Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

11 lipca 2025 roku wpłynął Państwa wniosek wspólny z 11 lipca 2025 roku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 25 sierpnia 2025 r. (data wpływu 25 sierpnia 2025 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. Sp. z o.o.

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

D.D.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Opis podmiotów zaangażowanych w połączenie

A. Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka”, „Spółka Przejmująca”) jest spółką kapitałową będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT. Spółka powstała w 2012 roku. Spółka nie korzysta ze zwolnień podmiotowych w podatku dochodowym. Jest również zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Główną działalność Spółki stanowi kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

W szczególności A. jest tzw. spółką nieruchomościową bowiem więcej niż 50% wartości aktywów tej Spółki stanowią nieruchomości, natomiast dochód z najmu stanowi główne źródło jej przychodów operacyjnych.

Istotnymi pozycjami pasywów Spółki Przejmującej są jej zobowiązania finansowe. Są to zarówno pożyczki udzielone Spółce przez udziałowca jak i kredyt bankowy. Zobowiązania te wiążą się z tym, że Spółka Przejmująca potrzebowała finansowania na nabywanie nieruchomości jak i gruntowną odbudowę/modernizację jednej z nich.

Udziałowcem Spółki jest B. Limited (dalej: „Spółka Przejmowana”, „B.”). Spółka Przejmowana posiada siedzibę na terytorium Cypru oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) - tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na Cyprze. Spółka B. jest spółką typu limited by shares (wymienioną w załączniku nr 3 do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm., dalej jako „Ustawa o CIT”), odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. B. posiada 100 udziałów w kapitale zakładowym Spółki co stanowi 100% jej kapitału i w konsekwencji jest jedynym udziałowcem Spółki. Z perspektywy struktury własnościowej, Spółka Przejmowana pełni zatem rolę tzw. „spółki matki” wobec Spółki Przejmującej.

Prócz udziałów w Spółce Przejmującej B. posiada udziały w innej spółce z siedzibą w Polsce - C. Sp. z o.o. z siedzibą przy (…).

Główną działalność Spółki Przejmowanej stanowi działalność holdingowa. Spółka Przejmowana jest również wierzycielem w stosunku do Spółki Przejmującej (finansowanie od udziałowca).

Jedynym właścicielem udziałów w Spółce Przejmowanej jest osoba fizyczna, pana D.D. (zwany dalej „Wspólnikiem”), obywatela Holandii będącego polskim rezydentem podatkowym (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy, który powstał w związku długotrwałym pobytem pana D.D. w Polsce, założeniem tu rodziny i przeniesieniem do Polski ośrodka interesów zawodowych jak i osobistych). Wspólnik nabył udziały w B. w wyniku transakcji zakupu udziałów. Udziały w Spółce Przejmowanej (spółce cypryjskiej) nie zostały więc nabyte lub objęte przez Wspólnika w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Opis planowanego połączenia

Planowane jest przeprowadzenie transgranicznego połączenia odwrotnego Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej (dalej: „Połączenie”). Odpowiedni dokumenty dotyczące zgłoszenia połączenia zostały już złożone do sądu w Polsce (sąd właściwy dla Spółki Przejmującej), ale na dzień składania niniejszego zapytania Połączenie nie zostało jeszcze zarejestrowane.

Połączenie będzie przeprowadzone w trybie przewidzianym w art. 492 § 1 pkt 1, art. 516¹ KSH i Sekcji 201 KA (1) Cypryjskiego Prawa Spółek, tj. przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej (spółki cypryjskiej) na Spółkę Przejmującą (spółkę polską) w zamian za udziały, które Spółka Przejmująca przekaże na rzecz jedynego wspólnika Spółki Przejmowanej, t.j. osoby fizycznej, pana D.D. Planowane Połączenie będzie tzw. połączeniem odwrotnym, co oznacza, że Spółka Przejmująca - jako spółka córka przejmie Spółkę Przejmowaną, tj. spółkę matkę.

Biorąc pod uwagę techniczno-prawny sposób przeprowadzenia Połączenia, połączenie nastąpi jako połączenie bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej. W ramach nabytego majątku Spółki Przejmowanej, Spółka Przejmująca obejmie w drodze sukcesji uniwersalnej m.in. udziały własne, które następnie zostaną przekazane w ramach połączenia do wspólnika Spółki Przejmowanej (osoby fizycznej - pana D.D.). Tym samym, Spółka Przejmująca nie dokona podwyższenia swojego kapitału oraz emisji nowych udziałów, natomiast wyda wspólnikowi Spółki Przejmowanej istniejące udziały własne (objęte w wyniku połączenia).

Przy Połączeniu nie planuje się dokonywania żadnych spłat czy dopłat.

W wyniku Połączenia:

• dojdzie do ustania bytu prawnego Spółki Przejmowanej, której majątek zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą, ustanie bytu prawnego B. nie będzie się jednak wiązało z likwidacją tego podmiotu, bowiem zakończenie istnienia tego podmiotu nastąpi z mocy samego prawa,
• Pan D.D. stanie się właścicielem udziałów Spółki Przejmującej, należących uprzednio do Spółki Przejmowanej,
• dojdzie do wstąpienia przez Spółkę Przejmującą (A.) we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej (B.),
• dojdzie do unicestwienia wierzytelności pożyczkowej w wyniku konfuzji w związku z tym, że w jednym podmiocie zostanie "skupiony" pożyczkodawca i pożyczkobiorca; unicestwieniu istnienia wierzytelności pożyczkowej nie będzie jednak towarzyszył żadne umorzenia zobowiązania, zwolnienie z długo, etc., a stanie się to z mocy samego prawa.

Przejęte w ramach Połączenia przez Spółkę Przejmującą składniki majątku Spółki Przejmowanej będą przypisane do działalności prowadzonej w Polsce. W szczególności Spółka Przejmująca stanie się udziałowcem spółki C. Sp. z o.o. Składniki te zostaną przyjęte do majątku Spółki Przejmującej w ich wartości podatkowej wynikającej z ksiąg Spółki Przejmowanej. Tym samym przykładowo w zakresie przejmowanych przez Spółkę od Spółki Przejmowanej udziałów w spółce C. Sp. z o.o. nie dojdzie do podwyższenia ich wartości podatkowej. Tak jak wcześniej wyjaśniono, co prawda w wyniku Połączenia Spółka Przejmująca przejmie od Spółki Przejmowanej swoje własne udziały, ale mając na uwadze, że będzie musiała je od razu wydać do Wspólnika to nie będzie ona ujmowała tych udziałów w swoich aktywach.

Możliwość przeprowadzenia połączenia odwrotnego bez podwyższenia kapitału zakładowego została potwierdzona przez brzmienie art. 515 § 1 KSH w kształcie obowiązującym od dnia 1 marca 2021 r., w myśl którego: Spółka przejmująca może przyznać wspólnikom spółki przejmowanej udziały albo akcje ustanowione w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, akcje bez wartości nominalnej albo udziały albo akcje własne nabyte zgodnie z art. 200, art. 300 (47) i art. 362 oraz objęte w przypadkach, o których mowa w art. 300(48) i art. 366. Spółka przejmująca może przyznać wspólnikom spółki przejmowanej udziały albo akcje własne, które nabyła w wyniku połączenia z tą spółką. Przytoczona zmiana wyraża wprost możliwość wydania przez spółkę przejmującą wspólnikom spółki przejmowanej udziałów/akcji własnych nabytych w drodze połączenia z tą spółką.

Zmiana ta potwierdza zatem możliwości zastosowania trybu połączenia bez podwyższania kapitału zakładowego w ramach połączenia odwrotnego.

Pomiędzy wskazanymi powyżej podmiotami występują powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych Ustawa o CIT.

W wyniku realizacji Połączenia Wspólnik stanie się jedynym udziałowcem Spółki. Przyjęta przez Wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów w Spółce przydzielonych (wydanych mu) przez Spółkę Przejmującą będzie równa, tj. nie wyższa niż wartości udziałów w Spółce Przejmowanej (B.), jaka byłaby przyjęta przez Wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia. Innymi słowy, w związku z Połączeniem nie dojdzie po stronie Wspólnika do podwyższenia dla celów podatkowych wartości udziałów jakie on obecnie posiada - wartość podatkowa udziałów w Spółce Przejmowanej stanie się dla Wnioskodawcy wartością początkową udziałów jakie będzie on po Połączeniu posiadał w Spółce Przejmującej.

Planowane Połączenie transgraniczne nie jest motywowane chęcią osiągnięcia korzyści podatkowej i nie jest to ani główny ani jeden z głównych powodów podejmowanej reorganizacji. W szczególności w wyniku planowanego Połączenia nie dojdzie do powstania straty podatkowej, jej przeniesienia na Spółkę Przejmującą bądź stworzenia okoliczności do rozliczania straty podatkowej (Spółka Przejmująca nie posiada takiej straty). W wyniku Połączenia nie powstanie również po stronie Spółki Przejmującej żadne dodatkowe/nowe aktywo podatkowe, tj. wartość trwała lub niematerialno-prawna, która po Połączeniu podlegałaby amortyzacji podatkowej. Aktywem które zostanie przejęte w wyniku Połączenia od Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą będą udziały w polskiej spółce C. Sp. z o.o. W wyniku Połączenia dojdzie również do unicestwienia wierzytelności istniejącej obecnie pomiędzy Spółką Przejmowaną a Spółką Przejmującą (B. udzieliło historycznie pożyczki do Spółki), przy czym unicestwienie to nastąpi z mocy samego prawa, a nie wyniku umorzenia lub przedawnienia tej wierzytelności (dojdzie do tzw. konfuzji).

Planowane Połączenie powinno doprowadzić do realizacji następujących celów:

• uproszczenia struktury biznesowej i organizacyjnej poprzez wyeliminowanie podmiotu, który obecnie pełni wyłącznie funkcje holdingowe,
• ułatwienia procesu zarządzania płynnością finansową,
• zapewnienia efektywniejszego procesu decyzyjnego poprzez wyeliminowanie spółki holdingowej, w szczególności w stosunku do spółki C. Sp. z o.o.,
• uzyskania znaczących oszczędności poprzez całkowitą redukcję kosztów funkcjonowania Spółki Przejmowanej (w tym kosztów zarządu, bieżącej administracji, najmu nieruchomości, księgowości, audytu itd.),
• zwiększenia efektywności zarządzania działalnością Spółki Przejmującej, w szczególności w wyniku centralizacji zarządu i nadzoru nad działalnością Spółki Przejmującej,
• skupienie działalności wyłącznie na polskim rynku.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki i Wspólnika planowane Połączenie nastąpi z uzasadnionych przyczyn prawnych i ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania.

Przedmiotem niniejszego wniosku nie jest kwestia zastosowania do planowanego połączenia spółek przepisów art. 24 ust. 19 i ust. 20 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ((t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm.) dalej jako „Ustawa o PIT”) ani art. 12 ust. 13 i 14 Ustawy o CIT. Wspólnik i Spółka wnoszą o przyjęcie jako elementu zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem, że planowane przejęcie przez Spółkę Przejmującą Spółki Przejmowanej, w której jedynym wspólnikiem jest Wspólnik, zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a tym samym, że nie znajdą do Wspólnika zastosowania przepisy art. 24 ust. 19 i ust. 20 ustawy o PIT ani art. 12 ust. 13 i 14 Ustawy o CIT.

Wspólnik i Spółka powzięli wątpliwości odnośnie skutków podatkowych takiego Połączenia. Tym samym, na tle powyższego planowanego zdarzenia przyszłego powstała potrzeba uzyskania interpretacji indywidualnej w zakresie prawidłowości stanowiska Spółki i Wspólnika co do uznania, że opisane w niniejszym zapytaniu interpretacyjnym Połączenie będzie dla nich neutralne podatkowo.

