Temat interpretacji

Czy roszczenie z tytułu nadpłaty VAT przechodzi na Spółkę komandytową w ramach sukcesji generalnej tj. art. 93-93 c ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja Podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. Nr 8, poz. 60) - dalej także ustawa OP czy też zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług korekty powinna dokonać Spółka komandytowa (tekst jednolity: Dz. U. Nr 54, poz. 535) - dalej także ustawa o VAT?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30.06.2010r. (data wpływu 08.07.2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przejścia roszczenia z tytułu nadpłaty VAT ze spółki z o.o. na spółkę komandytową jako następcy prawnemu na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 08.07.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przejścia roszczenia z tytułu nadpłaty VAT ze spółki z o.o. na spółkę komandytową jako następcy prawnemu na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik będący osobą prawną (sp. z o.o.) posiada udziały w nieruchomości. Podatnik zamierza wnieść tytułem wkładu niepieniężnego - aport w postaci przedsiębiorstwa (Sp. z o.o.) w rozumieniu art. 55 k.c. do spółki komandytowej która zostanie zawiązana. Przedmiotem działalności spółki komandytowej będzie m. in. sprzedaż nieruchomości. Spółka komandytowa nie wyklucza, iż w przypadku wyodrębnienia lokali w nieruchomości, której udziały zostaną wniesione tytułem aportu, przedmiotowe lokale będą zbywane. Ponadto Sp. z o.o. ma nadpłatę podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy roszczenie z tytułu nadpłaty VAT przechodzi na Spółkę komandytową w ramach sukcesji generalnej tj. art. 93-93 c ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja Podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. Nr 8, poz. 60) - dalej także ustawa OP czy też zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług korekty powinna dokonać Spółka komandytowa (tekst jednolity: Dz. U. Nr 54, poz. 535) - dalej także ustawa o VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy,

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż uprawnienie do dokonania korekty i złożenia wniosku o zwrot nadpłaty podatku VAT będzie przysługiwało Spółce komandytowej na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy OP osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1. osób prawnych
2. osobowych spółek handlowych
3. osobowych i kapitałowych spółek handlowych

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Według art. 93 § 2 tej ustawy przepis art. 93 § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1. innej osoby prawnej
2. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych)

Zgodnie z art. 93a § 1 ww. ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1. przekształcenia innej osoby prawnej,
2. przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej osoby lub spółki.

Zgodnie z art. 93a § 2 ustawy przepis art. 93a § 1 stosuje się odpowiednio do:

1. osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia: a) innej spółki niemającej osobowości prawnej, b) spółki kapitałowej,
2. spółki niemającej osobowości prawnej do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 93c § 1 ustawy osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. W myśl § 2 tego artykułu przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Przez pojęcie wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki należy rozumieć m.in. prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku VAT (art. 75 ustawy o VAT).

Z powołanych powyżej przepisów wynika, iż w przypadku gdy przedsiębiorstwo będące spółką z o.o. zostaje wniesione aportem w rozumieniu art. 55 k.c. na pokrycie udziałów w spółce komandytowej wkład w postaci jego przedsiębiorstwa, nie mają zastosowania unormowania w zakresie sukcesji prawnej.

Nadpłatą w świetle art. 72 ustawy OP jest kwota: a) nadpłaconego podatku lub nienależnie zapłaconego podatku, b) podatku pobranego przez podatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej, c) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej, d) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę jeżeli w decyzji o odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkobiercy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Ponadto za nadpłatę traktuje się także część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę.

W świetle art. 91 ust. 9 ustawy o VAT w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie transakcji zbycia przedsiębiorstwa użyte w art. 91 ust. 9 ustawy o VAT jest tożsame z pojęciem zastosowanym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, musi być rozumiane jako przeniesienie własności przedsiębiorstwa. Transakcją jest każdy tryb dopuszczony prawem cywilnym do przeniesienia własności nieruchomości np. darowizna, sprzedaż, aport, zamiana (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 22.07.2009 r., sygn. akt I SA/Po 492/2009 oraz z dnia 07.10.2009 r., sygn. akt I SA/Po 491/2009).

W ocenie Wnioskodawcy przepis art. 91 ust. 9 ustawy o VAT powinien być interpretowany przez pryzmat art. 19 Dyrektywy Rady z dnia 28.11.2006 r. 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, który stanowi, iż w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać że dostawa nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary będzie traktowana jako następca prawny przekazującego (...).

