Temat interpretacji

w zakresie skutków podatkowych przejęcia przez Wnioskodawcę roli kredytodawcy w ramach Umów Kredytu wraz z przejęciem zabezpieczeń towarzyszących tym Umowom

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2017 r. (data wpływu 26 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przejęcia przez Wnioskodawcę roli kredytodawcy w ramach Umów Kredytu wraz z przejęciem zabezpieczeń towarzyszących tym Umowom jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przejęcia przez Wnioskodawcę roli kredytodawcy w ramach Umów Kredytu wraz z przejęciem zabezpieczeń towarzyszących tym Umowom.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (zwana dalej X lub Wnioskodawcą) jest specjalną agencją likwidacyjną będącą podmiotem prawa publicznego działającą w ramach Funduszu Stabilizacyjnego dla Rynków Finansowych utworzonego przez niemiecki rząd dla celów stabilizacji i przywrócenia zaufania do systemu finansowego, który został znacząco osłabiony poprzez globalny kryzys instytucji finansowych. X została utworzona jako instytucja likwidacyjna dla banku B. AG (po zmianie nazwy aktualna nazwa tego podmiotu brzmi G. AG). X podlega opodatkowaniu niemieckim podatkiem dochodowym od osób prawnych i (lokalnym) niemieckim podatkiem od zysków oraz dla celów niemieckiego podatku od wartości dodanej (VAT) jest podatnikiem tego podatku i posiadaczem numeru niemieckiej identyfikacji podatkowej VAT. G. AG (zwany dalej Bankiem) jest bankiem utworzonym i zarządzanym na terytorium Niemiec, działającym w formie prawnej prywatnej spółki akcyjnej (Aktiengesellschaft). Bank podlega opodatkowaniu niemieckim podatkiem dochodowym od osób prawnych i (lokalnym) niemieckim podatkiem od zysków oraz dla celów niemieckiego podatku od wartości dodanej (VAT) jest podatnikiem tego podatku i posiadaczem numeru niemieckiej identyfikacji podatkowej VAT.

Bank jest stroną trzech umów kredytu (Umowy Kredytu) zapewniających finansowanie Kredytobiorcom mającym siedzibę na terytorium Polski. Zgodnie z tymi Umowami Kredytu Kredytobiorcami są: S. S.A. (Kredytobiorca 1), A. S.A. (Kredytobiorca 2) oraz R. Sp. z o.o. (Kredytobiorca 3). Umowy Kredytu zawarte z Kredytobiorcą 1 i Kredytobiorcą 2 podlegają prawu angielskiemu, a Umowa Kredytu z Kredytobiorcą 3 podlega prawu polskiemu.

Jak już wyżej wspomniano, X została utworzona jako likwidacyjna agencja dla Banku. Oznacza to, że celem utworzenia X było przejęcie od Banku pozycji ryzyk i niestrategicznych operacji tak, aby umożliwić zakończenie działalności prowadzonej przez Bank. Pierwszym etapem tego procesu w odniesieniu do Umów Kredytu było zawarcie Umów Sub-Partycypacji, które weszły w życie w 2010 i 2012 roku (zwane dalej łącznie Umową Sub-Partycypacji). Zgodnie z Umową Sub-Partycypacji Bank przeniósł na X ekonomiczne uprawnienia do wszystkich spłat wynikających z Umów Kredytu. Była to nieujawniona sub-partycypacja powyższych praw na X przeprowadzona za odpowiednim wynagrodzeniem zapłaconym przez X na rzecz Banku.

Na podstawie Umowy Sub-Partycypacji ekonomiczne uprawnienie do spłat wynikających z Umów Kredytu, których stroną był Bank, zostało przeniesione z Banku na X. Jednak z formalnego punktu widzenia stroną Umów Kredytu i formalnym kredytodawcą pozostaje nadal Bank. W związku z powyższym planowane jest obecnie przeniesienie również tytułu prawnego do Umów Kredytu z Banku na X (Przeniesienie).

Przeniesienie zostanie przeprowadzone w ramach instytucji prawnej cesji praw i obowiązków podlegającej prawu polskiemu (Umowa Cesji) w odniesieniu do Umowy Kredytu z Kredytobiorcą 3, która podlega prawu polskiemu.