Pytania

1)Czy w związku z planowanym transgranicznym Połączeniem odwrotnym polegającym na przejęciu przez Spółkę podmiotu cypryjskiego B., które to połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności, gdy jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu?

2)Czy w związku z planowanym transgranicznym Połączeniem odwrotnym polegającym na przejęciu przez Spółkę podmiotu cypryjskiego B., które to połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności, gdy jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, Wspólnik Spółki Przejmowanej będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu?

3)Czy po stronie Spółki Przejmującej wygaśnięcie zobowiązania pożyczkowego na skutek konfuzji (unicestwienia) po Połączeniu spowoduje powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź na pytanie Nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytań oznaczonych Nr 1 i 3 odnośnie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. pytanie 2

Zdaniem Wnioskujących w wyniku przeprowadzenia planowanego Połączenia nie dojdzie po stronie Wspólnika do powstania dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Połączenie z perspektywy Wspólnika Spółki Przejmowanej (osoby fizycznej) jest również neutralne podatkowo. Jak już to wcześniej wskazano w przypadku połączenia odwrotnego bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, w ramach nabytego majątku Spółki Przejmowanej, Spółka Przejmująca obejmie w drodze sukcesji uniwersalnej własne udziały, które następnie zostaną przekazane Wspólnikowi Spółki Przejmowanej. Wartość majątku Spółki Przejmowanej jest zatem "ceną" ("wkładem"), za którą jej Wspólnik nabędzie udziały Spółki Przejmującej. Dlatego w wyniku połączenia odwrotnego wartością za jaką obejmowane są udziały Spółki Przejmującej przez Wspólnika Spółki Przejmowanej będzie wartość majątku Spółki Przejmowanej, co należy odczytywać jako wartość emisyjną.

Z powyższego wynika, że wartość rynkowa majątku przejmowanego otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych Wspólnikowi Spółki Przejmowanej. Na skutek powyższego Wspólnik Spółki Przejmowanej stanie się bezpośrednio udziałowcem Spółki Przejmującej. Tym samym zmieni on status z udziałowca pośredniego w Spółce Przejmującej na jej udziałowca bezpośredniego.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną.

Szczegółowe zasady ustalania dochodu wspólników w związku z łączeniem się spółek określa art. 24 ust. 8 Ustawy o PIT. Stanowi on, iż w przypadku połączenia spółek, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia spółek.

Zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy o PIT, przychód wspólnika z art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia. Przy tym takie wyłączenie na moment połączenia ma zastosowanie wyłącznie, jeżeli zgodnie z art. 24 ust. 8da ustawy o PIT:

a) spółka przejmująca i spółka przejmowana są podatnikami CIT, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT,

albo

b) spółka przejmująca jest podatnikiem CIT, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, a spółka przejmowana podlegają opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,

albo

c) spółka przejmująca jest podatnikiem CIT, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka przejmowana jest podatnikiem CIT, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

Patrząc na powyższe należy stwierdzić, iż planowane Połączenie spełnia warunek z litery b), tj. Spółka Przejmująca jest podatnikiem CIT, o którym mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT, natomiast Spółka Przejmowana jest podatnikiem CIT w innym kraju Unii Europejskiej (Cypr) i podlega tam opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

Kolejny warunek wyłączenie z opodatkowania PIT na moment połączenia (określonego w art. 24 ust. 8 ustawy o PIT) przewiduje art. 24 ust. 8db ustawy o PIT.

Zgodnie z tym przepisem, wyłączenie z art. 24 ust. 8 ustawy o PIT nie będzie miało zastosowania, jeżeli:

a)udziały (akcje) wspólnika w podmiocie przejmowanym lub dzielonym zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub

b)przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

W myśl art. 24 ust. 19 ustawy o PIT, przepisów powyższych nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wynika z art. 24 ust. 20 ustawy o PIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Patrząc na opisane powyżej warunki, a w szczególności na fakt iż udziały Wspólnika w Spółce Przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, przyjęta przez tego Wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów jakie otrzyma on w Spółce Przejmującej nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jak również mając na uwadze, że celem planowanego Połączenia nie jest osiągnięcie jakiejkolwiek korzyści podatkowej należy uznać, że Połączenie odwrotne Spółki Przejmowanej ze Spółką Przejmującą będzie neutralne podatkowo dla Wspólnika.

W szczególności Wspólnik podkreśla, że nie nabył udziałów w Spółce Przejmowanej w wyniku wymiany udziałów. Udziały te nie zostały mu również przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Jeśli zaś chodzi o wartość, po której Wspólnik przyjmie do swojego majątku udziały w Spółce Przejmującej to w ocenie Wspólnik „wartość podatkowa” udziałów w odniesieniu do art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy o PIT powinna być rozumiana jak wartość, która nie została wcześniej zaliczona w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów (a która może stanowić koszt uzyskania przychodu w razie zbycia lub umorzenia tych udziałów).

Wobec powyższego, zaznaczyć należy, iż przyjęta przez Wspólnika „wartość podatkowa” przydzielonych udziałów Spółki Przejmującej zostanie określona zgodnie z art. 24 ust. 8 pkt 2 ustawy o PIT wskazującym, iż przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów spółki przejmującej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT - jeżeli udziały w spółce przejmowanej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny. Zatem, Wspólnik będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu dopiero w momencie zbycia udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą. Jednak, koszt uzyskania przychodu będzie odpowiadać wydatkom poniesionym przez Wspólnika na nabycie udziałów w Spółce Przejmowanej (B.). Jednocześnie, ta sama wartość stanowiłaby koszt uzyskania przychodu Wspólnika, gdyby nie doszło do Połączenia. Wobec powyższego, zdaniem Wspólnika „wartość podatkowa” udziałów w odniesieniu do art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy o PIT powinna być rozumiana jak wartość, która nie została wcześniej zaliczona w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów (a która może stanowić koszt uzyskania przychodu w razie zbycia lub umorzenia tych udziałów). W konsekwencji, przyjęta przez Wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą będzie równa wartości udziałów w Spółce Przejmowanej (Spółka Cypryjska), jaka byłaby przyjęta przez Wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia. Oznacza to spełnienie warunku wskazanego w pkt 2 art. 24 ust. 8db ustawy o PIT przez Wspólnika.

Wnioskodawcy wskazują, że prawidłowość przedstawionego przez nich stanowiska została potwierdzona w szeregu interpretacji wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.

• w interpretacji z 7 listopada 2023 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.693.2023.2.JK,
• w interpretacji z 29 stycznia 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.620.2023.2.AP,
• w interpretacji z 24 stycznia 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.704.2024.2.SH,
• w interpretacji 1 sierpnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.296.2024.2.AND,
• w interpretacja z 28 lipca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.266.2022.2.ŚS,
• w interpretacja z 26 lipca 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.250.2024.AW,
• w interpretacji z 12 marca 2024 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.582.2023.2.KK;
• w interpretacji z 1 marca 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.12.2024.1.MR1,
• w interpretacji z 28 lutego 2024 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.74.2024.1.KK,
• w interpretacji z 16 listopada 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.396.2023.1.BJ,
• w interpretacji z 7 listopada 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.340.2023.2.KK,
• w interpretacji z 13 września 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.378.2023.1.AW

oraz w szeregu innych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. ustawy Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

W myśl postanowień art. 491 § 1 KSH:

W myśl art. 492 § 1 KSH:

Połączenie odwrotne jest jednym ze szczególnych przypadków łączenia się spółek i polega na przejęciu spółki dominującej przez jej spółkę zależną. KSH nie definiuje więc połączenia odwrotnego, a także nie wskazuje wprost na jego dopuszczalność. Należy jednak zauważyć, iż połączenie odwrotne jest odmianą łączenia się przez przejęcie, w którym niejako dochodzi do odwrócenia uprzednio ustalonych ról spółki dominującej i spółki zależnej. W modelowym rozwiązaniu to spółka dominująca przejmuje majątek spółki zależnej. W przypadku zaś połączenia odwrotnego to spółka zależna przejmuje majątek spółki dominującej, w zamian za co wydaje jej udziałowcom (akcjonariuszom) swoje udziały (akcje), w efekcie czego spółka przejmująca otrzymuje w ramach przejmowanego majątku udziały (akcje) własne.

Kwestie powstania przychodu po stronie wspólnika (osoby fizycznej) spółki przejmowanej regulują przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

W konstrukcji podatku dochodowego od osób fizycznych ustawodawca wziął pod uwagę, że przysporzenia, które uzyskują osoby fizyczne mogą być skutkiem różnego rodzaju czynności i zdarzeń. Stworzył klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów. Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Katalog przykładowych przychodów (dochodów) ze źródła kapitały pieniężne znajduje się w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Artykuł 24 ust. 5 pkt 7a ww. ustawy stanowi:

Stosownie do treści art. 24 ust. 8 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 24 ust. 8da cytowanej ustawy:

W myśl art. 24 ust. 8db przywołanej ustawy:

Pierwszy z punktów odnosi się do sposobu objęcia lub nabycia przez podatnika udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej.

Przepis art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy odnosi się natomiast do relacji tzw. wartości podatkowej udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej i udziałów (akcji) przyznanych w spółce przejmującej.

Wartość podatkowa udziałów (akcji) to przyjęta przez podatnika wartość kosztów objęcia lub nabycia udziałów (akcji), która pozostaje w rachunku podatkowym podatnika do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Wartość podatkowa jest pochodną sposobu objęcia lub nabycia udziałów (akcji). Nie jest tożsama z ich aktualną wartością rynkową czy bilansową.

Zgodnie z art. 24 ust. 8dc ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 24 ust. 19 cytowanej ustawy:

W myśl art. 24 ust. 20 ww. ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że:

1)spółka przejmująca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych;

2)spółka, której majątek jest przejmowany (Spółka cypryjska) - jest spółką typu limited by shares (wymienioną w załączniku nr 3 do ustawy CIT i podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3)zainteresowany nie będący stroną postępowania jest polskim rezydentem podatkowym i wspólnikiem spółki przejmowanej (Spółki cypryjskiej w której udziały nie zostały objęte przez niego w ramach wymiany udziałów ani w wyniku połączenia lub podziału spółek;

4)planowane połączenie spółki przejmującej (Spółki polskiej) ze spółką przejmowaną (Spółką cypryjską) nastąpi poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej (spółki cypryjskiej) na Spółkę Przejmującą (spółkę polską) w zamian za udziały, które Spółka Przejmująca przekaże na rzecz jedynego wspólnika Spółki Przejmowanej, t.j. osoby fizycznej, pana D.D. Planowane Połączenie będzie tzw. połączeniem odwrotnym, co oznacza, że Spółka Przejmująca - jako spółka córka przejmie Spółkę Przejmowaną, tj. spółkę matkę.

5)przyjęta przez wspólnika (zainteresowanego nie będącego strona postępowania) dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą (Spółkę polską) nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej (Spółce cypryjskiej), jaka byłaby przyjęta przez wspólnika (osobę fizyczną) dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do połączenia;

6)w związku z połączeniem spółek nie planuje się dokonywania żadnych spłat czy dopłat.

7)połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych,

Dokonując subsumpcji przedstawionego opisu sprawy pod zaprezentowany stan prawny stwierdzam, że planowane połączenie spółki przejmującej (Spółki polskiej) ze spółką przejmowaną (Spółką cypryjską) przez przejęcie całego majątku spółki przejmowanej będzie podlegało regulacjom art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, na gruncie opisanego zdarzenia - stosownie do art. 24 ust . 8 ww. ustawy - przedmiotowy dochód (przychód) nie będzie podlegał opodatkowaniu w momencie opisanego we wniosku połączenia spółek.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis sprawy przedstawiony we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie. Dodatkowo wskazuję, że tylko jedna z powołanych interpretacji dotyczy rozstrzygnięcia, które zapadło na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.