Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 lipca 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 10 września 2025 r. (wpływ) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Zawarł Pan w 2023 r. dwie umowy pożyczki.

22 kwietnia 2024 r. w celu zwolnienia się z obowiązku zapłaty wierzytelności (zwrotu ww. pożyczek) przeniósł Pan na rzecz każdego z wierzycieli udziały w nieruchomości o rynkowej wartości odpowiadającej niespłaconym kwotom pożyczek, na co wierzyciele wyrazili zgodę. Przeniesienie udziałów nastąpiło zatem w ramach tzw. umowy o świadczenie w miejsce wykonania (datio in solutum).

Pozostałe udziały w nieruchomości sprzedał Pan w ramach umowy sprzedaży.

Nieruchomość będąca przedmiotem umów o świadczenie w miejsce wykonania oraz umów sprzedaży została nabyta przez Pana w 2023 r.

Uzupełnienie stanu faktycznego

Nie prowadzi i nie prowadził Pan wcześniej działalności gospodarczej.

Nabycie nieruchomości nastąpiło w drodze umowy sprzedaży od osób fizycznych – małżonków A i B.A posiadających nieruchomość na zasadach współwłasności majątkowej małżeńskiej. Nabycie zostało dokonane w formie aktu notarialnego, a Pan odprowadził od tej transakcji za pośrednictwem notariusza podatek od czynności cywilnoprawnych.

Nieruchomość została przez Pana nabyta na własne cele mieszkaniowe.

Nieruchomość położona jest w X, gm. (...) woj. (...) przy ul. C1. Ma ona powierzchnię 0,0445 ha i jest zabudowana budynkiem mieszkalnym o powierzchni (...) m2 wraz z wiatą o pow. (...) m2.

Przysługiwało Panu prawo własności do tej nieruchomości.

Był Pan jedynym właścicielem tej nieruchomości.

Nieruchomość wykorzystywał Pan na własne cele mieszkaniowe.

Nieruchomość nie była wykorzystywana na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. Nieruchomość nie była wykorzystywana przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej.

Obie pożyczki zostały zawarte 15 września 2023 r.

Pożyczki zostały udzielone na podstawie umowy pożyczki sporządzonej w formie pisemnej. Zostały wykonane w formie przelewu bankowego, a Pan zgłosił obie pożyczki do właściwego Urzędu Skarbowego i odprowadził od nich podatek od czynności cywilnoprawnych.

Pożyczki zostały zaciągnięte u osób fizycznych. Osoby te nie są z Panem spokrewnione. Osoby te posiadały udziały w tej samej spółce kapitałowej co Pan.

Pożyczki zostały udzielone na okres do 31 października 2023 r.

Pożyczki były oprocentowane.

Pożyczki nie były zabezpieczone hipoteką na nieruchomości.

Były to klasyczne umowy pożyczki i w odróżnieniu od umowy kredytu cel nie musiał być określony.

Środki z pożyczek zostały przeznaczone na zakup nieruchomości.

Świadczenie w miejsce wykonania nastąpiło na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego, co wyraźnie zostało wskazane w akcie notarialnym.

Zawarcie obu umów o świadczenie w miejsce wykonania nastąpiło 22 kwietnia 2024 r.

Pytanie

Czy przeniesienie prawa własności udziałów w nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu (datio in solutum) stanowi przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie przeniesienie prawa własności udziałów w nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu (datio in solutum) nie stanowi przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kontekście powyższych twierdzeń wskazuje Pan na aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych, w którym dość jednolicie wskazuje się, że o możliwości zaliczenia danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje to, czy faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Przywołuje Pan także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 maja 2014 r. w sprawie II FSK 835/12, w którym sąd orzekł, że: "istotną cechą odpłatności jest wzajemność, a więc uzyskanie przez zbywającego od nabywcy stanowiącego przysporzenie świadczenia ekwiwalentnego w stosunku do jego świadczenia. W sytuacji natomiast, gdy świadczenie zbywającego ma charakter jednostronny, to jest taki, któremu nie odpowiada ekwiwalentne świadczenie wzajemne nabywcy, nie ma ono charakteru odpłatnego. Za ekwiwalentne świadczenie wzajemne nie może przy tym być uznane zwolnienie się z długu wskutek wykonania zobowiązania. Zobowiązanie to może mieć bowiem charakter jednostronny, a więc taki, któremu nie odpowiada jakiekolwiek świadczenie wzajemne wierzyciela".

Zauważa Pan również, że wykonanie zobowiązania może nastąpić między innymi w wyniku zastosowania wskazanej konstrukcji prawnej przewidzianej w art. 453 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z treścią zdania pierwszego tego artykułu, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Oznacza to, że spełnienie za zgodą wierzyciela przez dłużnika innego świadczenia w miejsce tego, do którego dłużnik był pierwotnie zobowiązany powoduje wygaśnięcie zobowiązania. Wymieniony przepis znajduje się w Dziale I Tytułu VII, Księgi trzeciej Kodeksu cywilnego, zatytułowanym Wykonanie zobowiązań. Pana zdaniem wykonanie zobowiązania, w tym przez świadczenie zamienne (datio in solutum) o jakim mowa w art. 453 Kodeksu cywilnego, jest formą jego zaspokojenia i co do zasady nie powoduje żadnego przysporzenia po stronie spełniającego świadczenie dłużnika. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przez dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego. Podkreśla Pan, że jest to sytuacja zasadniczo inna niż zwolnienie z długu, o jakim mowa w art. 508 Kodeksu cywilnego. Przepis ten stanowi, że zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. W Pana ocenie nie ma podstaw do zrównania tych dwóch instytucji prawa cywilnego w zakresie skutków podatkowych. W opisanym stanie faktycznym wierzyciel (pożyczkodawca) w miejsce pierwotnie ustalonego świadczenia w postaci spłaty określonej sumy pieniężnej przyjmie świadczenie innego rodzaju, a mianowicie udziały w nieruchomości. Spełnił Pan więc inne świadczenie w miejsce pieniężnego. W Pana ocenie nie ma tu zatem przysporzenia po Pana stronie, gdyż wykonanie zobowiązania nie powoduje przysporzenia skutkującego obowiązkiem podatkowym, tak jak i kwota zwróconej pożyczki nie powodowałaby przysporzenia w postaci zwolnienia z długu z tytułu zwrotu udzielonej pożyczki.

We wskazanym stanie faktycznym Pana wierzyciel (pożyczkodawca) w miejsce pierwotnie ustalonego świadczenia w postaci spłaty określonej sumy pieniężnej (zwrot pożyczki) przyjął świadczenie innego rodzaju, tj. udziały w nieruchomości. Spełnił więc Pan inne świadczenie w miejsce pieniężnego. Według Pana, nie może być tu zatem mowy o żadnym przysporzeniu po Pana stronie, gdyż wykonanie zobowiązania nie powoduje przysporzenia skutkującego obowiązkiem podatkowym, tak jak i kwota zwróconej pożyczki nie powodowałaby powstania przychodu.

Podkreśla Pan, że wartość rynkowa przeniesionych przez Pana w ramach datio in solutum udziałów w nieruchomości odpowiadała wysokości świadczenia do jakiego był Pan względem wierzycieli zobowiązany.

Podkreśla Pan także, że Naczelny Sąd Administracyjny w swoich wyrokach wielokrotnie zajmował stanowisko, że datio in solutum nie stanowi przysporzenia majątkowego tworzącego przychód u zbywcy. Jako przykład wskazuje Pan wyroki: z 8 lutego 2012 r. sygn. II FSK 1384/10; z 12 czerwca 2012 r. sygn. II FSK 1260/11; z 9 lipca 2013 r. sygn. II FSK 2312/11; z 20 kwietnia 2016 r. sygn. II FSK 669/14; z 10 listopada 2022 r. sygn. II FSK 597/20; z 28 marca 2023 r. sygn. II FSK 2373/20; z 17 maja 2023 r., sygn. II FSK 2798/20; z 6 lutego 2024 r. sygn. II FSK 595/21.

Mając na względzie powyższe w Pana ocenie przeniesienie prawa własności udziałów w nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu (datio in solutum) nie stanowi przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w zaistniałym stanie faktycznym jako przychód winny być rozpoznane kwoty otrzymane wyłącznie z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Z jego treści wynika, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości oraz ww. praw nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie zostaje dokonane w ramach wykonywania działalności gospodarczej – jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym uzyskany dochód podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

W tym miejscu należy wskazać, że moment przeniesienia prawa własności został określony przepisami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1071):

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Podkreślić zatem należy, że użyty w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy lub prawa w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności. Tak więc, jednym ze sposobów nabycia nieruchomości lub praw majątkowych jest nabycie własności nieruchomości lub praw majątkowych w zamian za zwolnienie z długu.

We wniosku wskazał Pan, że 15 września 2023 r. zawarł Pan dwie umowy pożyczki z niespokrewnionymi z Panem osobami fizycznymi. Pożyczki zostały udzielone na okres do 31 października 2023 r., były oprocentowane i nie były zabezpieczone hipoteką. Pieniądze z pożyczek wydatkował Pan w tym samym roku na zakup nieruchomości w celu wykorzystywania jej na własne potrzeby mieszkaniowe.

