Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Podatnik”, „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski.

Przedmiotem działalności Podatnika jest (…).

Spółka zawarła umowy najmu, z których wynika obowiązek wpłacania cyklicznych kaucji przez najemców. Zgodnie z zapisami umów, najemcy mają obowiązek wpłacania kaucji do 1-go dnia miesiąca kalendarzowego, z możliwością 5-dniowej zwłoki na podany przez Spółkę rachunek bankowy. Pierwsza płatność kaucji nastąpiła 1-go miesiąca kalendarzowego miesiąca następującego po przekazaniu przedmiotu najmu.

Kaucje są oprocentowane zgodnie z ustalonymi warunkami rynkowymi. Zgodnie z umowami najmu odsetki stanowią część składową kaucji, która podlega zwrotowi najemcom po zakończeniu umów oraz realizacji wszelkich zobowiązań w tym zakresie.

Kaucje stanowią zabezpieczenie dla wszelkich wierzytelności Podatnika wynikających z umowy najmu, w szczególności:

—roszczeń dotyczących przywrócenia nieruchomości do pierwotnego stanu z chwilą zakończenia umowy najmu lub świadczeń pieniężnych,

—roszczeń o zapłatę czynszu i/lub innych świadczeń pieniężnych wynikających z umowy najmu,

—wszelkich wynikających z umowy najmu roszczeń odszkodowawczych.

Jeżeli najemcy opóźnią się z płatnością w terminie 14 dni kalendarzowych, wówczas Spółka jest uprawniona do zaspokojenia zaległej należności z kaucji. W takim przypadku najemcy mają obowiązek dopłaty wykorzystanej kaucji w ciągu 7 dni kalendarzowych od otrzymania stosownego powiadomienia.

Termin zwrotu niewykorzystanej kaucji wraz z odsetkami wynosi sześć miesięcy od zakończenia umowy najmu i zaspokojenia wszelkich wierzytelności wynikających z umowy najmu w formie przelewu na wskazane przez najemców rachunki bankowe.

Spółka finansuje bieżącą działalność operacyjną z zaciągniętych pożyczek oraz zysków lat ubiegłych przeznaczonych na kapitały własne.

Reasumując:

1. Podatnik w trakcie trwania umów najmu otrzymuje cykliczne płatności z tytułu zwrotnych kaucji stanowiących zabezpieczenie wykonania umów najmu przez najemców.
2. Kaucje podlegają oprocentowaniu według warunków rynkowych uzgodnionych przez strony umowy.
3. Jeżeli wszystkie zobowiązania wynikające z umów najmu zostaną wykonane przez najemców, wówczas Podatnik zwraca kaucje wraz z odsetkami na rzecz najemców. W przypadku częściowego niewykonania umów najmu przez najemców są dokonywane potrącenia z kaucji.

Pytanie

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) odsetki wypłacane na rzecz najemców, które stanowią oprocentowanie kaucji powinny być wliczane do limitu kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 15c ust. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych przez koszty finansowania dłużnego rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.

Oznacza to, że do kosztów finansowania dłużnego zalicza się wyłącznie koszty wymienione w art. 15c ust. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków tj. koszty związane z korzystaniem z kapitału obcego.

Należy podkreślić, że w przedmiotowym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) Podatnik nie zawarł umowy pożyczki, kredytu, czy też umowy o podobnym charakterze.

Podstawą wpłat kaucji przez najemców są zawierane umowy najmu, zaś kaucje stanowią zabezpieczenie dla wszelkich wierzytelności Podatnika wynikających z tych umów, w szczególności:

—roszczeń dotyczących przywrócenia nieruchomości do pierwotnego stanu z chwilą zakończenia umowy najmu lub świadczeń pieniężnych,

—roszczeń o zapłatę czynszu i/lub innych świadczeń pieniężnych wynikających z umowy najmu,

—wszelkich wynikających z umowy najmu roszczeń odszkodowawczych.

Kaucje nie mają zatem charakteru finansowania działalności operacyjnej przez kapitał obcy, tylko zabezpieczenie wykonania umowy przez najemców. Tym samym należy stwierdzić, że kaucja stanowi instrument zabezpieczający, a nie pożyczkę, kredyt czy też inną formą finansowania służącą pozyskaniu kapitału na prowadzenie operacyjnej działalności gospodarczej.

Spółka finansuje bieżącą działalność operacyjną z zaciągniętych pożyczek oraz zysków lat ubiegłych przeznaczonych na kapitały własne, zaś kaucja stanowi wyłącznie zabezpieczenie wykonania umów najmu, które podlega zwrotowi wraz z oprocentowaniem, ale wyłącznie w przypadku, gdy najemca wypełni wszelkie zobowiązania wynikające z umów najmu. W przypadku niespełnienia tych zobowiązań Spółka ma prawo dokonać stosownych potrąceń, które nie są limitowane.

W związku z powyższym Podatnik wnioskuje o potwierdzenie stanowiska, zgodnie z którym w świetle przedstawionego stanu faktycznego odsetki wypłacane na rzecz najemców, które stanowią oprocentowanie kaucji nie powinny być wliczane do limitu kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe, jednakże z innych przyczyn niż wskazane we wniosku.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 278 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”):

Zgodnie z powyższym, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

—został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

—jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

—pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

—poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

—został właściwie udokumentowany,

—nie może znajdować się w grupie wydatków o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Jak wynika natomiast z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 15c ust. 12 ww. ustawy:

W myśl art. 15c ust. 13 ustawy o CIT:

Przepisem art. 15c ust. 1 ustawy o CIT i dalszych dotyczących kosztów finansowania dłużnego objęte są zatem te wydatki podmiotu, które stanowić mogą, co do zasady, koszt podatkowy działalności prowadzonej przez przedsiębiorcę.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego odsetki wypłacane na rzecz najemców, które stanowią oprocentowanie kaucji powinny być wliczane do limitu kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 12 ustawy o CIT.

Twierdzicie Państwo przy tym, że powodem nie uznania wypłaconych odsetek za koszty finansowania dłużnego jest fakt, że nie zawarliście Państwo z najemcami umów pożyczek, kredytu, czy też umów o podobnym charakterze, o których mowa w art. 15c ust. 12 ustawy o CIT.

Odnosząc się do powyższego, wskazać należy, że szeroka formuła przepisu art. 15c ust. 12 ustawy o CIT nakazuje objąć nim wszystkie koszty podatkowe związane z uzyskaniem finansowania od innych podmiotów oraz koszty związane z korzystaniem z tego finansowania. Ponadto nie jest istotne na rzecz kogo koszty te zostały poniesione.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika m.in., że przedmiotem działalności Spółki jest (…). Spółka zawarła umowy najmu, z których wynika obowiązek wpłacania cyklicznych kaucji przez najemców. Zgodnie z zapisami umów, najemcy mają obowiązek wpłacania kaucji do 1-go dnia miesiąca kalendarzowego, z możliwością 5-dniowej zwłoki na podany przez Spółkę rachunek bankowy. Pierwsza płatność kaucji nastąpiła 1-go miesiąca kalendarzowego miesiąca następującego po przekazaniu przedmiotu najmu. Kaucje są oprocentowane zgodnie z ustalonymi warunkami rynkowymi. Zgodnie z umowami najmu odsetki stanowią część składową kaucji, która podlega zwrotowi najemcom po zakończeniu umów oraz realizacji wszelkich zobowiązań w tym zakresie. Jeżeli najemcy opóźnią się z płatnością w terminie 14 dni kalendarzowych, wówczas Spółka jest uprawniona do zaspokojenia zaległej należności z kaucji. W takim przypadku najemcy mają obowiązek dopłaty wykorzystanej kaucji w ciągu 7 dni kalendarzowych od otrzymania stosownego powiadomienia. Termin zwrotu niewykorzystanej kaucji wraz z odsetkami wynosi sześć miesięcy od zakończenia umowy najmu i zaspokojenia wszelkich wierzytelności wynikających z umowy najmu w formie przelewu na wskazane przez najemców rachunki bankowe. Spółka finansuje bieżącą działalność operacyjną z zaciągniętych pożyczek oraz zysków lat ubiegłych przeznaczonych na kapitały własne.

W odniesieniu do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia kaucji. Internetowy słownik języka polskiego (http://sjp.pwn.pl/) definiuje kaucję jako sumę pieniężną złożoną jako gwarancję dotrzymania zobowiązania. Istotą kaucji jest co do zasady jej zwrotny charakter. W przypadku braku zastrzeżeń co do wykonania umowy, albo w ogóle w razie jej wykonania, kaucja podlega zwrotowi na rzecz tego podmiotu, który kaucji udzielił.

Jak stanowi przepis art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Z kolei przychodem z działalności gospodarczej – zgodnie z art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy są także kwoty należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane.

O tym, czy środki pieniężne otrzymane z tytułu kaucji są zaliczane do przychodów na podstawie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT decyduje fakt czy zwiększają one aktywa majątkowe, a tym samym czy Spółka dysponuje tymi środkami jak własnymi.