W odniesieniu do Umów Kredytu z Kredytobiorcą 1 i Kredytobiorcą 2 Przeniesienie zostanie przeprowadzone na podstawie prawnej instytucji cesji i przejęcia zobowiązań podlegającej prawu angielskiemu (Umowa Cesji i Przejęcia Zobowiązań; Umowa Cesji oraz Umowa Cesji i Przejęcia Zobowiązań zwane są dalej łącznie Umowami Przeniesienia). Zgodnie z Umowami Przeniesienia wszystkie prawa, obowiązki i zobowiązania wynikające z Umów Kredytu zostaną przeniesione z Banku na X.

W wyniku wyrażenia zgody i przeprowadzenia przeniesienia wszystkich praw, świadczeń i zobowiązań Banku w ramach prawnych Umowy Cesji, Kredytobiorca 3 i Bank zostaną zwolnieni z dalszych wzajemnych zobowiązań, Kredytobiorca 3 i Wnioskodawca przejmą swoje wzajemne zobowiązania i nabędą prawa przysługujące im wobec siebie, a Wnioskodawca stanie się stroną Umów Kredytu zawartych z Kredytobiorcą 3 jako kredytodawca.

Na podstawie Umowy Cesji i Przejęcia Zobowiązań, Bank sceduje na Wnioskodawcę wszystkie swoje prawa przysługujące mu jako kredytodawcy w Umowach Kredytu z Kredytobiorcą 1 i Kredytobiorcą 2. Wnioskodawca przejmie i będzie związany zobowiązaniami równoważnymi tym zobowiązaniom Banku, które odpowiadają tej części zobowiązań Banku i udziału w Umowach Kredytu, a Bank zostanie zwolniony ze wszystkich obowiązków jako kredytodawca w Umowach Kredytu z Kredytobiorcą 1 i Kredytobiorcą 2.

Wraz z zawarciem przez X Umów Przeniesienia, X stanie się również stroną umowy zabezpieczenia dotyczącej Umów Kredytu podlegających Przeniesieniu. Zabezpieczeniami przewidzianymi w Umowach Kredytu są, w szczególności, umowy zastawu rejestrowego na udziałach/akcjach, umowy zastawu rejestrowego na rachunku bankowym oraz inne umowy zastawu na zbiorze rzeczy i praw, umowy przelewu wierzytelności na zabezpieczenie, umowy o ustanowieniu hipoteki i umowy gwarancji bankowych. Po dokonaniu Przeniesienia, w przypadku niewykonania zobowiązań przez Kredytobiorców X będzie uprawniona do wykonania praw wynikających z dowolnej z powyższych umów zabezpieczeń. Należy zauważyć, że zabezpieczenia, o których mowa powyżej są ściśle związane z Umowami Kredytu i stanowią instrumenty prawne zabezpieczające prawa kredytodawcy dotyczące spełnienia przez Kredytobiorców zobowiązań płatniczych.

Umowy Kredytu nie zawierają żadnych szczególnych postanowień określających miejsce świadczenia dotyczące Kredytobiorców, tzn. płatności kredytów i narosłych od nich odsetek. Umowy te zawierają jednak postanowienia mówiące, że świadczenia powinny być spełniane poprzez wpłacanie odpowiednich sum na rachunek bankowy agenta kredytowego. Zasadniczo agent ma status banku, a jego rachunek bankowy właściwy do spłaty kredytu jest prowadzony w Belgii - w odniesieniu do Umowy Kredytu zawartej z Kredytobiorcą 3 i Kredytobiorcą 1, oraz w Luksemburgu -w odniesieniu do Umowy Kredytu z Kredytobiorcą 2.

Po przejęciu przez X roli kredytodawcy na podstawie powyższych przeniesień dokonanych zgodnie z Umowami Przeniesienia, płatności kwoty głównej i odsetek (wraz z wszelkimi innymi dodatkowymi płatnościami) z tytułu Umów Kredytu będą dokonywane na zagraniczny rachunek bankowy wskazany przez X (lub na kilka takich rachunków).

X nie zapłaci wynagrodzenia za Przeniesienie tytułu prawnego do Umów Kredytu z uwagi na to, iż na mocy opisanej powyżej Umowy Sub-Partycypacji X zapłaciła już Bankowi wynagrodzenie za przeniesienie ekonomicznych uprawnień do spłat dokonanych na podstawie Umów Kredytu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przejęcie przez Wnioskodawcę roli kredytodawcy w ramach Umów Kredytu, wraz przejęciem zabezpieczeń towarzyszących tym Umowom, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przejęcie przez Wnioskodawcę roli kredytodawcy w ramach Umów Kredytu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W art. 1 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Ustawa PCC) została wymieniona zamknięta lista czynności cywilnoprawnych, które podlegają opodatkowaniu na gruncie tej ustawy. Do takich czynności zostały zaliczone:

1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3. umowy darowizny (w pewnej części),
4. umowy dożywocia,
5. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności (w pewnej części),
6. ustanowienie hipoteki,
7. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
8. umowy depozytu nieprawidłowego,
9. umowy spółki.

Opodatkowaniu podlegają także zmiany powyższych umów, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Powyższy katalog ma charakter zamknięty, co oznacza, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności w nim wskazane. Przy czym, zgodnie ze stanowiskiem sądów i organów podatkowych, dla oceny, czy dana czynność mieści się w katalogu czynności opodatkowanych istotna jest jej treść, a nie nazwa.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, transakcja planowana przez Wnioskodawcę i Bank stanowi z uwagi na jej treść przejęcie praw i obowiązków dokonane pod prawem polskim, oraz instytucję cesji i przejęcia zobowiązań rządzoną prawem angielskim, które będą obejmować przeniesienie wszystkich praw, korzyści i obowiązków Banku wynikających z Umów Kredytu. Akceptując i wykonując przeniesienie wszystkich praw, korzyści i obowiązków Banku w ramach Przeniesienia, Wnioskodawca zobowiązuje się, że będzie wykonywać, zgodnie z ich warunkami, wszystkie te obowiązki Umów Kredytu, które zostaną przez niego przejęte i zgadza się przestrzegać postanowień tych umów.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie zapłaci wynagrodzenia w zamian za Przeniesienie tytułu prawnego do Umów Kredytu, ponieważ stosowne wynagrodzenie zostało już Bankowi przez Wnioskodawcę wypłacone, wraz z przeniesieniem uprawnień ekonomicznych na podstawie Umowy Sub-Partycypacji.

Przeniesienie ma na celu wyłącznie ponowne połączenie ekonomicznego i prawnego władztwa nad Umowami Kredytu w ramach jednego podmiotu. Warto nadmienić, że od momentu wejścia w życie Umowy Sub-Partycypacji, ekonomiczne uprawnienia wynikające z umów Kredytu przysługują Wnioskodawcy, zaś Przeniesienie nie spowoduje żadnej zmiany w tym zakresie. W związku z tym, Przeniesienie nie może być traktowane jako sprzedaż praw majątkowych, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) Ustawy PCC, ponieważ w zamian za Przeniesienie nie przysługiwać będzie Bankowi żadne wynagrodzenie.

W rezultacie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ze względu na charakter prawny, planowana transakcja nie mieści się w zakresie opodatkowania PCC.

Przedstawione przez Wnioskodawcę konkluzje znajdują również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, przykładowo:

(a) Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 czerwca 2013 r., sygn. IPPB2/436-201/13-2/MZ, w której potwierdzono, że:

ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. [...] Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie umowy wymienione w regulacji art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. [...] stwierdza się, iż umowy nienazwane, których nie można zakwalifikować do którejkolwiek z umów wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.,

(b) Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 października 2012 r., sygn. IBPBII/1/436-259/12/AA, w której potwierdzono, że zmiana wierzyciela w umowie kredytowej, która nie mieści się w katalogu umów wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 Ustawy PCC, nie podlega opodatkowaniu PCC.

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca pragnie również zauważyć, że w myśl art. 1 ust. 4 Ustawy PCC, czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi (z zastrzeżeniami dotyczącymi umów spółki i ich zmian), jedynie wtedy, gdy ich przedmiotem są:

1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

1. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
   
   

W ocenie Wnioskodawcy, opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja nie spełnia przewidzianych ustawowo warunków dla objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych, nawet jeśli Przeniesienie zostałoby sklasyfikowane jako jedna z transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 1 Ustawy PCC (co byłoby nieuzasadnione mając na uwadze argumentację przedstawioną powyżej).

Ustawa PCC nie definiuje pojęcia miejsce wykonywania prawa majątkowego. W przypadku praw majątkowych wynikających ze zobowiązań umownych, zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie, miejsce wykonania prawa majątkowego należy określić posiłkując się przepisami prawa cywilnego dotyczącymi miejsca spełnienia świadczenia (tak przykładowo: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 stycznia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1525/09). W przypadku umownych stosunków zobowiązaniowych rządzonych prawem innego państwa, należy dokonać analizy przepisów prawa cywilnego / prawa umów obowiązujących w tym państwie, tj. w przedstawionym zdarzeniu przyszłym prawa angielskiego w odniesieniu do Przeniesienia Umów Kredytu, których stroną jest Kredytobiorca 1 i 2. Przepisy prawa angielskiego nie zawierają szczegółowych zasad w zakresie określenia miejsca spełnienia świadczenia pieniężnego, jeżeli nie zostało sprecyzowane przez strony w umowie. Stąd w przypadku konieczności rozstrzygnięcia, czy powstał obowiązek podatkowy na gruncie Ustawy PCC, gdy brak jest jakichkolwiek innych uregulowań mogących mieć potencjalnie zastosowanie, zasadnym jest odwołanie się w tym zakresie do przepisów prawa polskiego, w tym w szczególności do regulacji prawa cywilnego. Prawo polskie znajdzie zastosowanie także do określenia miejsca świadczenia wynikającego z Umowy Kredytu zawartej z Kredytobiorcą 3.

Zgodnie z art. 454 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli miejsce spełnienia świadczenia nie jest oznaczone ani nie wynika z właściwości zobowiązania, świadczenie powinno być spełnione w miejscu, gdzie w chwili powstania zobowiązania dłużnik miał zamieszkanie lub siedzibę; jednakże świadczenie pieniężne powinno być spełnione w miejscu zamieszkania lub w siedzibie wierzyciela (kredytodawcy) w chwili spełnienia świadczenia; jeżeli wierzyciel zmienił miejsce zamieszkania lub siedzibę po powstaniu zobowiązania, ponosi spowodowaną przez tę zmianę nadwyżkę kosztów przesłania.

Biorąc pod uwagę brzmienie tego przepisu należy wskazać, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym:

1. miejsce spełnienia świadczenia nie zostało ściśle określone przez strony dla Umów Kredytu,

1. w związku z pieniężnym charakterem zobowiązania miejsce świadczenia nie jest, co do zasady (tj. nie wynika z właściwości zobowiązania), związane z konkretnym miejscem,

1. w efekcie, przy ocenie miejsca spełnienia świadczenia pieniężnego decydujące znaczenie powinno mieć miejsce siedziby wierzyciela w chwili spełnienia świadczenia.

Tym samym należy przyjąć, że wierzytelność pieniężna stanowiąca prawo majątkowe podlega również wykonaniu w miejscu siedziby wierzyciela.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Umowy Kredytowe nie zawierają szczegółowych postanowień określających miejsce spełniania przez Kredytobiorcę świadczeń z tytułu spłaty udzielonego kredytu oraz z tytułu odsetek. Jednakże, w odniesieniu do Umów Kredytu podlegających prawu angielskiemu (z Kredytobiorcą 1 i 2), Umowy zawierają postanowienie, zgodnie z którym świadczenie pieniężne powinno zostać przekazane w formie przelewu, dokonanego na rachunek bankowy agenta kredytu.

Agent kredytu dla Umowy Kredytu zawartej z Kredytobiorcą 1 posiada taki rachunek w banku z siedzibą w Belgii, zaś agent kredytu dla Umowy Kredytu zawartej z Kredytobiorcą 2 posiada taki rachunek w banku z siedzibą w Luksemburgu. W odniesieniu do Umowy Kredytu z Kredytobiorcą 3, podlegającej prawu polskiemu, wszelkie płatności powinny być dokonywane na rachunek agenta kredytu prowadzony przez bank z siedzibą w Luksemburgu.

Po przeniesieniu praw, korzyści i zobowiązań wynikających z Umów Kredytu, spłata kapitałowej części kredytu oraz odsetek będzie dokonywana na rachunek bankowy Wnioskodawcy, prowadzony w banku mającym siedzibę poza granicami Polski.

W konsekwencji, skoro rachunki bankowe, na które dokonywane są i będą płatności z tytułu spłaty kredytów udzielonych na podstawie Umów Kredytu (oraz z tytułu należnych odsetek) zlokalizowane są poza terytorium Polski, należy uznać, że miejsce spełniania przez Kredytobiorców świadczeń z powołanych wyżej tytułów, w rozumieniu art. 454 Kodeksu cywilnego, znajduje się poza Polską.

Zgodnie ze stanowiskiem sądów, miejscem spełnienia świadczenia pieniężnego dla rozliczeń bezgotówkowych jest siedziba banku prowadzącego rachunek wierzyciela, ale tylko wtedy, gdy istnieje zgoda pomiędzy dłużnikiem i wierzycielem co do zapłaty na określony rachunek; w przeciwnym razie (tj. gdy takiej zgody nie ma lub też nie zostało to pomiędzy stronami ustalone), za miejsce świadczenia należy uznać miejsce siedziby wierzyciela w chwili spełnienia świadczenia. Co za tym idzie, w przypadku zmiany wierzyciela miejscem spełnienia świadczenia będzie miejsce uzgodnione przez strony, a przy braku takiego uzgodnienia - siedziba (siedziba przedsiębiorstwa) wierzyciela w chwili spełnienia świadczenia.

Stąd też, biorąc pod uwagę przepisy Kodeksu cywilnego (odwołujące się do siedziby wierzyciela), jak i praktykę organów podatkowych (odwołujących się do miejsca siedziby banku prowadzącego rachunek), a także zważywszy na fakt, iż spłaty rat kredytu / odsetek dokonywane są na rachunek prowadzony za granicą, a wierzyciel ma siedzibę również za granicą, przepisy Ustawy PCC nie będą mieć zastosowania do planowanej transakcji.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowe prawa majątkowe powinny być zakwalifikowane jako wykonywane za granicą, planowana transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC. Wynika to z przywołanego art. 1 ust. 4 pkt 2) Ustawy PCC, wymagającego spełnienia dwóch warunków dla opodatkowania PCC praw majątkowych wykonywanych za granicą, a mianowicie, nabywca ma mieć siedzibę lub miejsce zamieszkania w Polsce i czynność cywilnoprawna ma zostać dokonana na terytorium Polski. Tymczasem, w przedmiotowej sprawie nabywca (Wnioskodawca) ma siedzibę w Niemczech.

Słuszność powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie także w licznych orzeczeniach sądowych i indywidualnych interpretacjach podatkowych wydanych w podobnych stanach faktycznych.

W szczególności, w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 14 lutego 2002 r. (sygn. akt III CZP 81/01), podkreślono, iż:

w razie przelewu wierzytelności pieniężnej dłużnik powinien dokonać zapłaty, jeżeli miejsce spełnienia świadczenia nie jest oznaczone, w miejscu zamieszkania lub w siedzibie (siedzibie przedsiębiorstwa) nabywcy wierzytelności w chwili spełnienia świadczenia.

Powyższe orzeczenie było podstawą do wydania wielu indywidualnych interpretacji podatkowych dotyczących opodatkowania PCC sprzedaży wierzytelność, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2011, sygn. IPPB2/436-191/11-4/AF, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w pełni zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż miejscem wykonywania prawa majątkowego (w formie wierzytelności) jest miejsce siedziby nabywcy wierzytelności. W konsekwencji, organ podatkowy potwierdził, że nabycie przez spółkę z siedzibą w Luksemburgu od polskiej spółki wierzytelności wobec polskiego dłużnika nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC. Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 maja 2012 r., sygn. IPPB2/436-98/12-4/MZ.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do Umów Kredytu, na podstawie których wszelkie płatności z tytułu spłaty zadłużenia i należnych odsetek dokonywane są na rachunek banku znajdującego się poza granicami Polski, poza faktem, iż Przeniesienie nie kwalifikuje się jako żadna z czynności podlegających opodatkowaniu PCC, powyższe argumenty stanowią dodatkową podstawę do wyłączenia Przeniesienia z zakresu czynności opodatkowanych PCC. Innymi słowy, przejęcie przez Wnioskodawcę roli kredytobiorcy w Umowach Kredytu mogłoby być przedmiotem opodatkowania PCC (przy założeniu, że transakcja taka byłaby zakwalifikowana jako czynność podlegająca opodatkowaniu, co nie byłoby zasadne) wyłącznie w przypadku uznania, że prawa majątkowe wynikające z Umów Kredytu są wykonywane w Polsce, co nie ma miejsca w odniesieniu do Przeniesienia.

Podsumowując, w ramach opisywanego zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, stosując przedstawioną powyżej metodologię określania miejsca wykonywania prawa majątkowego, wierzytelności wynikające z Umów Kredytu są (i będą po ich przeniesieniu przez Bank na Wnioskodawcę) wykonywane poza terytorium Polski. Wynika to przede wszystkim z faktu, że zarówno Bank, jak i Wnioskodawca, który wstąpi w prawa kredytodawcy, mają siedziby poza terytorium Polski, zaś rachunek bankowy, na który następuje i następować będzie spłata rat kapitałowych oraz płatność z tytułu odsetek, jest rachunkiem zagranicznym, prowadzonym przez podmiot mający siedzibę za granicą.

Wraz z wierzytelnościami, na Wnioskodawcę przejdą prawa i obowiązki wynikające z umów o ustanowienie wszelkich zabezpieczeń do Umów Kredytu. Zabezpieczenia o których mowa mają charakter praw akcesoryjnych, co oznacza że nie mogą istnieć w obrocie bez wierzytelności, które zabezpieczają.

W szczególności nie jest możliwe, aby po Przeniesieniu jakakolwiek inna osoba poza Wnioskodawcą była beneficjentem praw wynikających z przedmiotowych zabezpieczeń. Innymi słowy, jeżeli zabezpieczenia nie mogą występować bez zabezpieczonych wierzytelności oraz nie mogą być przeniesione w oderwaniu od tych wierzytelności, ich przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy powinno być traktowane tak samo jak Przeniesienie Umów Kredytu, tzn. znajdować się poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy planowana czynność, tj. przejęcie przez Wnioskodawcę roli kredytodawcy w ramach Umów Kredytu zawartych pod prawem angielskim i polskim (skutkujące przeniesieniem bez wynagrodzenia praw, obowiązków i korzyści wynikających z tej umowy na Wnioskodawcę), nie będzie rodziło dla Wnioskodawcy obowiązku podatkowego na gruncie PCC.

Na poparcie zaprezentowanego stanowiska Wnioskodawca pragnie także zwrócić uwagę na indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane dla potrzeb analogicznych transakcji. Następujące interpretacje indywidualne potwierdzają, że przeniesienie praw, obowiązków i korzyści wynikających z szeregu umów kredytowych zawartych z polskimi kredytobiorcami nie podlega opodatkowaniu PCC:

1. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 marca 2014 r., nr IPPB2/436-97/14-2/MZ,

1. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 lutego 2014 r., nr IPPB2/436-628/13-2/AF,

1. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 marca 2014 r., nr IPPB2/436-74/14-2/MZ.

1. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 kwietnia 2016 r., nr IPPB2/4514-60/16-5/MZ.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 223 z późn. zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3. (uchylona)
4. umowy darowizny w części dotyczącej przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5. umowy dożywocia,
6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7. (uchylona)
8. ustanowienie hipoteki,
9. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10. umowy depozytu nieprawidłowego,
11. umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych, o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

W myśl powyższego artykułu czynności cywilnoprawne podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest specjalną agencją likwidacyjną będącą podmiotem prawa publicznego działającą w ramach Funduszu Stabilizacyjnego dla Rynków Finansowych utworzonego przez niemiecki rząd dla celów stabilizacji i przywrócenia zaufania do systemu finansowego. Celem utworzenia Wnioskodawcy było przejęcie od Banku pozycji ryzyk i niestrategicznych operacji tak, aby umożliwić zakończenie działalności prowadzonej przez Bank. Pierwszym etapem tego procesu w odniesieniu do Umów Kredytu było zawarcie Umów Sub-Partycypacji, które weszły w życie w 2010 i 2012 roku. Zgodnie z Umową Sub-Partycypacji Bank przeniósł na Wnioskodawcę ekonomiczne uprawnienia do wszystkich spłat wynikających z Umów Kredytu. Była to nieujawniona sub-partycypacja powyższych praw na Wnioskodawcę przeprowadzona za odpowiednim wynagrodzeniem zapłaconym przez Wnioskodawcę na rzecz Banku. Na podstawie Umowy Sub-Partycypacji ekonomiczne uprawnienie do spłat wynikających z Umów Kredytu, których stroną był Bank, zostało przeniesione z Banku na Wnioskodawcę. Jednak z formalnego punktu widzenia stroną Umów Kredytu i formalnym kredytodawcą pozostaje nadal Bank. W związku z powyższym planowane jest obecnie przeniesienie również tytułu prawnego do Umów Kredytu z Banku na Wnioskodawcę. Przeniesienie zostanie przeprowadzone w ramach instytucji prawnej cesji praw i obowiązków podlegającej prawu polskiemu w odniesieniu do Umowy Kredytu z Kredytobiorcą 3, która podlega prawu polskiemu. W odniesieniu do Umów Kredytu z Kredytobiorcą 1 i Kredytobiorcą 2 Przeniesienie zostanie przeprowadzone na podstawie prawnej instytucji cesji i przejęcia zobowiązań podlegającej prawu angielskiemu. Zgodnie z Umowami Przeniesienia wszystkie prawa, obowiązki i zobowiązania wynikające z Umów Kredytu zostaną przeniesione z Banku na Wnioskodawcę. W wyniku wyrażenia zgody i przeprowadzenia przeniesienia wszystkich praw, świadczeń i zobowiązań Banku w ramach prawnych Umowy Cesji, Kredytobiorca 3 i Bank zostaną zwolnieni z dalszych wzajemnych zobowiązań, Kredytobiorca 3 i Wnioskodawca przejmą swoje wzajemne zobowiązania i nabędą prawa przysługujące im wobec siebie, a Wnioskodawca stanie się stroną Umów Kredytu zawartych z Kredytobiorcą 3 jako kredytodawca. Na podstawie Umowy Cesji i Przejęcia Zobowiązań, Bank sceduje na Wnioskodawcę wszystkie swoje prawa przysługujące mu jako kredytodawcy w Umowach Kredytu z Kredytobiorcą 1 i Kredytobiorcą 2. Wnioskodawca przejmie i będzie związany zobowiązaniami równoważnymi tym zobowiązaniom Banku, które odpowiadają tej części zobowiązań Banku i udziału w Umowach Kredytu, a Bank zostanie zwolniony ze wszystkich obowiązków jako kredytodawca w Umowach Kredytu z Kredytobiorcą 1 i Kredytobiorcą 2. Wraz z zawarciem przez Wnioskodawcę Umów Przeniesienia, Wnioskodawca stanie się również stroną umowy zabezpieczenia dotyczącej Umów Kredytu podlegających Przeniesieniu. Zabezpieczeniami przewidzianymi w Umowach Kredytu są, w szczególności, umowy zastawu rejestrowego na udziałach/akcjach, umowy zastawu rejestrowego na rachunku bankowym oraz inne umowy zastawu na zbiorze rzeczy i praw, umowy przelewu wierzytelności na zabezpieczenie, umowy o ustanowieniu hipoteki i umowy gwarancji bankowych. Po dokonaniu Przeniesienia, w przypadku niewykonania zobowiązań przez Kredytobiorców Wnioskodawca będzie uprawniona do wykonania praw wynikających z dowolnej z powyższych umów zabezpieczeń. Należy zauważyć, że zabezpieczenia, o których mowa powyżej są ściśle związane z Umowami Kredytu i stanowią instrumenty prawne zabezpieczające prawa kredytodawcy dotyczące spełnienia przez Kredytobiorców zobowiązań płatniczych. Umowy Kredytu nie zawierają żadnych szczególnych postanowień określających miejsce świadczenia dotyczące Kredytobiorców, tzn. płatności kredytów i narosłych od nich odsetek. Umowy te zawierają jednak postanowienia mówiące, że świadczenia powinny być spełniane poprzez wpłacanie odpowiednich sum na rachunek bankowy agenta kredytowego. Zasadniczo agent ma status banku, a jego rachunek bankowy właściwy do spłaty kredytu jest prowadzony w Belgii - w odniesieniu do Umowy Kredytu zawartej z Kredytobiorcą 3 i Kredytobiorcą 1, oraz w Luksemburgu -w odniesieniu do Umowy Kredytu z Kredytobiorcą 2. Po przejęciu przez Wnioskodawcę roli kredytodawcy na podstawie powyższych przeniesień dokonanych zgodnie z Umowami Przeniesienia, płatności kwoty głównej i odsetek z tytułu Umów Kredytu będą dokonywane na zagraniczny rachunek bankowy wskazany przez Wnioskodawcę (lub na kilka takich rachunków).

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że czynność przejęcia przez Wnioskodawcę roli kredytodawcy w ramach Umów Kredytu, wraz przejęciem zabezpieczeń towarzyszących tym Umowom nie mieści się w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wobec tego bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie wniosku pod kątem przesłanek zawartych w art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń oraz interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że orzeczenia te oraz interpretacje zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej