Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 czerwca 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem złożonym 12 września 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Pan, jako obywatel Republiki Czeskiej - będący polskim nierezydentem - podpisał 22 listopada 2021 r. umowę sprzedaży nieruchomości, tj. dwóch niezabudowanych działek. W wypisach z rejestrów gruntów działki były oznaczone symbolami:

·PsIV - pastwiska trwałe - dla działki nr 2/7;

·PsIV, PsV - pastwiska trwałe - dla działki nr 2/5.

Przedmiotowe działki nie są położone na obszarze rewitalizacji, ani na obszarze Specjalnej Strefy Rewitalizacji. Nie znajdowały się także na terenie Parku Narodowego lub specjalnej strefy ekonomicznej, ani nie były objęte uproszczonym planem urządzenia lasu i nie były pokryte śródlądowymi lub płynącymi wodami. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla terenu położonego we wsi (…), zatwierdzonym uchwałą nr (…) Rady Miejskiej w (…) z 28 stycznia 2010 r., działka nr 2/7 położona jest na terenie oznaczonym symbolem planu (…) - zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna, mieszkaniowa letniskowa i usługowa, natomiast działka nr 2/5 położona jest na terenie oznaczonym symbolami planu KDw - wewnętrzna droga dojazdowa i KD-Y - ciąg pieszo jezdny. Strony ustaliły cenę za przedmioty umowy sprzedaży na łączną kwotę ... zł.

26 sierpnia 2024 r. została sporządzona przedwstępna umowa sprzedaży działki gruntu nr 2/7 o obszarze 0,2975 ha oraz działki grunt nr 2/5 o obszarze 1,1827 ha, a następnie - 7 listopada 2024 r.- została sporządzona finalna umowa sprzedaży. Strony umowy sprzedaży ustaliły cenę za przedmiot tej umowy na łączną kwotę 465 000 zł.

W maju 2025 r. złożył Pan wraz z tzw. czynnym żalem deklarację PIT-39, w której odliczone zostały koszty zakupu oraz z uwzględnieniem faktu, że planuje Pan wykorzystać całość dochodu ze sprzedaży ww. nieruchomości na własne cele mieszkaniowe.

Planuje Pan w ciągu najbliższych dwóch lat przeznaczyć całość dochodu na zakup mieszkania znajdującego się na terytorium Republiki Czeskiej, celem realizacji własnych celów mieszkaniowych. Planuje Pan przeznaczyć na ten cel kwotę o przybliżonej równowartości 500 000 zł.

Podlega Pan nieograniczonemu czeskiemu obowiązkowi podatkowemu, a Jego centrum interesów życiowych znajduje się w Czechach.

W uzupełnieniu wniosku na pytanie Organu: „w związku z jakimi okolicznościami/w jakim celu nabył Pan wskazane we wniosku działki; czy nabył Pan je w celu ich uatrakcyjnienia oraz odsprzedaży z zyskiem?” wskazał Pan, że kupił działki z zamiarem wybudowania domków letniskowych do użytku własnego, z uwzględnieniem szerszej Pana rodziny.

Na pytanie Organu o treści: „w jaki sposób ww. działki był przez Pana wykorzystywane (użytkowane) od momentu nabycia; czy ww. działki były wynajmowane, podnajmowane lub w jakikolwiek inny sposób czerpano korzyści z jego udostępnienia osobom trzecim?” wskazał Pan, że nie korzystał z tych gruntów, ani nie były one wykorzystywane na rzecz osób trzecich.

Na pytanie Organu o treści: „czy w stosunku do ww. działek podejmował Pan takie działania jak: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej, ogrodzenie, uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej, itp. – jeśli tak, to należy wskazać jakie oraz kiedy i w jakim celu?” wskazał Pan, że zabezpieczył przyłączenie elektryczne od przedsiębiorstwa (…).

Na pytanie Organu o treści: „czy dokonywał Pan wcześniej sprzedaży nieruchomości, a jeśli tak – to należy podać odrębnie dla każdej sprzedanej nieruchomości:

• kiedy i w jaki sposób wszedł Pan w posiadanie tych nieruchomości,
• w jakim celu nieruchomości te zostały przez Pana nabyte,
• w jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży,
• kiedy dokonał Pan ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży,
• ile nieruchomości zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, a jeśli zabudowanych – to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe),
• w jaki sposób został opodatkowany przychód ze sprzedaży tych nieruchomości,
• na co zostały przeznaczone środki ze sprzedaży ww. nieruchomości?”

wskazał Pan, że nie posiadał żadnej innej nieruchomości w Polsce, a zatem nie mógł Pan wcześniej dokonać takiej sprzedaży.

Na pytanie Organu o treści: „czy posiada Pan jeszcze inne nieruchomości oprócz wskazanych we wniosku – jeśli tak, to ile i jakie; czy posiadane przez Pana lokale/budynki mieszkalne są wynajmowane?” wskazał Pan, że nie posiada żadnej innej nieruchomości w Polsce.

Dokonana przez Pana sprzedaż nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na pytanie Organu o treści: „w jakiej miejscowości znajduje się Pana miejsce zamieszkania? Gdzie realizuje Pan aktualnie własne potrzeby mieszkaniowe, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.)?” wskazał Pan, że w miejscowości (…) Republika Czeska.

Na pytanie Organu o treści: „czy w nabytym lokalu mieszkalnym planuje Pan zamieszkać i będzie Pan realizował w nim własne cele mieszkaniowe?” wskazał Pan, że tak - planuje zamieszkać w nabytym lokalu oraz realizować w nim własne cele mieszkaniowe.

Na pytanie Organu o treści: „jak długo zamierza Pan wynajmować lokal mieszkalny, który zakupi i kiedy w nim Pan zamieszka?” wskazał Pan, że nie będzie wynajmował mieszkania, ponieważ jest ono obecnie remontowane, a planowana przez Pana przeprowadzka do rzeczonego mieszkania ma nastąpić w grudniu 2025 r.

Na pytanie Organu o treści: „jakim tytułem prawnym do nabytego lokal mieszkalnego będzie Pan dysponował, czy uzyska Pan prawo własności?” wskazał Pan, że do lokalu mieszkalnego uzyska Pan prawo własności.

Pytania

1.Czy będzie Pan uprawniony do skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm.), jeśli przeznaczy całość dochodu ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, pomimo tego, że jest nierezydentem, zakupiona nieruchomość będzie znajdowała się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ale na terytorium wspólnotowym (Republika Czeska), a zakupiona nieruchomość nie będzie jedyną, której będzie Pan właścicielem?

2.Czy będzie Pan uprawniony do skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm.), jeśli w przyszłości zakupioną nieruchomość na terytorium wspólnotowym (Republika Czeska) przeznaczy Pan na wynajem?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1.

Będzie Pan uprawniony do skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm.), jeśli przeznaczy całość dochodu ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, pomimo tego, że jest nierezydentem, zakupiona nieruchomość będzie znajdowała się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ale na terytorium wspólnotowym (Republika Czeska), a zakupiona nieruchomość nie będzie jedyną, której będzie Pan właścicielem.

Ad 2.

Będzie Pan uprawniony do skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, także w sytuacji, gdy w przyszłości zakupioną na terytorium Republiki Czeskiej przeznaczy na wynajem.

Uzasadnienie Pana stanowiska.

Sprzedaż nieruchomości nabytych przez Pana w listopadzie 2021 r. stanowi źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem pięciu lat. licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że okolicznością decydującą o jego zastosowaniu jest przeznaczenie przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym zostało ono dokonane, na własne cele mieszkaniowe.

Okoliczność wynajęcia mieszkania nie wyklucza prawa do skorzystania z ulgi mieszkaniowej, a tymczasowy wynajem nie oznacza utraty prawa do zastosowania zwolnienia, a w konsekwencji, fakt tymczasowego wynajęcia mieszkania nie wpłynie na możliwość skorzystania z ulgi mieszkaniowej. Z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Do celów mieszkaniowych, wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ww. ustawy, wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, które uprawnia do skorzystania z omawianego zwolnienia - ustawodawca zakwalifikował nabycie - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej - lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem. Zwolnienie stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Art. 24 ust. 1 zd. pierwsze, umowy z dnia 13 września 2011 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 991) stanowi, że właściwe organy Umawiających się Państw będą wymieniały takie informacje, które mogą mieć istotne znaczenie dla stosowania postanowień Umowy albo dla wykonywania lub wdrażania wewnętrznego ustawodawstwa dotyczącego podatków, bez względu na ich rodzaj i nazwę, nakładanych przez Umawiające się Państwa lub ich jednostki terytorialne albo organy lokalne w zakresie, w jakim opodatkowanie to nie jest sprzeczne z Umową.

Wobec powyższego, sprzedaż przez Pana nieruchomości w Polsce dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, co do zasady stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli jednak uzyskany przez Pana dochód przeznaczony zostanie w okresie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na nabycie nieruchomości na terenie Czech, w której będzie realizował potrzebę zapewnienia sobie własnych celów mieszkaniowych, to osiągnięty dochód korzystał będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spełnione bowiem zostaną określone w tej ustawie przesłanki uprawniające do zastosowania przedmiotowego zwolnienia, w tym warunek określony w art. 21 ust. 27 ww. ustawy dotyczący istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium będzie Pan ponosił wydatki na cele mieszkaniowe.

Wynajem mieszkania nie powoduje utraty zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, pod warunkiem, że podatnik nabył je w celu realizacji w nim własnych celów mieszkaniowych, a aktywność podatnika w tym zakresie nie nosi znamion działalności gospodarczej - co m.in. potwierdzono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 14 listopada 2019 r. (sygnatura: I SA/Gl 1081/19).

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 sierpnia 2018 r. (II FSK 2413/16) poparł stanowisko, że zastosowaniu zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie stoi na przeszkodzie czasowe oddanie zakupionego lokalu w najem.

Ustawodawca, regulując zwolnienie z podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości (art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie ogranicza wydatkowania uzyskanego dochodu tylko do zakupu jednej nieruchomości, co m.in. potwierdzają wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 2017 r. (II FSK 1053/15), 30 sierpnia 2018 r. (II FSK 2413/16) oraz 29 stycznia 2020 r. (I FSK 663/18).

Stanowisko Pana potwierdzają interpretacje indywidualne wydane w zakresie:

1)możliwości zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku zakupu nieruchomości znajdującej się na terytorium Republiki Czeskiej - pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 sierpnia 2019 r. (znak: 0112-KDIL3-2.4011.250.2019.2.TR);

2)możliwości zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku zakupu kolejnej nieruchomości przez podatnika - pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 kwietnia 2024 r. (znak: 0113-KDIPT2-2.4011.136.2024.2.KR);

3)możliwości zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku wynajęcia mieszkania pierwotnie zakupionego celem realizowania własnych celów mieszkaniowych - pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 stycznia 2025 r. (znak: 0112-KDIL2-2.4011.728.2024.3.MC).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

W świetle art. 4a ww. ustawy:

Wobec faktu, że podlega Pan nieograniczonemu czeskiemu obowiązkowi podatkowemu, i centrum Pana interesów życiowych znajduje się w Czechach, dla celów określenia skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości niezbędne jest uwzględnienie zapisów umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Warszawie dnia 13 września 2011 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 991 ze zm.), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mającej na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku – „Konwencja MLI”).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 tej Umowy:

Przy czym sformułowanie „mogą być opodatkowane w drugim państwie” oznacza, że drugie państwo (w rozpatrywanym przypadku Polska) ma prawo opodatkować taki dochód, jeżeli na podstawie przepisów tego państwa dochód ze sprzedaży nieruchomości podlega w tym państwie opodatkowaniu. Sformułowanie to oznacza zatem brak wyłączności do opodatkowania tego dochodu przez państwo, w którym podatnik ma miejsce zamieszkania. W świetle zapisów cytowanej umowy, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Czechach z tytułu sprzedaży majątku nieruchomego położonego w Polsce może być opodatkowany zarówno w państwie rezydencji, tj. w Polsce, jak i w Czechach, zgodnie z prawem tego państwa.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli to odpłatne zbycie ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, że nie jest Pan polskim rezydentem, a Pana centrum interesów życiowych znajduje się w Czechach. W 2021 r. nabył Pan położone w Polsce działki nr 2/7 i nr 2/5, na podstawie umowy kupna. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działka nr 2/7 położona jest na terenie oznaczonym symbolem planu (…) - zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna, mieszkaniowa letniskowa i usługowa, natomiast działka nr 2/5 położona jest na terenie oznaczonym symbolami planu KDw - wewnętrzna droga dojazdowa i KD-Y - ciąg pieszo jezdny. 26 sierpnia 2024 r. została sporządzona przedwstępna umowa sprzedaży działki gruntu nr 2/7 o obszarze 0,2975 ha oraz działki grunt nr 2/5 o obszarze 1,1827 ha, a następnie 7 listopada 2024 r. zawarł Pan umowę sprzedaży ww. nieruchomości. Strony umowy sprzedaży ustaliły cenę za przedmiot tej umowy na łączną kwotę 465 000 zł.

Pana sprzedaż nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem sprzedaż w 2024 r. ww. nieruchomości (działek) stanowi dla Pana źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. W związku z tym, sprzedaż przez Pana ww. nieruchomości podlega opodatkowaniu w Polsce i do skutków tej sprzedaży zastosowanie mają polskie przepisy podatkowe.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z powyższego, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

Natomiast, przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przy czym, stosownie do treści art. 21 ust. 27 ww. ustawy:

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

W myśl art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:

Podkreślenia więc wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, prawo do przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z treści wniosku wynika, że chce Pan przeznaczyć całość dochodu ze sprzedaży w 2024 r. dwóch działek, na zakup mieszkania znajdującego się na terytorium Republiki Czeskiej, celem realizacji własnych celów mieszkaniowych. Nie posiada żadnej innej nieruchomości w Polsce. Pana miejsce zamieszkania, w którym aktualnie realizuje własne potrzeby mieszkaniowe, znajduje się w miejscowości (…), Republika Czeska. Planuje Pan zamieszkać w nabytym lokalu oraz realizować w nim własne cele mieszkaniowe. Nie będzie Pan aktualnie wynajmował mieszkania, ponieważ jest ono obecnie remontowane, a planowana przez Pana przeprowadzka do mieszkania ma nastąpić w grudniu 2025 r. Do lokalu mieszkalnego, który zamierza Pan nabyć, uzyska prawo jego własności.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszcza możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego poprzez przeznaczenie przychodu ze sprzedaży na wskazane w tej ustawie cele mieszkaniowe, o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kontekście powyższego wyjaśnienia wymaga, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika.

Ze zwolnienia tego wypływa również daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych” rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową.

Należy również zauważyć, że wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości mieszkalnych, nie limituje celów, które można zrealizować czy też liczby lokali, które podatnik może nabyć. Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych nieruchomości (lokali mieszkalnych), jednakże wyraźnie wskazuje – co podkreśla Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 20 października 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 908/14 – że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nieruchomości (lokali mieszkalnych), które faktycznie służą zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych.

Zatem, dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia nie ma znaczenia liczba posiadanych czy nabywanych nieruchomości mieszkalnych. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest bowiem, aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Nie zaspokaja swoich własnych potrzeb mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu w celu późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób, np. dzieci czy innych członków rodziny.

Idąc dalej, istotne jest również, że w celu skorzystania z ulgi mieszkaniowej w okresie trzech lat, od końca roku, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa majątkowego podatnik musi definitywnie nabyć nową nieruchomość lub prawo majątkowe, tj. musi nastąpić przeniesienie własności nieruchomości na podatnika.

Wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie domu lub lokalu mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, ale w lokalu tym – z różnych powodów – zamieszka po upływie określonego czasu, np. kilku miesięcy lub po nabyciu tej nieruchomości będzie mieszkał tylko przez pewien czas. W takim przypadku, prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez jakiś czas lokal będzie wynajmowany.

Co istotne, nie jest więc przeszkodą dla zastosowania omawianego zwolnienia wynajęcie nieruchomości (lokalu mieszkalnego) innemu podmiotowi - i to zarówno przed realizacją własnego celu mieszkaniowego, jak i już po tym fakcie. Innymi słowy, nie ma znaczenia kolejność wykonywanych działań. Ważne jest jednak to, że nieruchomość (lokal mieszkalny) została nabyta w celu realizacji własnego celu mieszkaniowego - czy to od razu po jej nabyciu, czy też w czasie późniejszym.

Zauważyć należy, że w wyroku z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3126/14, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że:

W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem lokalu mieszkalnego (nieruchomości) na cele mieszkalne jedynie w sytuacji, gdy nabył ten lokal mieszkalny w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Pojęcie celu związane jest z wewnętrzną postawą człowieka, określaną najczęściej mianem chęci, woli, dążenia, zamiaru, postawy motywującej (powodującej) ludzkie działanie. Zatem, wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, to wydatek dokonany w zamiarze zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych. Utwierdza to w przekonaniu, że istotny jest zamiar nabycia lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe, który powinien prowadzić do zamieszkania w nabytym lokalu. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu mieszkalnego w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy zatem samo poczynienie wydatków mieszkaniowych, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu lokali mieszkalnych i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych lokali. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym wykorzystaniem lokali do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

Do celów mieszkaniowych wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania z ww. zwolnienia, ustawodawca zakwalifikował m.in. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zakup lokalu mieszkalnego położonego w Czechach, będących państwem członkowskim Unii Europejskiej, mieści się w dyspozycji ww. przepisu.

Ponadto, w przypadku nabycia nieruchomości na terytorium Czech, warunek określony w art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie spełniony, gdyż w myśl art. 24 ust. 1 zdanie pierwsze, umowy z dnia 13 września 2011 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu:

W rozpatrywanej sprawie nie ma przeszkód prawnych, aby przeznaczając przychód ze sprzedaży w 2024 r. dwóch działek położonych w Polsce na nabycie przez Pana (w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) prawa własności do lokalu mieszkalnego położonego (nieruchomości) w Czechach, skorzystał Pan ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 i ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując stwierdzić należy, że odpłatne zbycie przez Pana dokonane w 2024 r. nieruchomości (działki nr 2/7 i nr 2/5, położonych w Polsce), nabytych w 2021 r., tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi dla Pana źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e tej ustawy.

Jednocześnie przeznaczenie przez Pana przychodu z odpłatnego zbycia w 2024 r. ww. nieruchomości w Polsce na zakup lokalu mieszkalnego (nieruchomości) w Czechach, w terminie określonym przepisami prawa, w którym to lokalu mieszkalnym będzie Pan realizował własne cele mieszkaniowe, mimo czasowego wynajmowania lokalu mieszkalnego, można uznać za wydatek na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 w zw. z art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uprawnia to Pana do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 27 ww. ustawy.

Czasowe wynajmowanie przez Pana nabytego lokalu mieszkalnego (nieruchomości) nie wyklucza możliwości skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 i ust. 27 tej ustawy, w sytuacji, gdy lokal mieszkalny (nieruchomość) położony w Czechach zostaje nabyty w celu realizacji w nim własnych celów mieszkaniowych i będzie Pan w nim mieszkał. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytej nieruchomości lub lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Brak jest bowiem podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył np. lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, przez pewien okres będzie go wynajmował i w przyszłości, po zakończonym okresie najmu, będzie zamieszkiwał w nim realizując własne cele mieszkaniowe.

Zaznaczyć należy, że ww. zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie osiągniętym z odpłatnego zbycia nieruchomości. Zatem, w sytuacji gdy cały przychód osiągnięty przez Pana ze sprzedaży nieruchomości został/zostanie wydatkowany na nabycie lokalu mieszkalnego (nieruchomości) tym samym, dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości, będzie w całości zwolniony z podatku dochodowego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy wskazać, że interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście zadanego pytania i własnego stanowiska, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii wynikających z opisu sprawy, które nie były przedmiotem pytania i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniła się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

W polskim systemie prawa podatkowego obowiązuje zasada samoobliczenia podatku. Wydanie interpretacji indywidualnej nie zwalnia podatnika z obowiązku obliczenia podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego, stąd też Organ interpretacyjny nie analizował przedstawionych przez Pana kwot i wyliczeń. Prawidłowość rozliczenia, podlega weryfikacji przez właściwy rzeczowo organ podatkowy w toku stosownych postępowań weryfikacyjnych.

Zaznaczyć należy, że prawo do zwolnienia podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, tutejszy Organ wydając interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy zrealizuje Pan swój cel mieszkaniowy, czy nie. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w .... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.