Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 sierpnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 31 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 8 września 2025 r. (wpływ 12 września 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca – A.D. wraz z M.S. (dwie osoby fizyczne, będące kredytobiorcami) – w latach 2006-2007 nabyli trzy sąsiadujące ze sobą niezabudowane działki gruntowe w miejscowości S., z zamiarem realizacji na nich jednej inwestycji mieszkaniowej (budowy domu jednorodzinnego dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych). Zakup każdej z działek został sfinansowany odrębnym kredytem hipotecznym denominowanym we frankach szwajcarskich (CHF).

Szczegółowe dane dotyczące tych kredytów przedstawiają się następująco:

-Kredyt 1: Umowa kredytu z dnia (...) 2006 r., dotycząca zakupu działki nr (...)w S.. Kwota kredytu: (...) zł, okres kredytowania: (...) miesięcy, numer umowy kredytowej: (...).

-Kredyt 2: Umowa kredytu z dnia (...) 2007 r., dotycząca zakupu działki nr (...) w S.. Kwota kredytu: (...) zł, okres kredytowania: (...) miesięcy, numer umowy kredytowej: (...).

-Kredyt 3: Umowa kredytu z dnia (...) 2007 r., dotycząca zakupu działki nr (...) w S.. Kwota kredytu: (...) zł, okres kredytowania: (...) miesięcy, numer umowy kredytowej: (...).

Wszystkie powyższe kredyty zostały udzielone przez bank przed dniem 15 stycznia 2015 r. i zabezpieczone hipotekami na nabytych nieruchomościach (spełniają zatem definicję kredytu mieszkaniowego w rozumieniu §3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r., Dz.U. 2024 poz. 102 tj.). Uzyskane środki z kredytów zostały przeznaczone na cele mieszkaniowe – przede wszystkim na nabycie wspomnianych działek gruntu z zamiarem budowy na nich domu jednorodzinnego oraz realizację samej budowy. Wydatki te mieszczą się w katalogu wydatków na cele mieszkaniowe określonym w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT (m.in. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego oraz budowa budynku mieszkalnego). Na jednej z zakupionych działek (działka nr (...)) został wybudowany budynek mieszkalny jednorodzinny, w którym zaspokajają własne potrzeby mieszkaniowe. Pozostałe dwie działki stanowią część przydomowej nieruchomości (są integralnie związane z tą inwestycją mieszkaniową). Tym samym wszystkie trzy kredyty służyły realizacji wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej w rozumieniu §1 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. rozporządzenia Ministra Finansów (tj. inwestycji mającej na celu zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych jednego gospodarstwa domowego).

W związku z tzw. „kredytami frankowymi” (denominowanymi w CHF) w umowach kredytowych A.D. i M.S. znajdowały się niedozwolone postanowienia (klauzule abuzywne) dotyczące m.in. mechanizmu denominacji. W konsekwencji A.D. i M.S. skierowali przeciw bankowi powództwa sądowe mające na celu eliminację abuzywnych postanowień i rozliczenie kredytów. Wszystkie trzy opisane umowy kredytowe zostały pozwane. W trakcie trwania sporu, dla pierwszego z wymienionych kredytów (działka (...)) zawarto z bankiem ugodę – na mocy ugody bank dokonał przewalutowania kredytu na PLN oraz umorzył pozostałą część pozostałego do spłaty zadłużenia kredytowego (obejmującego niespłacony kapitał oraz naliczone odsetki). W rezultacie tej ugody zobowiązanie kredytowe wynikające z umowy kredytu nr (...) zostało ostatecznie zakończone (pozostała niespłacona kwota kredytu została umorzona przez bank). Dwaj kredytobiorcy uzyskali zatem w 2025 r. realne przysporzenie majątkowe w postaci zwolnienia ich z obowiązku spłaty części kredytu – co na gruncie ustawy o PIT stanowi przychód z nieodpłatnego świadczenia (umorzenia zobowiązania) zaliczany do przychodów z innych źródeł.

Obecnie A.D. i M.S. rozważają zawarcie podobnych ugód z bankiem również w odniesieniu do pozostałych dwóch kredytów (dotyczących działek (...)). Ugody te – jeśli zostaną zawarte – również mogą przewidywać umorzenie całości lub części pozostałego do spłaty zadłużenia z tytułu tych kredytów hipotecznych. Wszelkie ewentualne umorzenia dotyczyłyby nadal tej samej inwestycji mieszkaniowej (tego samego domu jednorodzinnego i związanych z nim działek). Żaden z Kredytobiorców dotychczas nie korzystał z zaniechania poboru podatku w związku z umorzeniem kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na inną inwestycję mieszkaniową –przedmiotowa inwestycja jest pierwszą i jedyną, dla której doszło (lub dojdzie) do umorzenia kredytu mieszkaniowego. W szczególności Kredytobiorcy nie korzystali do tej pory z żadnego zwolnienia czy zaniechania poboru podatku od dochodów związanych z innymi kredytami mieszkaniowymi (spełniają tym samym warunek z §1 ust. 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia MF z 11.03.2022 r. -niekorzystania z zaniechania poboru podatku w odniesieniu do innej inwestycji mieszkaniowej).

Reasumując, stan faktyczny obejmuje umorzenie (w 2025 r.) wierzytelności z tytułu jednego kredytu hipotecznego zaciągniętego na cele mieszkaniowe (na podstawie ugody z bankiem), a w przyszłości możliwe jest umorzenie (w ramach ugód) także pozostałych dwóch analogicznych kredytów związanych z tą samą inwestycją mieszkaniową. Wnioskodawca pragną ustalić skutki podatkowe takiego umorzenia zobowiązań kredytowych na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani co następuje.

Zgodnie z zawartymi umowami kredytowymi Wnioskodawczyni jest solidarnie zobowiązana wraz z drugim współkredytobiorcą do spłaty całej kwoty kredytu – zarówno w części kapitałowej, jak i odsetkowej.

Umorzenie przez bank części zobowiązania kredytowego, zarówno w przypadku zawartej już ugody jak i ewentualnych przyszłych ugód, obejmuje wszystkich współkredytobiorców wskazanych w umowie kredytowej. Umorzenie dotyczy całego zobowiązania, za które współkredytobiorcy byli odpowiedzialni solidarnie, a nie wyłącznie jego części i przypadającej na jednego z nich.

Każda z umów kredytowych zawiera postanowienie wskazujące, że celem kredytu był zakup działki budowlanej. Działki te – o numerach ewidencyjnych (...)– są położone bezpośrednio obok siebie, w tej samej miejscowości, na tym samym osiedlu i stanowią funkcjonalną całość – jedną spójną przestrzennie nieruchomość. Ich nabycie było elementem zaplanowanej inwestycji mieszkaniowej, której celem było zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Na jednej z tych działek został wybudowany budynek mieszkalny, w którym Wnioskodawczyni obecnie zamieszkuje i prowadzi swoje gospodarstwo domowe. Działka ta została więc bezpośrednio wykorzystana do realizacji celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pozostałe nieruchomości zostały sfinansowane kredytami w krótkim odstępie czasu. Obecnie nie zostały zabudowane, ale stanowią integralną część nieruchomości przeznaczonej na cele mieszkaniowe. Wnioskodawczyni nie wyklucza w przyszłości rozbudowy istniejącego budynku mieszkalnego lub budowy dodatkowych obiektów mieszkaniowych na tych działkach.

Kredyty wskazane we wniosku zostały udzielone przez bank będący podmiotem prowadzącym działalność podlegająca nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym (Komisja Nadzoru Finansowego). Podmiot ten był uprawniony do udzielania kredytów na podstawie przepisów odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania instytucji kredytowych. Kredytu udzielał (...). z siedzibą w W., którego następcą prawnym jest (...) z siedzibą w W.

Pytanie

1)Czy w obliczu powyższych okoliczności faktycznych, zawarcie trzech odrębnych umów kredytowych na zakup trzech sąsiadujących ze sobą działek budowlanych, w wyniku których tylko na jednej z nich Kredytobiorcy pobudowali dom mieszkalny należy rozumieć jako „realizację wyłącznie jednej inwestycji budowlanej” w rozumieniu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz.U. 2024 poz. 102 ze zm)?

2)Czy w związku z tym zawarcie przez Kredytobiorców z Bankiem ugody w przedmiocie umorzenia wszystkich trzech zobowiązań kredytowych wskazanych wyżej będzie rodzić obowiązek zapłaty podatku dochodowego, czy też w takiej sytuacji Kredytobiorcy będą mogli skorzystać ze zwolnienia wynikającego z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz.U. 2024 poz. 102), ponieważ zrealizowali inwestycję budowlaną tylko na jednej działce budowlanej, która wraz z przynależnymi stanowi jedną całość ?

3)Jaki jest moment powstania ewentualnego przychodu w świetle przepisów ustawy o PIT?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, zawarcie ugody z bankiem, której skutkiem będzie umorzenie całości lub części zobowiązania z tytułu kredytu hipotecznego, nie prowadzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie dochodzi w tym przypadku do rzeczywistego przysporzenia majątkowego po stronie kredytobiorców.

Wnioskodawcy podkreślają, że przysporzenie, które może być uznane za przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, musi mieć charakter definitywny, wymierny finansowo i skutkować powiększeniem aktywów podatnika. Tymczasem w przypadku umorzenia kredytu hipotecznego, który został przeznaczony na zaspokojenie podstawowej potrzeby mieszkaniowej i stanowił dług do spłaty, nie dochodzi do wzbogacenia, lecz raczej do złagodzenia konsekwencji nadmiernego obciążenia finansowego związanego z pierwotnie zawartą, często abuzywną umową kredytową.

Wnioskodawcy zwracają uwagę, że orzecznictwo sądów administracyjnych wskazuje na konieczność istnienia realnego, pozytywnego skutku majątkowego po stronie podatnika, aby można było mówić o powstaniu przychodu (por. np. wyrok WSA w Warszawie z 28 lutego 2017 r., sygn. III SA/Wa 3303/15, czy wyrok NSA z 21 listopada 2018 r., sygn. II FSK 2959/16). W przypadku ugody z bankiem zawieranej w ramach rozwiązania sporu dotyczącego ważności umowy kredytu, dochodzi co najwyżej do uregulowania sytuacji prawnej stron, a nie do powstania nowego przysporzenia majątkowego.

Ponadto, zawarcie ugody z bankiem często stanowi kompromis, w ramach którego kredytobiorca i tak dokonuje świadczenia wzajemnego – np. spłaca część zadłużenia, rezygnuje z dalszych roszczeń lub zrzeka się odsetek. W takim układzie nie sposób mówić o nieodpłatnym świadczeniu po stronie banku – a tylko takie mogłoby potencjalnie rodzić obowiązek podatkowy po stronie kredytobiorcy.

Reasumując, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że zawarcie ugody z bankiem, w której dochodzi do umorzenia całości lub części zobowiązania hipotecznego zaciągniętego na cele mieszkaniowe, nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie dochodzi do realnego, definitywnego i jednostronnego przysporzenia majątkowego po stronie Wnioskodawców.

2. Nawet przy założeniu – czysto hipotetycznym – że zawarcie ugody z bankiem skutkującej umorzeniem całości lub części kredytu hipotecznego prowadzi do powstania przychodu podatkowego, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, iż taki przychód korzysta ze zwolnienia z poboru podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie § 1 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz.U. z 2024 r. poz. 102).

Zgodnie z treścią tego przepisu, zaniechano poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów (przychodów) podatników uzyskanych w latach 2022-2025 z tytułu umorzonych wierzytelności wynikających z kredytów (w tym kredytów hipotecznych) udzielonych na cele mieszkaniowe, w szczególności przeznaczonych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Wnioskodawcy podkreślają, że wszystkie trzy kredyty hipoteczne, których może dotyczyć ewentualne umorzenie, zostały zaciągnięte wyłącznie w celu realizacji jednej inwestycji mieszkaniowej, obejmującej sąsiadujące ze sobą działki przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Intencją Wnioskodawców od samego początku było zaspokojenie ich własnych potrzeb mieszkaniowych poprzez budowę domu (lub domów) na tych działkach – traktowanych funkcjonalnie i gospodarczo jako jedna całość.

Nie sposób zatem uznać, że mamy do czynienia z przypadkiem „komercyjnego" kredytu inwestycyjnego czy innego celu wyłączającego zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. W sprawie Wnioskodawców zachodzi pełna tożsamość celu mieszkaniowego, który został wyraźnie wskazany w umowach kredytowych, a także potwierdzony przeznaczeniem gruntów oraz sposobem ich wykorzystania.

Co więcej, nawet formalne rozbicie przedsięwzięcia na trzy kredyty nie może skutkować negatywnymi konsekwencjami podatkowymi, skoro każdy z nich służył realizacji tej samej, jednolitej inwestycji mieszkaniowej – co znajduje wyraz także w jednolitym planie zagospodarowania i położeniu nieruchomości.

3. Dodatkowo, Wnioskodawcy wskazują, że nawet gdyby organ interpretacyjny przyjął – czysto hipotetycznie – iż zawarcie ugody skutkujące umorzeniem zobowiązania skutkuje powstaniem przychodu, to należałoby rozważyć również moment jego powstania, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń. W związku z tym, w przypadku umorzenia części zobowiązania wynikającego z kredytu, przychód – o ile w ogóle miałby powstać - powstaje dopiero w momencie, gdy skutki ugody stają się definitywne i nieodwracalne, tzn. gdy zobowiązanie przestaje istnieć, a podatnik uzyskuje realne, trwałe przysporzenie majątkowe.

W przypadku Wnioskodawców ugoda może być zawarta z zastrzeżeniem określonych warunków (np. uiszczenia części należności, uzyskania zgód korporacyjnych, podpisania aneksów), a zatem skutki w postaci umorzenia długu mogą być odsunięte w czasie. Oznacza to, że moment podpisania ugody nie jest równoznaczny z powstaniem przychodu - ten pojawiłby się dopiero w chwili spełnienia ostatniego z warunków, od których uzależniona jest skuteczność ugody.

Reasumując, nawet przy założeniu powstania przychodu (którego wystąpieniu Wnioskodawcy zaprzeczają), jego rozpoznanie powinno nastąpić w momencie uzyskania realnej korzyści, nie zaś w dacie zawarcia ugody.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

W myśl art. 9 ust. 1a ww. ustawy:

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Z przedstawionych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega – co do zasady – każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1 ww. ustawy, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Wskazać również należy, że dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnym źródłem przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 – inne źródła.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1646 ze zm.). Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 tej ustawy:

Otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę w przytoczonym już wcześniej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, nie mające charakteru zwrotnego.

Stosownie natomiast do treści art. 917 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Powołana definicja ugody pozwala wyróżnić elementy konstrukcyjne tej instytucji. Po pierwsze, ugoda jest zawierana w sytuacji, gdy między stronami stosunku prawnego istnieje niepewność albo spór, co do roszczeń wynikających z tego stosunku. Po drugie, celem zawarcia ugody jest uchylenie tej niepewności lub sporu. Wreszcie po trzecie, strony dążą do osiągnięcia celu przez wzajemne ustępstwa. Tak więc nieodłącznym elementem ugody są wzajemne ustępstwa stron. Poza tym, zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się szczególną przyczynę prawną ugody. Oznacza to, że ugoda nie tworzy nowego stosunku prawnego, a jedynie odnosi się do istniejącego stosunku prawnego stanowiącego podstawę powództwa, a tym samym podstawę zawarcia ugody.

Kwestia zaniechania poboru podatku od kwoty umorzonych wierzytelności – które to umorzenie ma miejsce od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2026 r. – została uregulowana w § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 102 ze zm.), zgodnie z którym:

Z kolei § 4 cytowanego rozporządzenia stanowi, że:

W myśl § 3 komentowanego rozporządzenia:

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody, od których zaniechano poboru podatku nie są wykazywane w zeznaniach rocznych i nie podlegają opodatkowaniu oraz zgłoszeniu do urzędu skarbowego.

Zaniechanie poboru podatku znajdzie zastosowanie do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku, gdy osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a) inwestycji mieszkaniowej (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. rozporządzenia). Istotne jest, żeby kredyt mieszkaniowy został przeznaczony na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić zatem należy, że przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w § 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. rozporządzenia, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych: jednego gospodarstwa domowego albo więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2023 r. poz. 1774 i 1843). Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5 § 1 rozporządzenia, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

Z literalnego brzmienia przepisów rozporządzenia wynika zatem, że aby kwota umorzonych osobom fizycznym wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego zaciągniętego na własne cele mieszkaniowe mogła zostać objęta zaniechaniem poboru podatku dochodowego od osób fizycznych, kredyt hipoteczny powinien zostać zaciągnięty na jedną inwestycję mieszkaniową, tj. powinny dotyczyć jednego i tego samego lokalu mieszkalnego albo nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod budowę budynku mieszkalnego.

W analizowanej sprawie w latach 2006-2007 zaciągnęła Pani wraz z drugim kredytobiorcą trzy kredyty hipoteczne na zakup trzech odrębnych działek gruntowych. Mimo wskazania, że celem zawarcia kredytu było wybudowanie na ww. działkach domu jednorodzinnego, ww. dom wybudowany został wyłącznie na jednej z działek ((...)). Pozostałe działki (...) nie zostały zabudowane, stanowią część przydomowej nieruchomości. Jak wskazała Pani w uzupełnieniu wniosku – nie wyklucza Pani w przyszłości rozbudowy istniejącego budynku mieszkalnego lub budowy dodatkowych budynków mieszkaniowych na tych działkach.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, nie sposób przychylić się do Pani twierdzenia, że zawarcie trzech odrębnych umów kredytowych na zakup trzech sąsiadujących ze sobą działek budowlanych należy rozumieć jako realizację wyłącznie jednej inwestycji budowlanej. Każda z trzech zakupionych przez Panią działek stanowi odrębną inwestycję mieszkaniową.

Ponadto wskazuję, że zaciągnięty przez Panią w 2006 r. kredyt hipoteczny wydatkowany na nabycie działki nr (...), na której został wybudowany budynek mieszkalny, można uznać za kredyt mieszkaniowy, o którym mowa w ww. rozporządzeniu w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe. Nabycie tej działki stanowi bowiem wydatek określony w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli – zgodnie z informacjami wskazanymi przez Panią we wniosku i jego uzupełnieniu – pozostałe działki (...) również zostały zakupione celem budowy na nich domu jednorodzinnego – to kredyty zaciągnięte w 2007 r. na zakup ww. działek również można uznać za kredyty mieszkaniowe, o którym mowa w ww. rozporządzeniu w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe. Nabycie tych działek stanowi bowiem wydatek określony w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z § 1 pkt 1 lit. b) rozporządzenia Ministra Finansów wynika, że zastosowanie zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego jest możliwe w przypadku gdy osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej.

Skoro więc, jak wskazałem powyżej, każda z trzech zakupionych przez Panią działek stanowi odrębną inwestycję mieszkaniową, to zaniechanie poboru podatku dochodowego w przedmiotowej sytuacji będzie miało zastosowanie wyłącznie kwot umorzonych Pani wierzytelności z tytułu jednego kredytu hipotecznego.

Skorzystanie przez Panią z zaniechania poboru podatku dochodowego od kwoty umorzonej wierzytelności z tytułu jednego kredytu hipotecznego wyklucza możliwość skorzystania z ww. zaniechania w stosunku do kwot umorzonych wierzytelności z tytułu pozostałych dwóch kredytów hipotecznych.

Ponadto, odpowiadając na Pani pytanie dotyczące momentu powstania przychodu wskazuję co następuje.

Jak wynika z wcześniej cytowanego art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przez pojęcie „otrzymane” – zgodnie ze Słownikiem języka polskiego – należy rozumieć takie pieniądze i wartości, które zostały podatnikowi dane.

Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości, które podatnik – wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

W przypadku, gdy wypłata świadczeń następuje w formie pieniężnej, za datę powstania przychodu, uważa się moment wypłaty należności.

Natomiast w przypadku świadczeń niepieniężnych, datą powstania przychodu jest data umorzenia, zwolnienia z długu.

Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2633/10: „Pogląd, że umorzona pożyczka (lub kredyt) stanowi dla pożyczkobiorcy (kredytobiorcy) przychód (o którym mowa w art. 11 ust. 1 PDoFizU) ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 PDoFizU, nie budzi w orzecznictwie wątpliwości (por. wyroki NSA: z dnia 10 grudnia 2007 r., sygn. akt II FPS 3/07, ONSAiWSA 2008, nr 3, poz. 45 oraz z dnia 18 września 2007 r., sygn. akt II FSK 984/06). Z chwilą bowiem umorzenia wierzytelności z tego tytułu, kredyt (pożyczka) traci swój zwrotny charakter i staje się trwałym (definitywnym) przysporzeniem majątkowym dłużnika. Czynność umorzenia kredytu stanowi, więc niewątpliwie inne źródło przychodu”.

Zatem momentem powstania przychodu jest dzień podpisania z bankiem ugody dotyczącej umorzenia.

Co za tym idzie, przychód ten w części przypadającej na Panią powinna Pani w całości wykazać w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w których powstał ten przychód, tj. w roku, w którym zostanie podpisana z bankiem ugoda dotycząca umorzenia kredytu.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·     Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·       w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·       w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.