W związku z powyższym należy przyjąć, iż Spółce komandytowej jako następcy prawnemu Sp. z o.o. będzie przysługiwało prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku VAT wraz z skorygowaną deklaracją (art. 75 ustawy OP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) zwanej dalej Ordynacją - osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1. osób prawnych
2. osobowych spółek handlowych
3. osobowych i kapitałowych spółek handlowych

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Według art. 93 § 2 tej ustawy przepis art. 93 § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1. innej osoby prawnej
2. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych)

Zgodnie z art. 93a § 1 ww. ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1. przekształcenia innej osoby prawnej,
2. przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej osoby lub spółki.

Zgodnie z art. 93a § 2 ustawy przepis art. 93a § 1 stosuje się odpowiednio do:

1. osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia: a) innej spółki niemającej osobowości prawnej, b) spółki kapitałowej,
2. spółki niemającej osobowości prawnej do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 93c § 1 ustawy osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. W myśl § 2 tego artykułu przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Przez pojecie wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki należy rozumieć m.in. prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku VAT (art. 75 ustawy o VAT).

Jak słusznie zauważa Wnioskodawca z powołanych powyżej przepisów wynika, iż w przypadku gdy przedsiębiorstwo będące spółką z o.o. zostaje wniesione aportem w rozumieniu art. 55 k.c. na pokrycie udziałów w spółce komandytowej jako wkład w postaci jego przedsiębiorstwa, nie mają zastosowania unormowania w zakresie sukcesji prawnej opisanej w Ordynacji.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będący osobą prawną (sp. z o.o.) zamierza wnieść tytułem wkładu niepieniężnego - aport w postaci przedsiębiorstwa (Sp. z o.o.) w rozumieniu art. 55 k.c. do spółki komandytowej która zostanie zawiązana. Ponadto Sp. z o.o. ma nadpłatę podatku VAT.

Nadpłatą w świetle art. 72 Ordynacji jest kwota: a) nadpłaconego podatku lub nienależnie zapłaconego podatku, b) podatku pobranego przez podatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej, c) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej, d) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę jeżeli w decyzji o odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkobiercy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Ponadto za nadpłatę traktuje się także część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę.

Art. 91 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn.zm.) zwanej dalej ustawą stanowi, że - w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 tego artykułu, jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy podkreślić, że korekta kwoty podatku naliczonego, o której mowa w całym art. 91 ustawy dotyczy jedynie sytuacji gdy w okresach wcześniejszych następowało częściowe odliczenie podatku i nastąpiła zmiana proporcji dokonanego odliczenia, lub sytuacji gdy nastąpiło zbycie środków trwałych, oraz zmiana przeznaczenia wykorzystywanych towarów i usług z czynności w stosunku do których przysługiwało prawo do odliczenia, na czynności w stosunku do których takie prawo nie występuje, lub odwrotnie. Korekta ta jest ograniczona ściśle do przypadków, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy.

Jednakże korekta, o której mowa w art. 91 ust. 9 dokonywana przez nabywcę, mająca zastosowanie do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie ma nic wspólnego z prawem do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku VAT, która wystąpiła w przedsiębiorstwie zbywanym, gdyż jak to wcześniej ustalono w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie dochodzi do sukcesji prawnej i następstwa prawnego w rozumieniu Ordynacji. Prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w trybie art. 75 Ordynacji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wystąpi o to podmiot, który do tej nadpłaty na prawo (w tym przypadku takie prawo ma Wnioskodawca do czasu jego aportu do Spółki komandytowej), lub następca prawny w rozumieniu art. 93 Ordynacji. W opisanej sytuacji Spółka komandytowa nie może być jednak uznana jako następca prawny przekazującego w rozumieniu art. 93 Ordynacji.

W związku z tym należy przyjąć, iż Spółce komandytowej, która nie będzie następcą prawnym Spółki z o.o., w rozumieniu art. 93 Ordynacji, nie będzie przysługiwało prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku VAT, która wystąpiła u Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że art. 19 Dyrektywy 2006/112WE stanowiący, że w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego, dotyczy wyłącznie następstwa prawnego związanego z wykorzystywanymi towarami (korekta ciągłości odliczenia podatku naliczonego), natomiast nie dotyczy zupełnie zwrotu nadpłaty podatku VAT, która wynika z przepisów Ordynacji i z następstwa prawnego wynikającego z przepisów tej ustawy. W związku z tym art. 91 ust. 9 ustawy nie ma w ogóle zastosowania do stwierdzenia nadpłaty podatku wynikającego z Ordynacji podatkowej.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, iż roszczenie z tytułu nadpłaty VAT przechodzi na Spółkę komandytową w ramach sukcesji generalnej tj. art. 93-93 c ustawy Ordynacja Podatkowa, lub też zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług korekty powinna dokonać Spółka komandytowa należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie