Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawcą jest Sp. z o.o. z siedzibą w (...), w której 100% udziałów posiada Gmina, będąca jednostką samorządu terytorialnego. Spółka została powołana w celu realizacji zadań własnych gminy, w szczególności w zakresie (...).

Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie m.in. (...).

W najbliższym czasie planowane jest dokonanie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) przez Gminę. Przedmiotem aportu będzie nieruchomość zabudowana budynkiem hali (...) wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i przynależnym gruntem. W związku z aportem zostaną podpisane (...) akty notarialne: (...). Inwestycja budowy hali (...) została sfinalizowana w 2025 roku.

Wniesienie aportu będzie miało charakter dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Gmina wystawi fakturę VAT z tytułu aportu.

Transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie objęta żadnym zwolnieniem z tego podatku (w szczególności nie będzie dotyczyć sytuacji objętej zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o podatku od towarów i usług).

W zamian za aport Gmina obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym w zamian za wartość aportu netto. Natomiast kwota stanowiąca równowartość podatku od towarów i usług zostanie zapłacona przez Spółkę w postaci pieniężnej. Celem tej operacji jest przekazanie do Spółki infrastruktury niezbędnej do realizacji jej zadań operacyjnych oraz komunalnych funkcji publicznych, które są wykonywane przez Spółkę na rzecz mieszkańców Gminy.

Pytanie

Czy wniesienie przez Gminę aportem do spółki komunalnej hali sportowo-widowiskowej, w sytuacji gdy transakcja ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, zmiana umowy spółki związana z wniesieniem aportu objętego opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – w świetle zasady stand still – zgodnie z którą transakcja wniesienia aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast podwyższenie kapitału poprzez wniesienie niepieniężnego wkładu przez Gminę nie generuje obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Zasada stand still, wynika z dyrektywy 2008/7/WE oraz poprzedzającej ją dyrektywy Rady 69/335/EWG, a także z orzecznictwa TSUE.

Państwa członkowskie Unii Europejskiej zobowiązane są do przestrzegania dorobku prawnego UE, który każdy członek wspólnoty musi w pełni zaakceptować i wdrożyć. W związku z tym, także organy administracji publicznej – w tym organy podatkowe – mają obowiązek stosowania prawa unijnego zgodnie z jego wykładnią dokonywaną przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzecznictwie TSUE ukształtowany został bowiem szereg fundamentalnych zasad, które stanowią integralną część porządku prawnego UE.

Jedną z kluczowych zasad wynikających z tego dorobku jest zasada pierwszeństwa prawa unijnego, która – podobnie jak inne podstawowe zasady prawa UE – została rozwinięta i ugruntowana w orzecznictwie Trybunału. Jej istotą jest nadrzędność prawa unijnego nad przepisami prawa krajowego państw członkowskich w przypadku konfliktu między nimi. W sytuacji kolizji norm, to właśnie przepisy unijne powinny znaleźć zastosowanie, niezależnie od rangi krajowego aktu prawnego. Na tym tle konieczne jest dokonanie oceny zgodności art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych z regulacjami unijnymi dotyczącymi podatków kapitałowych, a w szczególności z postanowieniami dyrektywy 2008/7/WE.

W wyroku z dnia 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1005/17, Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że Rzeczpospolita Polska, dokonując 1 stycznia 2007 r. oraz 22 kwietnia 2010 r. nowelizacji art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, objęła ponownie umowy spółki i jej zmiany w odniesieniu do wkładów niepieniężnych zakresem przedmiotowym podatku od czynności cywilnoprawnych, naruszając klauzulę ciągłości (stand still).

Tym samym, biorąc pod uwagę termin wejścia w życie nowelizacji ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, można wnioskować, że pobierany podatek od czynności cywilnoprawnych w przypadku wniesienia aportu, jest sprzeczny z prawem unijnym i narusza klauzulę stand still. Nowelizacja ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych spowodowała, że ponownie nałożony został na podatników podatek od czynności cywilnoprawnych na czynność prawną – zmiany umowy spółki poprzez wniesienie aportu.

Z powyższych względów, należy wskazać, że skoro wniesienie aportu hali sportowo-widowiskowej do spółki stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług to zgodnie z zasadą stand still – czynność pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska powołali się Państwo na interpretację indywidualną.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Jednocześnie w myśl art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy:

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) cyt. ustawy:

Art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, że:

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

W świetle art. 1a pkt 7 ww. ustawy:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że planują Państwo podwyższenie kapitału zakładowego Spółki poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego przez Gminę. Przedmiotem aportu będzie nieruchomość zabudowana budynkiem hali (...) wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i przynależnym gruntem. W związku z aportem zostaną podpisane (...) akty notarialne: (...). Wniesienie aportu będzie miało charakter dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Gmina wystawi fakturę VAT z tytułu aportu. Transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie objęta żadnym zwolnieniem z tego podatku. W zamian za aport Gmina obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym w zamian za wartość aportu netto. Natomiast kwota stanowiąca równowartość podatku od towarów i usług zostanie zapłacona przez Spółkę w postaci pieniężnej.

Mając na uwadze treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w związku z ust. 3 pkt 2 tego artykułu, należy stwierdzić, że podwyższenie kapitału zakładowego stanowi zmianę umowy spółki. Oznacza to, że ww. czynność co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Niemniej należy zwrócić uwagę na wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym na to czy wniesienie tegoż aportu wywoła skutki podatkowe (i jakie) na gruncie podatku od towarów i usług.

Z treści powołanego powyżej przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika bowiem, że nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub gdy przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona z tego podatku (z wyjątkami określonymi w tym przepisie).

Zgodnie z treścią cyt. przepisu, w aktualnym brzmieniu, nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany, nawet wówczas, gdy z tytułu czynności – umowy spółki (lub jej zmiany) czynność jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron jest z tego podatku zwolniona.

Podkreślić jednakże należy, że w wyniku uchwały NSA z 19 listopada 2012 r. sygn. akt II FPS 1/12 utrwaliła się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych, zgodnie z którą w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. w przypadku umowy spółki i jej zmiany związanej z wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu w innej postaci niż przedsiębiorstwo spółki kapitałowej lub jego zorganizowana część), dochodziło do wyłączenia od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w zakresie, w jakim wniesienie do spółki aportu podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług albo było zwolnione od podatku od towarów i usług.

Z dniem 1 stycznia 2007 r. doprecyzowano przepisy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, aby wyłączenie od podatku od czynności cywilnoprawnych nie obejmowało umowy spółki i jej zmiany związane z wniesieniem aportu zwolnionego od podatku od towarów i usług. Następnie, z dniem 22 kwietnia 2010 r., w wyniku kolejnej nowelizacji tegoż przepisu, wyeliminowano z katalogu wyłączeń od podatku od czynności cywilnoprawnych także umowy spółki i jej zmiany związane z wniesieniem aportu objętego podatkiem od towarów i usług.

To oznacza, że zgodnie z aktualnym literalnym brzmieniem analizowanego przepisu, bez względu na skutki podatkowe w podatku od towarów i usług, czynności dotyczące umowy spółki lub jej zmiany podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Jednakże w analizowanej sytuacji ma zastosowanie tzw. zasada stand still. W świetle tej zasady, wynikającej z dyrektywy 2008/7/WE oraz poprzedzającej ją dyrektywy Rady 69/335/EWG, a także z orzecznictwa TSUE, istnieje zakaz opodatkowania przez państwo członkowskie czynności gromadzenia kapitału w spółkach kapitałowych, która była objęta podatkiem kapitałowym w dniu 1 lipca 1984 r., a następnie kiedykolwiek czynność ta została zwolniona (wyłączona) od tego podatku.

Znalazło to wyraz w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyrokach NSA: z 3 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1667/12; z 9 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2546/12; z 22 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2473/12; z 23 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2643/12; z 25 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 126/13; z 9 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1276/13; z 1 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1892/13 oraz z 17 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2387/13.

Powyższe okoliczności prowadzą do wniosku, że jeżeli zmiana umowy spółki kapitałowej związana jest z wniesieniem aportu objętego opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług (czyli z tytułu danej czynności jedna ze stron podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona) – to ma miejsce wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

A zatem, skoro transakcja wniesienia aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – jak wynika z przedstawionego zdarzenia – była opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 23% − powyższa czynność jest – w świetle zasady stand still – wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem, na Państwu z tytułu podwyższenia kapitału poprzez wniesienie przez Gminę wkładów tytułem aportu, nie ciąży obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.); dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.