22 kwietnia 2024 r. w celu zwolnienia się z obowiązku zapłaty wierzytelności (zwrotu pożyczek) przeniósł Pan na rzecz każdego z wierzycieli udziały w nieruchomości o rynkowej wartości odpowiadającej niespłaconym kwotom pożyczek, na co wierzyciele wyrazili zgodę. Przeniesienie udziałów nastąpiło zatem w ramach tzw. umowy o świadczenie w miejsce wykonania (datio in solutum). Pozostałe udziały w nieruchomości sprzedał Pan w ramach umowy sprzedaży.

Pana wątpliwość budzi kwestia, czy przeniesienie prawa własności udziałów w nieruchomości dokonane w ramach czynności świadczenia w miejsce wykonania w zamian za zwolnienie z długu stanowi odpłatne zbycie nieruchomości w rozumieniu cytowanego powyżej przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nawiązując do pojęcia „odpłatnego zbycia” (o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy) – oznacza ono każde przeniesienie prawa własności lub praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin ten obejmuje zatem szeroki zakres umów i pozostaje bez znaczenia, czy do odpłatnego zbycia dochodzi w drodze zniesienia współwłasności, działu spadku, umowy zamiany lub sprzedaży, czy też – jak to ma miejsce w omawianym przypadku – w drodze przeniesienia na rzecz wierzycieli prawa własności udziałów w nieruchomości w zamian za zwolnienie z obowiązku zwrotu wymagalnych wierzytelności. „Płatność” bowiem nie musi mieć charakteru pieniężnego w postaci konkretnego przepływu gotówkowego, może oznaczać także uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia. Innymi słowy, pod pojęciem płatności nie należy rozumieć wyłącznie zapłaty w pieniądzu. Płatnością może także być zwolnienie z długu, czy potrącenie wzajemnych, wymagalnych wierzytelności (zmniejszenie pasywów zbywcy).

Zatem, do stwierdzenia powstania przychodu warunkiem koniecznym jest uzyskanie przysporzenia majątkowego. Wskazać należy w tym miejscu na definicję przywołaną w komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wywiedzioną przez Adama Bartosiewicza, który definiuje odpłatne zbycie jako:

„przeniesienie prawa własności rzeczy lub praw, o których mowa, na inną osobę za wynagrodzeniem. Podstawową formą odpłatnego zbycia będzie sprzedaż oraz zamiana. Zgodnie z zasadą swobody umów, odpłatne zbycie może nastąpić także w innej formie”, po czym dodaje: „cena odpłatnego zbycia wyrażona w umowie nie musi być wyrażona w pieniądzu (wartościach pieniężnych). Nie jest bowiem wykluczone, że zapłatą za przeniesienie własności rzeczy lub przeniesienie praw będzie inna forma przysporzenia majątkowego”.

(A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II).

Tym samym wynagrodzenie można określić nie tylko w pieniądzu, ale także poprzez inne określenie jego wartości, np. zwolnienie z długu, czy potrącenie wzajemnych wymagalnych wierzytelności.

Natomiast zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Świadczenie w miejsce wykonania (datio in solutum) jest umową, na mocy której obie strony (dłużnik i wierzyciel) wyrażają zgodę na umorzenie istniejącego dotąd zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego, spełni inne świadczenie. Przyjmuje się, że umowa, o której mowa w ww. przepisie ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia. Tym samym, w zamian za zwolnienie Pana z długu, Pana wierzyciele nabyli własność udziałów w nieruchomości. Przeniesienie na wierzycieli udziałów we własności rzeczy lub praw w zamian za zwolnienie z długu jest więc odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w zamian za przeniesienie na rzecz wierzycieli udziałów w prawie własności nieruchomości otrzymał Pan świadczenie wzajemne polegające na zwolnieniu z ciążącego na Panu długu z tytułu nieuregulowanych zobowiązań. Innymi słowy, dokonał Pan zbycia udziałów w prawie własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu. Zwolnienie z długu ma więc w niniejszej sytuacji dla Pana określoną wartość majątkową, gdyż w jego wyniku przestał Pan być zobowiązany wobec wierzycieli do zapłaty określonej kwoty pieniężnej – wartości niespłaconych pożyczek.

W przedstawionym stanie faktycznym, nabycie przez Pana nieruchomości miało miejsce w 2023 r. Oznacza to, że termin 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 upłynąłby wraz z końcem 2028 r. Tymczasem udziały w nieruchomości będące przedmiotem Pana zapytania zbył Pan odpłatnie (przeniósł prawo ich własności otrzymując świadczenie wzajemne polegające na zwolnieniu z długu wynikającego z umów pożyczek) 22 kwietnia 2024 r., czyli przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w przytoczonym wyżej przepisie.

W konsekwencji powyższego, dokonane przez Pana odpłatne zbycie – przeniesienie udziałów we własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu – stanowi dla Pana źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając to na uwadze, Pana stanowisko należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanych we wniosku wyroków informuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.