Z uwagi na swój charakter zwrotny otrzymanie i zwrot kaucji są, w opinii Organu, neutralne dla Spółki na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Otrzymanie kaucji nie wiąże się z koniecznością rozpoznania przychodu przez Spółkę. Ponieważ środki pieniężne stanowiące kaucję nie przechodzą na własność wynajmującego nie można również mówić, że będzie on osiągał przychód z dysponowania tymi pieniędzmi (np. z wykorzystania tych środków do finansowania bieżącej działalności), gdyż do obracania tymi środkami uprawniony nie będzie. Dopiero z chwilą wystąpienia okoliczności uzasadniających zatrzymanie kaucji Spółka zobowiązana będzie rozpoznać przychód. W związku z faktem, iż samo ustanowienie kaucji nie generuje dla Państwa przychodu nie można mówić, iż kapitalizacja odsetek od wpłaconej kwoty kaucji będzie generować koszt związany z przychodem, gdyż przychód ten nie występuje. Tym samym potencjalne obciążenie finansowe wynikające z kapitalizacji odsetek nie może zostać uznane za koszt uzyskania przychodu, skoro nie jest powiązane z osiągnięciem przychodu. Sam fakt, iż Spółka dolicza do kwoty kaucji odsetki, które mają być kapitalizowane, świadczy o tym, iż Spółka wzięła na siebie ekonomiczny ciężar dokonywania waloryzacji kwoty stanowiącej kaucję. Zobowiązanie to jest jednak, w opinii Organu podatkowego, neutralne na gruncie przepisów prawa podatkowego. Jak wynika bowiem z wniosku, jeżeli wszystkie zobowiązania wynikające z umów najmu zostaną wykonane przez najemców, wówczas Podatnik zwraca kaucje wraz z odsetkami na rzecz najemców. W przypadku częściowego niewykonania umów najmu przez najemców są dokonywane potrącenia z kaucji. W przypadku zatem rozwiązania umowy i spełnienia warunków umożliwiających zwrot kaucji najemcy, dojdzie do zwrotu kaucji jako całości i będzie to nadal czynność neutralna podatkowo dla Spółki pomimo to, że kwota zwracana będzie wyższa od przyjętej. Uzgodnionego bowiem przez strony porozumienia nie można traktować jako odpłatnego udostępnienia określonej kwoty pieniędzy. Jak wskazano bowiem wyżej, przy ustanowieniu kaucji nie dochodzi do przeniesienia własności środków pieniężnych. Zwrot i przyjęcie kaucji w opisanej sytuacji są więc dla wynajmującego czynnościami neutralnymi podatkowo.

Skapitalizowanych odsetek od kwot kaucji nie można również uznać za koszt uzyskania przychodów z tytułu umowy najmu – na podstawie ogólnego przepisu o kosztach – art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Przychód z umowy najmu występuje bowiem w postaci pobieranego od najemcy czynszu. Sama czynność ustanowienia kaucji przy umowie najmu nie powoduje jednak, że po stronie wynajmującego powstać może w przyszłości z tego tytułu koszt podatkowy. Skoro bowiem środki pieniężne stanowiące kaucję nie stanowią dla niego przychodu, to tym bardziej nie sposób jest uzasadnić, że zwrot tej kaucji lub dokonywanie waloryzacji kwoty wpłaconej kaucji stanowić może na dalszym etapie koszt podatkowy dla wynajmującego. Nie są to bowiem czynności, które na gruncie przepisów prawa podatkowego można powiązać z przychodem w postaci pobieranego czynszu. Inny jest bowiem cel ponoszenia wydatków bezpośrednio na przedmiot najmu, który służył będzie osiąganiu przychodów (np. ponoszenie wydatków na remont przedmiotu najmu). Takiemu celowi nie służy natomiast dodatkowe porozumienie nakładające na wynajmującego obowiązek doliczania do kwoty kaucji dodatkowych kwot (nazwanych we wniosku odsetkami), którego celem jak wskazano jest dokonywanie waloryzacji wpłaconej przez najemcę kwoty. Dodatkowo, zauważyć należy, że z określonych przyczyn może bowiem dojść do zatrzymania kaucji nawet w całości, a wówczas również kwoty pochodzące z kapitalizacji nie będą zwracane najemcy, a więc de facto nie dojdzie do poniesienia wydatków przez wynajmującego. Tymczasem warunkiem umożliwiającym uznanie określonego wydatku za koszt podatkowy jest jego poniesienie.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że skoro odsetki wypłacane na rzecz najemców, które stanowią oprocentowanie kaucji nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, to nie mogą również być wliczane do limitu kosztów finansowania dłużnego, o którym mowa w art. 15c ust. 12 ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko wskazujące, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego odsetki wypłacane na rzecz najemców, które stanowią oprocentowanie kaucji nie powinny być wliczane do limitu kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – należało uznać za prawidłowe, jednakże z innych przyczyn, niż wskazali Państwo w uzasadnieniu swojego stanowiska.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.