcie tych działek miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem innym niż użytki rolne lub uzyskanie w ewidencji gruntów zmian pozwalających na uznanie tych działek lub ich części za inne niż użytki rolne, w rozumieniu przepisów ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego (zmiana użytków gruntowych w ewidencji gruntów).

Wydatek z tytułu zapłaty opłaty (renty) planistycznej poniesiony przez Spółkę (wspólników Spółki), spełnia niewątpliwie wszystkie wymienione warunki ustawowe do zakwalifikowania go jako kosztu podatkowego.

Jednocześnie stwierdzam, że zapłata opłaty planistycznej, o której mowa we wniosku, stanowi koszt uzyskania przychodów wspólników Spółki, którego związek z uzyskanym przychodem jest pośredni. Nie istnieje bowiem bezpośredni związek wysokości kosztów poniesionych przez Spółkę (wspólników Spółki) na zapłatę opłaty (renty) planistycznej z wysokością przychodów ze sprzedaży nieruchomości, których ta opłata dotyczy.

Zatem opłatę (rentę) planistyczną wspólnicy Spółki, proporcjonalnie do posiadanych w Spółce udziałów, będą mogli zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie jej poniesienia, stosownie do art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowanie: przychód ze sprzedaży nieruchomości, o których mowa we wniosku, uprzednio wniesionych aportem do Spółki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z działalności gospodarczej.

Ponadto Państwo, jako wspólnicy Spółki, będą mogli zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do posiadanych udziałów w Spółce, opłatę (rentę) planistyczną związaną ze zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, o której mowa w art. 36 ust. 4 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym w dacie jej poniesienia, zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Ponadto wskazuję, że powołane we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości tej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Ponadto wskazuję, że Państwa wniosek w zakresie podatku od towarów i usług jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowaną, która jest stroną postępowania

Spółka jawna (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.