Interpretacja indywidualna z dnia 06.05.2009, sygn. IBPBII/1/436-49/09/MZ, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Temat interpretacji

Czy czynności podejmowane w ramach umowy cash pooling podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2009r. (data wpływu do tut. Biura 23 lutego 2009r.), uzupełnionym w dniu 09 kwietnia 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash pooling - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash pooling.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych pismem z dnia 01 kwietnia 2009r. Znak: IBPP2/443-136/09/RSz, IBPB I/2/423-209/09/PC, IBPB II/1/436-49/09/MZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 09 kwietnia 2009r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca spółka akcyjna zamierza podpisać z mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej bankiem umowę o zarządzanie płynnością finansową podmiotów powiązanych (tzw. umowa/struktura cash poolingu). Uczestnikami przedmiotowego kontraktu będą również pozostałe spółki należące do grupy O., w tym Spółka X, która będzie pełnić funkcję agenta struktury (Agent). Celem planowanych działań jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi podmiotów z grupy kapitałowej poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych oraz zminimalizowanie kosztów finansowania działalności gospodarczej podmiotów uczestniczących w strukturze. Struktura cash poolingu oparta będzie o mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym jako subrogacja, czyli wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu (art. 518 ustawy Kodeks cywilny).

Każdy z wspomnianych wyżej podmiotów powiązanych (Uczestników), posiadał będzie w Banku bieżące rachunki rozliczeniowe z udostępnionym limitem zadłużenia, przy czym suma tych limitów nie będzie mogła przekroczyć łącznego limitu zadłużenia określonego dla wszystkich Uczestników i sumy sald dodatnich występujących na rachunkach bankowych poszczególnych Uczestników. Rozliczenia w strukturze będą odbywały się poprzez przeznaczony wyłącznie do tego celu rachunek prowadzony przez Bank na rzecz Agenta (Rachunek Pomocniczy Agenta), będący subrachunkiem rachunku bieżącego Agenta (Rachunku Głównego Agenta). Struktura cash poolingu opiera się na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank rachunkach bankowych Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Pomocniczego Agenta. Bilansowaniu nie będzie podlegało saldo występujące na Rachunku Głównym Agenta. Bilansowanie sald na rachunkach bankowych Uczestników (w tym wnioskodawcy) dokonywane będzie na koniec każdego dnia roboczego. Subrogacja dokonywana będzie wyłącznie na linii Agent-Uczestnik, Uczestnik-Agent, w tym sensie, że Agent będzie wstępował w prawa Banku z tytułu wierzytelności Banku wobec Uczestnika, albo Uczestnik będzie wstępował w prawa Banku z tytułu wierzytelności Banku wobec Agenta. Zgodnie z założeniami struktury, na początku każdego kolejnego dnia roboczego, w ramach struktury odbędą się automatyczne transfery zwrotne. Podstawą dokonywanych automatycznych transferów będzie subrogacja.

Wraz z wstąpieniem w prawa Banku i nabyciem wierzytelności, poszczególni Uczestnicy będą nabywać prawo do odsetek naliczanych od wartości nominalnej nabytych wierzytelności. Odsetki te ustalone będą na poziomie rynkowym, korzystniejszym jednak niż poziom odsetek, jaki dany Uczestnik uzyskałby na podstawie samodzielnie zawartej dwustronnej umowy z Bankiem. Odsetki będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność będzie dokonywana jednorazowo w okresie rozliczeniowym (np. miesięcznym). Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom kalkulowana będzie przez Bank. Jednocześnie Bank, na bazie dziennej naliczał będzie odsetki debetowe/kredytowe od salda występującego na Rachunku Głównym Agenta. Na koniec okresu rozliczeniowego, Bank uznawał będzie Rachunek Główny Agenta kwotą należnych odsetek lub odpowiednio obciążał Rachunek Główny Agenta kwotą odsetek należnych Bankowi.

W przedstawionej strukturze cash poolingu wnioskodawca posiadał będzie zatem własny rachunek bankowy, który będzie bilansowany przez Bank ze środków zgromadzonych na Rachunku Pomocniczym Agenta. Możliwe jest przy tym zaistnienie sytuacji, w której saldo rachunku będzie dodatnie lub ujemne. Nadwyżki (tj. salda dodatnie) przekazywane będą na Rachunek Pomocniczy Agenta, natomiast deficyt (tj. salda ujemne) będzie z tego rachunku pokrywany. Jednocześnie zadłużenie wnioskodawcy nie będzie mogło przekroczyć łącznego limitu zadłużenia określonego dla wszystkich Uczestników i sumy sald dodatnich występujących na tych rachunkach.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy opisana wyżej usługa cash poolingu świadczona m.in. na rzecz wnioskodawcy podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem wnioskodawcy, umowa o tzw. cash pooling stanowi formę zarządzania finansami stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej (holdingu) lub podmioty w inny sposób powiązane ekonomicznie z grupą. Istotą tej umowy jest koncentrowanie środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych podmiotów (rachunki uczestników) na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Podstawowym walorem cash poolingu jest możliwość koncentracji środków kilku podmiotów oraz kompensowania przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki takiej konstrukcji, następuje minimalizowanie kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy (poprzez samokredytowanie przy wykorzystaniu środków własnych grupy), przy jednoczesnej optymalizacji globalnej pozycji finansowej.

Polskie przepisy podatkowe nie regulują zasad opodatkowania umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana, umowa cash poolingu porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik tego typu umowy nie wie, czy środki jego zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu. Jedyną zidentyfikowaną stroną jest tzw. pool leader (tutaj Bank), który świadczy zróżnicowane usługi finansowe i z tego tytułu pobiera wynagrodzenie.

Według wnioskodawcy, należy zauważyć, iż w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawarty został zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu. Wśród nich ustawodawca wskazał umowę pożyczki. Natomiast analizowana umowa będąca umową cash poolingu jako umowa nienazwana, nie jest, w opinii wnioskodawcy, objęta powyższym katalogiem. Jak stwierdzono na wstępie, umowa cash poolingu pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. W operacjach cash poolingu występują podmioty, wśród których pewne podmioty posiadają wolne środki finansowe, pewne podmioty posiadają niedobór tych środków oraz podmiot występujący w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. W transakcjach tych wszystkie podmioty podlegają określonym prawom i obowiązkom, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w ustawie podmiot.

Uczestnik tego typu umowy nie wie, czy środki jego zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników umowy cash pooling. Z powyższych względów, zdaniem wnioskodawcy, brak jest podstaw do zakwalifikowania tych transakcji jako umów pożyczek, mimo że umowy te zawierają elementy kredytowania jednych podmiotów przez inne. Jedynie bowiem pożyczka, jako czynność prawna normatywnie zdefiniowana w art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego mieści się w katalogu czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym, według wnioskodawcy, czynności wykonywane na jego rzecz przez Bank na podstawie zawartej umowy nie będą podlegały podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

• umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
• umowy pożyczki,
• umowy darowizny w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
• umowy dożywocia,
• umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności w części dotyczącej spłat lub dopłat,
• ustanowienie hipoteki,
• ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnejsłużebności,
• umowy depozytu nieprawidłowego,
• umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki, w których w myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny w części zobowiązaniowej nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki. Jednakże przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu.

Reasumując, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Tym samym czynności dokonywane w ramach umowy cash pooling nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach