Temat interpretacji
Temat interpretacji
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej pytania nr 1 jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
20 sierpnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 24 września 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (pożyczkodawca) udzieliła Panu i drugiemu wspólnikowi spółki jawnej pożyczek w równych kwotach. Spółka jawna posiadająca tylko owych dwóch wspólników prowadzi zorganizowane przedsiębiorstwo (nieruchomości, środki trwałe, itd.). Ponieważ pożyczkobiorcy nie są w stanie spłacić pożyczek, chcą zawrzeć z pożyczkodawcą umowę datio in solutum, na podstawie której w miejsce spłaty pożyczek wraz z odsetkami jako wspólnicy spółki jawnej przeniosą na pożyczkodawcę własność zorganizowanego przedsiębiorstwa. Strony przyjmują, że suma kwot pożyczek wraz z odsetkami jest równa wartości rynkowej przedsiębiorstwa.
Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 w związku z art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.).
Spółka jawna powstała w 1991 r.
Jest Pan wspólnikiem spółki jawnej od 1993 r.
Spółka jawna jest transparentna podatkowo.
Pożyczkę zawarł Pan nie jako wspólnik spółki jawnej.
Pożyczka została udzielona w styczniu 2025 r.
W ramach datio in solutum zostanie przeniesione przez Pana i drugiego wspólnika przedsiębiorstwo spółki jawnej w rozumieniu art. 551 k.c.
Cel pożyczki nie został określony.
Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
1.Przy uwzględnieniu art. 14 ust. 3 pkt 1) ustawy o PIT, czy przeniesienie własności całego przedsiębiorstwa spółki jawnej na pożyczkodawcę w zamian za uregulowanie długu z tytułu pożyczki (datio in solutum) spowoduje powstanie u Pana przychodu?
2.Jeśli przeniesienie własności całego przedsiębiorstwa spółki jawnej na pożyczkodawcę w zamian za uregulowanie długu z tytułu pożyczki (datio in solutum) spowoduje powstanie u Pana przychodu, to jak należy ustalić wysokość tego przychodu oraz koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia przedsiębiorstwa, mając na względzie, że określone w art. 22 ust. 1d pkt 3) w zw. z art. 22h ust. 1 pkt 1) ustawy o PIT odpisy amortyzacyjne nie dotyczą przedsiębiorstwa w ujęciu art. 551 k.c., którego wartość nie stanowi sumy poszczególnych jego środków trwałych oraz wartości niematerialnych?
Przedmiotem tej interpretacji jest udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 1. W pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Pana stanowisko w sprawie (przedstawione w uzupełnieniu wniosku)
Przeniesienie własności całego przedsiębiorstwa spółki jawnej na pożyczkodawcę w zamian za uregulowanie długu z tytułu pożyczki (datio in solutum) nie spowoduje powstania u Pana przychodu. Jest Pan wspólnikiem tylko spółki jawnej.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w części dotyczącej pytania nr 1, jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z ogólną zasadą powszechności opodatkowania sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Umowa pożyczki uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071).
Stosownie do treści art. 720 § 1 ustawy Kodeks cywilny:
Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.
Biorąc pod uwagę cytowany przepis należy stwierdzić, że na gruncie Kodeksu cywilnego umowa pożyczki jest umową nieodpłatną. Niemniej jednak umowa ta może mieć charakter odpłatny. Odpłatność można ustalić w różny sposób, np. w postaci oprocentowania wyrażonego w pieniądzu, przeniesienia własności rzeczy oznaczonych co do tożsamości, zezwolenia na korzystanie z rzeczy, udziału w zysku osiągniętym przez pożyczkobiorcę.
W tej sprawie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (pożyczkodawca) udzieliła Panu i drugiemu wspólnikowi spółki jawnej pożyczek w równych kwotach. Ponieważ pożyczkobiorcy nie są w stanie spłacić pożyczek, chcą zawrzeć z pożyczkodawcą umowę datio in solutum, na podstawie której w miejsce spłaty pożyczek wraz z odsetkami jako wspólnicy spółki jawnej przeniosą na pożyczkodawcę własność zorganizowanego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Strony przyjmują, że suma kwot pożyczek wraz z odsetkami jest równa wartości rynkowej przedsiębiorstwa.
Wymaga podkreślenia, że bez znaczenia jest, czy podatnik dokonuje zbycia przedsiębiorstwa w drodze sprzedaży, zamiany, czy też – jak ma to miejsce w tej sprawie – przeniesie własność przedsiębiorstwa na pożyczkodawcę w celu zwolnienia się z długu, czyli spłaty zaciągniętej pożyczki. Skutek prawny świadczenia zamiast wykonania pierwotnej umowy w Pana przypadku prowadzi do wygaśnięcia pierwotnego zobowiązania wynikającego z umowy pożyczki, ale także powoduje przejście własności przedsiębiorstwa na pożyczkodawcę.
Zgodnie z art. 453 ustawy Kodeks cywilny:
Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.
Datio in solutum jest zastępczą – acz uzgodnioną przez strony – formą spełnienia zobowiązania (spłaty długu). Dochodzi tu zatem do specyficznego porozumienia między stronami, którego treścią jest uznanie się przez wierzyciela za zaspokojonego, pomimo że świadczenie dłużnika nie odpowiada treści zobowiązania. Ponieważ spełnienie świadczenia zastępczego (określanego także jako wtórne, zamienne, nowe, subsydiarne) prowadzi za zgodą wierzyciela do zwolnienia dłużnika z długu, to wraz z wygaśnięciem roszczenia wierzyciela wskutek spełnienia tego świadczenia wygasają również akcesoryjne zabezpieczenia o charakterze osobistym i rzeczowym.
Świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum) zachodzi więc wówczas, gdy dłużnik zamiast świadczenia, które powinien spełnić zgodnie z treścią zobowiązania, oferuje wierzycielowi inne świadczenie, a wierzyciel je przyjmuje. Innymi słowy dłużnik, za zgodą wierzyciela, w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia świadczenie inne niż wynikające z pierwotnie zawartej umowy.
Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania – poza umową stron – jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.
Analiza powyższych regulacji uprawnia do wniosku, że w Pana przypadku w momencie przeniesienia własności przedsiębiorstwa na pożyczkodawcę w zamian za wygaśnięcie zobowiązania do spłaty zaciągniętej pożyczki, nastąpi zmiana jego właściciela.
Bezspornym jest więc, że w wyniku zawartej umowy datio in solutum dojdzie do zmiany właściciela przedsiębiorstwa, czyli przeniesienia prawa jego własności a czynność ta ma konkretny wymiar finansowy. Umowa datio in solutum nie może służyć unikaniu opodatkowania, gdyż prowadziłaby do nierównego traktowania podatników.
Nieuzasadnione jest różnicowanie sytuacji prawnopodatkowej podatnika, który najpierw dokonał zbycia przedsiębiorstwa, a następnie za otrzymaną faktycznie kwotę dokonał spłaty zadłużenia z tytułu zaciągniętej pożyczki od sytuacji osoby, która dokonała zbycia przedsiębiorstwa w ramach datio in solutum. Zarówno bowiem w jednym i w drugim przypadku osiągnięty zostaje ten sam efekt ekonomiczny.
Jeżeli w wyniku spełnienia świadczenia dłużnik przenosi w celu zwolnienia się z zobowiązania na rzecz wierzycieli (pożyczkodawcy będącego osobą fizyczną) własność przedsiębiorstwa, to z pewnością mamy do czynienia z opłatnym zbyciem tego przedsiębiorstwa.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Przepis ten stanowi ogólną definicję przychodu w ramach działalności gospodarczej. Przychodem tym jest każde przysporzenie, które powiększa aktywa podatnika. Przy czym, co ważne, są to przychody należne, czyli takie, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności.
W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:
Przychodem z działalności gospodarczej są również:
1) przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:
a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.
Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wierzytelności dotyczącej prowadzonej działalności gospodarczej, w tym w sposób określony w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości jej wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie; w tym przypadku przepisy pkt 7b, 7c i 7e stosuje się odpowiednio.
Argumentem przemawiającym za uznaniem, że czynność prawna w postaci świadczenia w miejsce wykonania stanowi odpłatne zbycie jest art. 14 ust. 2e ustawy, zgodnie z którym:
W przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.
Wskazówki, jak kwalifikować ww. przychody, wynikają też z aktualnego orzecznictwa sądowego (np. wyrok WSA w Krakowie z 30 października 2019 r. sygn. akt I SA/Kr 973/19):
Wbrew twierdzeniom zaprezentowanym w skardze, prawidłowości stanowiska Dyrektora KIS nie może zmienić eksponowana zarówno we wniosku o wydanie interpretacji, jak również w skardze zmiana stanu prawnego, poprzez wprowadzenie do u.p.d.o.f. art. 14 ust. 2e. Przepis art. 14 faktycznie dotyczy źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, co jednak nie oznacza, że Ustawodawca poprzez wprowadzenie tej regulacji zrezygnował z opodatkowania zdarzeń gospodarczych, które mają miejsce przy wykorzystaniu instytucji przewidzianej w art. 453 k.c. w odniesieniu do innych źródeł przychodu. Z uzasadnienia projektu do ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1478) wynika (Druk nr 2330), że „przyczyną podjęcia kwestii ustalania wartości przychodów i kosztów świadczeń w naturze jest niejednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych w sprawach dotyczących m.in. skutków podatkowych występujących po stronie spółki w związku z regulowaniem w formie rzeczowej zobowiązań wobec wspólnika z tytułu należnej dywidendy (...)”. Projektodawca zauważył, że „akceptacja (...) linii orzeczniczej sądów administracyjnych skutkuje brakiem opodatkowania uzyskanego przez spółkę wypłacającą dywidendę dochodu z tytułu przyrostu wartości majątku zbywanego innemu podmiotowi (tzw. ciche rezerwy) i bez uzasadnionej ekonomicznie i prawnie przyczyny różnicuje skutki podatkowe, jakie u podatników podatku dochodowego związane są z odpłatnym zbyciem posiadanych składników majątkowych. Przyjęcie przez sąd stanowiska prezentowanego przez podatników skutkuje tym, iż przekazanie dywidendy w formie rzeczowej stało się dogodnym instrumentem optymalizacji podatkowej i unikania opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu zbywania składników majątkowych”. W uzasadnieniu do projektu wskazano także, że wprowadzona zmiana „Pozwoli (...) na wyeliminowanie nie tylko problemu, który powstał w związku z wypłatą dywidendy w formie rzeczowej, ale także innych wątpliwości związanych z opodatkowaniem wypłacanych w formie rzeczowej wynagrodzeń za umorzone udziały, certyfikatów inwestycyjnych oraz jednostek uczestnictwa wydawanych w zamian za udziały (akcje)”. Jak z powyższego wynika, celem wprowadzanej zmiany było opodatkowanie wypłat w formie rzeczowej zamiast pieniężnej – związane z orzecznictwem sądów administracyjnych – na gruncie prawa spółek, co znalazło swój wyraz w nowelizacji przepisu art. 14 u.p.d.o.f., odnoszącego się do dochodów z działalności gospodarczej. Wobec powyższego wniosek Skarżącego, że tylko w takim przypadku możliwe jest opodatkowanie przychodu związanego ze spełnieniem świadczenia niepieniężnego w miejsce świadczenia pieniężnego, nie odpowiada celowi dokonanej zmiany. Nie wynika z niej przede wszystkim, że tylko w takim przypadku (przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej) omawiana czynność podlega opodatkowaniu, przy jednoczesnym braku opodatkowania w przypadku innych źródeł przychodu.
Stosownie do art. 14 ust. 2f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepis ust. 2e stosuje się odpowiednio w przypadku wykonania świadczenia niepieniężnego przez spółkę niebędącą osobą prawną.
Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że jeżeli w wyniku spełnienia niepieniężnego świadczenia dojdzie do uregulowania zobowiązania z tytułu zaciągniętej pożyczki, Pan jako dłużnik uzyska przychód podatkowy.
Planowane przez Pana przeniesienie na pożyczkodawcę własności przedsiębiorstwa spółki jawnej w ramach świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum), będzie stanowiło dla Pana źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenie to będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w części ustalonej proporcjonalnie do określonego w umowie spółki jawnej Pana prawa do udziału w zysku.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Wyjaśniam, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie podatnika, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – ta interpretacja dotyczy tylko Pana sytuacji prawnopodatkowej. Interpretacja nie rozstrzyga o skutkach podatkowych dla drugiego wspólnika.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.