Interpretacja indywidualna z dnia 05.07.2017, sygn. 0111-KDIB4.4014.130.2017.3.BD, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Czy udostępnienie środków pieniężnych w celu realizacji wspólnej inwestycji jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 10 maja 2017 r. (data wpływu 16 maja 2017 r.), uzupełnionym 28 czerwca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy o wspólnej inwestycji (realizacji wspólnego przedsięwzięcia) jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy o wspólnej inwestycji (realizacji wspólnego przedsięwzięcia).

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 12 czerwca 2017 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.102.2017.1.PC, 0111-KDIB4.4014.130.2017.1.BD wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 28 czerwca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza w najbliższym czasie zawrzeć z firmą (lub konsorcjum firm) mającą (mającymi) swoją siedzibę poza granicami Unii Europejskiej umowę o realizację wspólnego przedsięwzięcia (zwana dalej umową). Przedmiotem umowy jest wybudowanie i eksploatacja obiektów przemysłowych. Budowa będzie realizowana w oparciu o wiedzę i unikatową technologię opracowaną przez Wnioskodawcę i stworzoną na jej podstawie dokumentację techniczną i technologiczną. Ponadto do obowiązków Wnioskodawcy będzie należało wskazanie lokalizacji dla budowy projektu, zapewnienie terenów pod budowę uzyskanie opinii środowiskowych, pozwoleń na budowę, koncesji na użytkowanie, nadzór nad realizacją przedsięwzięcia, przeprowadzenie rekrutacji (nabór osób do pracy) oraz nadzór nad eksploatacją i obsługą obiektów (§ 2 ust. 1 projektu umowy). Natomiast podstawowym obowiązkiem drugiej strony umowy będzie udostępnienie środków pieniężnych w wysokości niezbędnej do realizacji przedsięwzięcia (§ 2 ust. 2 umowy).

Podkreślić należy, że bez koncepcji i wiedzy technologicznej Wnioskodawcy druga strona nie będzie mogła samodzielnie zrealizować przedsięwzięcia. Z kolei Wnioskodawca nie jest w stanie pozyskać od instytucji bankowych wystarczającej ilości środków do samodzielnej realizacji inwestycji.

W treści projektu umowy wyraźnie zaznaczono, że żadne z jej postanowień nie może być interpretowane jako stworzenie spółki cywilnej, spółki kapitałowej, agencji lub podobnego związku czy podmiotu, zaś przez cały okres trwania umowy strony zachowują od siebie całkowitą niezależność zarówno pod względem organizacyjnym, prawnym jak i finansowym (§ 3 ust. 1 projektu umowy).

Środki, które zostaną przekazane na podstawie umowy zostaną zdeponowane na specjalnie do tego utworzonym rachunku bankowym i mogą zostać rozdysponowane jedynie w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia. Łączy się z tym obowiązek przedstawienia drugiej stronie umowy dokładnego rozliczenia wydatków.

Na każdym etapie inwestycji druga strona będzie mogła żądać przedłożenia odpowiednich dokumentów finansowych. Może również aktywnie uczestniczyć w negocjacjach z wykonawcami robót budowlanych i innymi podmiotami zaangażowanymi w realizację wspólnego przedsięwzięcia. Co do zasady jednak podmiotem, który koordynuje realizację całego przedsięwzięcia i reprezentuje je przed wszystkimi podmiotami jest Wnioskodawca.

Wszystkie pozostałe środki jakie Wnioskodawca uzyska w toku swej działalności mogą być rozdysponowane przez niego w sposób dowolny i nie są one objęte żadnymi postanowieniami umowy.

Projekt umowy przewiduje również, że po wybudowaniu obiektów zysk jaki zostanie osiągnięty w wyniku eksploatacji obiektów będzie dzielony pomiędzy stronami umowy.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy udostępnienie środków pieniężnych w celu realizacji wspólnej inwestycji jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Mając na uwadze przedmiot niniejszej interpretacji, tj. podatek od czynności cywilnoprawnych, Organ poniżej przywołał stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się tylko do podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, środki przekazane na podstawie umowy o realizację wspólnego przedsięwzięcia nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia wspólnego przedsięwzięcia. W interpretacjach podatkowych nadaje się temu pojęciu szeroki zakres, przy czym cel takiego wspólnego przedsięwzięcia powinien być zarobkowy. Wspólne przedsięwzięcie charakteryzuje się wspólnym działaniem podejmowanym w celu realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego. Wspólne przedsięwzięcie powinno być ujęte w pewne ramy organizacyjne. Nie muszą to być jednak ramy sztywne i zinstytucjonalizowane. Wystarczy, by pozwalały na sprawne przeprowadzenie przedsięwzięcia, osiąganie przychodów oraz rozliczenie zysków przypadających każdemu z podmiotów w nim uczestniczących.

Z kolei w literaturze przyjmuje się, że za wspólne przedsięwzięcie należy uznać wszelkiego rodzaju projekty, których realizacja oraz udział w przyszłych zyskach wiąże się z udziałem co najmniej dwóch podmiotów, które jednocześnie zazwyczaj nie łączą się z zawiązaniem formalnej struktury organizacyjnej, takiej jak spółka osobowa, oraz nie polegają jedynie na czerpaniu dochodów z przedmiotów objętych współwłasnością czy też współposiadania (W. Nykiel, A. Mariański, Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Gdańsk 2015, str. 148, A. Bartosiewicz, R. Kubacki (2015), Art. 8. PIT. Komentarz. LEX).

Umowa o realizację wspólnego przedsięwzięcia podobnie jak umowa konsorcjum nie została uregulowana w Kodeksie cywilnym. Jednakże analiza najważniejszych cech obu umów pozwala stwierdzić, że w obu przypadkach mamy do czynienia z podobnymi konstrukcjami prawnymi. Co za tym idzie interpretacje przepisów prawa podatkowego dotyczące umowy konsorcjum mogą mieć zastosowanie również do umowy o realizację wspólnego przedsięwzięcia.

Umowa konsorcjum jest umową zawieraną przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, które zobowiązują się wspólnie dążyć do osiągnięcia określonego celu gospodarczego (S. Włodyka, Prawo umów handlowych. System Prawa Handlowego. T. 5. Warszawa 2014, str. 713). W umowie zawartej przez Wnioskodawcę taki cel gospodarczy również został określony. Jest nim budowa i eksploatacja określonych obiektów.

Celem umowy konsorcjum jest realizacja wspólnego projektu, uzyskanie zamówienia publicznego, zawarcie umowy o jego wykonanie oraz osiągnięcie zysku w wyniku wykonania zawartej umowy. Nawiązanie stosunku konsorcjum może być podyktowane różnymi względami. W praktyce najczęstszym z nich jest rozmiar prac koniecznych do realizacji celu oraz stopień ich skomplikowania, który przerasta możliwości finansowe, organizacyjne, a także techniczne pojedynczego przedsiębiorcy (J. Kruczalak-Jankowska, Konsorcjum budowlane w prawie polskim. J. Kruczalak-Jankowska [red.] Wpływ europeizacji prawa na instytucje prawa handlowego, Warszawa 2013). Również wszystkie te okoliczności związane są z zawartą przez Wnioskodawcę umową. Celem umowy jest realizacja wspólnego przedsięwzięcia w celu osiągnięcia określonego zysku. Żadna ze stron zawartej umowy nie jest w stanie samodzielnie zrealizować przedsięwzięcia bez udziału drugiej strony.

Konsorcjum nie jest spółką prawa handlowego ani spółką cywilną, nie ma własnej osobowości prawnej, nie jest odrębną jednostką organizacyjną w rozumieniu art. 331 Kodeksu cywilnego, nie podlega obowiązkowi rejestracji, nie posiada odrębnej nazwy i siedziby. Przedsiębiorcy tworzący konsorcjum są niezależni w swoich działaniach niezwiązanych z konsorcjum, a w działaniach podejmowanych w ramach konsorcjum realizują wspólną politykę objętą porozumieniem. Osiągnięcie wspólnego celu gospodarczego przez konsorcjantów z zasady nie przybiera formy wniesienia wkładów, a więc nie powstaje również wspólny majątek konsorcjantów.

W umowie, będącej podstawą niniejszego wniosku, wyraźnie zaznaczono, że strony nie tworzą odrębnego podmiotu, nie powstaje również majątek wspólny. Pomiędzy umową zawartą przez Wnioskodawcę, a typową umową konsorcjum istnieją zatem znaczne podobieństwa. Jedyna różnica pomiędzy tymi umowami sprowadza się do faktu, że w typowej umowie konsorcjum zysk wynika z faktu wybudowania danego obiektu i najczęściej ma charakter jednorazowy. Natomiast w przypadku umowy o realizację wspólnego przedsięwzięcia zawartej przez Wnioskodawcę zysk zostanie wypracowany dopiero w wyniku eksploatacji obiektów, a jego osiągnięcie będzie rozciągnięte w czasie. Poza tym główne postanowienia obu umów są tożsame.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu wymieniony został w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W katalogu tym nie została wymieniona ani umowa o realizację wspólnego przedsięwzięcia ani umowa konsorcjum. Potwierdzają to również interpretacje wydawane w indywidualnych sprawach podatkowych.

Reasumując powyższe, środki przekazane Wnioskodawcy na podstawie umowy o realizację wspólnego przedsięwzięcia, które mogą być wykorzystane wyłącznie w celu określonym w umowie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Brak podstaw do opodatkowania potwierdzają nie tylko przywołane w treści uzasadnienia fragmenty interpretacji indywidualnych, ale również literatura prawa podatkowego.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał również orzecznictwo sądowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy o wspólnej inwestycji.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

• umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
• umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
• umowy darowizny w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
• umowy dożywocia,
• umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności w części dotyczącej spłat lub dopłat,
• ustanowienie hipoteki,
• ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, umowy depozytu nieprawidłowego,
• umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. O kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Zatem, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza w najbliższym czasie zawrzeć z firmą (lub konsorcjum firm) mającą (mającymi) swoją siedzibę poza granicami Unii Europejskiej umowę o realizację wspólnego przedsięwzięcia. Przedmiotem umowy jest wybudowanie i eksploatacja obiektów przemysłowych. Podkreślić należy, że bez koncepcji i wiedzy technologicznej Wnioskodawcy druga strona nie będzie mogła samodzielnie zrealizować przedsięwzięcia. Z kolei Wnioskodawca nie jest w stanie pozyskać od instytucji bankowych wystarczającej ilości środków do samodzielnej realizacji inwestycji. W treści projektu umowy wyraźnie zaznaczono, że żadne z jej postanowień nie może być interpretowane jako stworzenie spółki cywilnej, spółki kapitałowej, agencji lub podobnego związku czy podmiotu, zaś przez cały okres trwania umowy strony zachowują od siebie całkowitą niezależność zarówno pod względem organizacyjnym, prawnym jak i finansowym. Środki, które zostaną przekazane na podstawie umowy zostaną zdeponowane na specjalnie do tego utworzonym rachunku bankowym i mogą zostać rozdysponowane jedynie w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia. Łączy się z tym obowiązek przedstawienia drugiej stronie umowy dokładnego rozliczenia wydatków. Na każdym etapie inwestycji druga strona będzie mogła żądać przedłożenia odpowiednich dokumentów finansowych. Może również aktywnie uczestniczyć w negocjacjach z wykonawcami robót budowlanych i innymi podmiotami zaangażowanymi w realizację wspólnego przedsięwzięcia. Projekt umowy przewiduje również, że po wybudowaniu obiektów zysk jaki zostanie osiągnięty w wyniku eksploatacji obiektów będzie dzielony pomiędzy stronami umowy.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że zawarcie umowy o wspólnej inwestycji nie należy do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Jak wskazano powyżej, katalog czynności cywilnoprawnych, ujęty w powołanym powyżej przepisie ma charakter zamknięty. Zatem czynności cywilnoprawne, które nie zostały w nim wymienione w sposób wyraźny, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem. Rację ma więc Wnioskodawca, że środki przekazane mu na podstawie umowy o realizacji wspólnego przedsięwzięcia, które mogą być wykorzystane wyłącznie w celu określonym w umowie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej