Informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 04.03.2004, sygn. PD-III/005/1/04, Urząd Skarbowy w Lubinie

Temat interpretacji

Z treści pisma podatnika wynika, iż z dniem 01.08.2003 r. nastąpiło połączenie dwóch spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na spółkę przejmującą za udziały, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).
Spółka przejmująca - zgodnie z art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych - wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (...).
Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych regulują przepisy Działu III, rozdział 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Stosownie do postanowień art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:
1. osób prawnych,
2. osobowych spółek handlowych,
3. osobowych i kapitałowych spółek handlowych,
- wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej(...) (art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Jednocześnie jednak, w art. 93e tej ustawy wskazane zostały przypadki, w których ograniczona zostaje sukcesja uniwersalna w zakresie zobowiązań podatkowych. Zgodnie z tym przepisem, zasadę sukcesji uniwersalnej stosuje się w takim zakresie, "w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej".
Pojęcie odsetek na gruncie prawa cywilnego rozumiane jest dwojako: jako wynagrodzenie za korzystanie z cudzych pieniędzy albo kara za opóźnienie ze spełnieniem świadczenia.
W omawianym przypadku chodzi o odsetki jako wynagrodzenie za korzystanie z cudzych pieniędzy.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Naliczone, lecz nie zapłacone (...) odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) - zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 cyt. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. - nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Dla celów podatkowych za koszty uzyskania przychodów uznawane są wyłącznie zapłacone odsetki od zobowiązań, w szczególności od pożyczek (kredytów). Obciążenie finansowe z tytułu odsetek musi być zatem faktycznie poniesione przez podatnika.
Faktycznej zapłaty odsetek od pożyczki zaciągniętej przez spółkę przejętą dokonała spółka przejmująca.

Biorąc pod uwagę fakt, iż na spółkę przejmującą przechodzą z dniem połączenia wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (sukcesja uniwersalna) odsetki od pożyczki zapłacone przez spółkę przejmującą, w dacie faktycznej zapłaty, stanowią jej koszty uzyskania przychodów, o ile przejęcie długu z tytułu pożyczki zaciągniętej przez spółkę przejmowaną zostało dokonane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 64, poz. 16 ze zm.), a środki pieniężne pochodzące z pożyczki zostały wykorzystane w działalności gospodarczej spółki przejmowanej lub będą wykorzystywane w działalności gospodarczej spółki przejmującej.
W przedmiotowej sprawie należy zwrócić również uwagę na postanowienia zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ww. ustawy, zgodnie z którymi nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:
1. odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25 % udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25 % udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25 % udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25 % udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek (art. 16 ust. 1 pkt 60 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych);
2. odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25 % udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25 % jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25 % udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek... (art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).