Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego w zakresie:

• uprawnienia do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w związku z wniesieniem do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa maklerskiego:
• na podstawie art. 15 ust. 1k pkt 2 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe,
• z zastosowaniem innej podstawy prawnej – jest prawidłowe,
• uprawnienia do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w związku z wniesieniem do Spółki wkładu pieniężnego – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 maja 2025 r. dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy w przypadku likwidacji Spółki wartość historycznego kosztu nabycia udziałów w Spółce w wysokości wartości przedsiębiorstwa, jak również nabycia udziałów pokrytych wkładem pieniężnym poniesionym w przeszłości przez spółkę która połączyła się z Wnioskodawcą, będą stanowić po stronie Wnioskodawcy koszt nabycia udziałów w Spółce, pomniejszający przychód z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego Spółki.

Opis zdarzenia przyszłego

A. S.A. (dalej: „Wnioskodawca”) jest bankiem będącym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

W dniu (…) sąd rejestrowy zarejestrował w KRS połączenie Wnioskodawcy z B. S.A. przez przeniesienie całego majątku B. S.A. na Wnioskodawcę. Połączenie nastąpiło na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy obu banków z dnia (…) roku w trybie obowiązującego wówczas art. 464 Kodeksu handlowego, a w jego wyniku Wnioskodawca wstąpił w prawa i obowiązki przejętej spółki.

B. S.A. był jedynym akcjonariuszem spółki C. S.A. Spółka C. S.A. została zarejestrowana (…), a jej kapitał zakładowy został określony w wysokości (…) zł. W dniu (…) B. S.A. podjął uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego C. S.A. z (…) zł do (…) zł. Cała kwota kapitału zakładowego w wysokości (…) zł została pokryta wkładem pieniężnym.

W dniu (…) 2001 r. została zarejestrowana w KRS zmiana w zakresie kapitału zakładowego oraz nazwy spółki C. S.A. Kapitał zakładowy został podwyższony z (…) zł do (…) zł (tj. o (…) zł), poprzez emisję (…) akcji o wartości nominalnej (…) zł każda, które objął A. S.A. w zamian za wkład niepieniężny. Przedmiotem wkładu niepieniężnego było przedsiębiorstwo maklerskie A. S.A. o wartości określonej w umowie (…) zł. Wartość objętych przez A. S.A. udziałów była równa wartości przedsiębiorstwa. Od tego dnia spółka występowała pod nazwą D. S.A. Jedynym akcjonariuszem spółki był A. S.A., który - jak wskazano wyżej - był sukcesorem (przejął cały majątek) B. S.A.

W dniu (…) 2022 r. doszło do zbycia przedsiębiorstwa i przeniesienia działalności maklerskiej z D. S.A. do Wnioskodawcy.

W dniu (…) 2023 r. Zarząd D. S.A. przyjął plan przekształcenia spółki w spółkę działającą pod firmą „E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością” (dalej: „Spółka”). D. S.A. został wykreślony z KRS, a w dniu (…) 2023 r. Spółka została wpisana do KRS. A. S.A. stał się jedynym wspólnikiem, posiadającym 100% udziałów w Spółce.

Spółka wobec zbycia całości przedsiębiorstwa nie prowadzi już działalności maklerskiej. W związku z wygaszaniem działalności operacyjnej rozważane jest przeprowadzenie procesu likwidacyjnego Spółki. Po zakończeniu likwidacji Spółka wyda Wnioskodawcy pozostały majątek likwidacyjny, na który składa się: (…) zł kapitału zakładowego pokrytego wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę oraz (…) zł kapitału zakładowego opłaconego przez B. S.A., który połączył się z Wnioskodawcą.

Wnioskodawca informuje, że Spółka wystąpiła z odrębnym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w swojej sprawie w zakresie obowiązków płatnika zobowiązanego do obliczenia i pobrania podatku z tytułu wydania majątku polikwidacyjnego.

Pytania

1.  Czy w przypadku likwidacji Spółki wartość historycznego kosztu nabycia udziałów w Spółce w wysokości wartości przedsiębiorstwa (równej wartości nominalnej objętych udziałów) będzie stanowić po stronie Wnioskodawcy koszt nabycia udziałów w Spółce, pomniejszający przychód Wnioskodawcy z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego Spółki?

2.  Czy w przypadku likwidacji Spółki wartość historycznego kosztu nabycia udziałów pokrytych wkładem pieniężnym w Spółce, poniesionego przez B. S.A., który następnie przeniósł cały swój majątek i połączył się z Wnioskodawcą, będzie stanowić po stronie Wnioskodawcy koszt nabycia udziałów w Spółce, pomniejszający przychód Wnioskodawcy z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego Spółki?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku likwidacji Spółki wartość historycznego kosztu nabycia udziałów w Spółce w wysokości wartości przedsiębiorstwa (równej wartości nominalnej objętych udziałów) będzie stanowić po stronie Wnioskodawcy koszt nabycia udziałów w Spółce, pomniejszający przychód Wnioskodawcy z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego Spółki.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. e ww. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U.2023.2805 z późn. zmianami, dalej: „ustawa o CIT”) za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3.

Jednak jak stanowi art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki - w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach tej osoby prawnej. Zatem z opodatkowania wyłączona jest ta część majątku, która odpowiada kosztom nabycia bądź objęcia udziałów (akcji) osoby prawnej. Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli udziałowiec otrzymuje majątek w związku z likwidacją spółki w wysokości wyższej niż poniesione przez niego wydatki na nabycie bądź objęcie udziałów, to do przychodów tego udziałowca podlega zaliczeniu tylko nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia ponad wydatki na nabycie bądź objęcie tych udziałów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1l ustawy o CIT w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny, do ustalenia kosztu, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3, 3d i 22, przepisy ust. 1k stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 15 ust. 1k ww. ustawy w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) w spółce, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

(...)

1b) określonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich nie ma zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b,

2) przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) w spółce, nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b - w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Natomiast art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT stanowi, iż do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do:

a)  spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący,

b)  spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Analizując powyższe przepisy, należy wskazać, że w przypadku objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa/przedsiębiorstwa ustawodawca zasadniczo odracza moment opodatkowania do czasu zbycia tych udziałów.

W świetle przepisu art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT wyłączenie powstania przychodu dotyczy takich przypadków, gdy spółka otrzymująca wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Jeśli wartość aportu wynikająca z ksiąg podatkowych nie jest kontynuowana u podmiotu otrzymującego wkład, powstaje przychód określony w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT. Opisane powyżej scenariusze korespondują z przepisem art. 15 ust. 1k ustawy o CIT wskazującym sposoby określające wysokość kosztu uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów (analogicznie - likwidacji spółki).

A zatem wysokość kosztu uzyskania przychodów zależy od okoliczności, czy w związku z wniesieniem aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa miał zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, tj. przepis wyłączający uznanie za przychód wartości, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

Jeżeli przepis ten miał zastosowanie, koszt uzyskania przychodów ze zbycia udziałów przyjąć należy w przyjętej dla celów podatkowych wartości składników wyniesionej aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak ustalony koszt uzyskania przychodów nie może jednak przekroczyć kwoty, która gdyby nie brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT stanowiłaby przychód w momencie objęcia udziałów zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT). W przeciwnym razie kosztem uzyskania przychodów jest kwota przychodu, która na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT powstała w spółce w momencie objęcia udziałów w zamian za aport przedsiębiorstwa.

Przenosząc powyższe przepisy na stan faktyczny opisany we wniosku należy wskazać, iż w sytuacji Wnioskodawcy nie istnieje możliwość określenia wysokości kosztów uzyskania przychodów literalnie w sposób określony w art. 15 ust. 1k pkt 1b-2 ustawy o CIT, ponieważ wskazane przepisy odwołują się do warunku określonego w art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, który to nie istniał w momencie wniesienia aportu przez Wnioskodawcę w 2001 r.

Na moment wniesienia wkładu niepieniężnego przez Wnioskodawcę przepisy ustawy o CIT nie różnicowały neutralności podatkowej aportu w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części od spełnienia dodatkowych warunków. W momencie objęcia udziałów w Spółce po stronie Wnioskodawcy nie powstał zatem przychód podlegający opodatkowaniu.

Jednocześnie w 2001 r. przepis art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT stanowił, iż do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia (...).

A zatem intencją ustawodawcy w tamtym czasie była możliwość rozpoznania przy likwidacji spółki historycznie poniesionego wydatku na nabycie udziałów, przy jednoczesnej neutralności podatkowej czynności wniesienia wkładu w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Dlatego w ocenie Wnioskodawcy, intencją ustawodawcy na gruncie przepisów obowiązujących w 2001 r., jak i aktualnych przepisów ustawy o CIT niezmiennie pozostaje dopuszczenie możliwości rozpoznania na moment likwidacji spółki jako kosztu uzyskania przychodów wydatku poniesionego na nabycie udziałów.

Brzmienie przepisów art. 15 ust. 1k pkt 2 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT wskazuje, iż kosztem uzyskania przychodów jest przyjęta dla celów podatkowych wartość składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (...), nie wyższa jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7, jeśli w momencie wnoszenia aportu w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie ustalano przychodu zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT.

Przenosząc powyższe na opisany stan faktyczny, jeśli na moment wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa nie ustalono przychodu zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami ustawy o CIT, powyższe przepisy oznaczają, iż w przypadku likwidacji Spółki Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu nabycia udziałów zgodnie z art. 15 ust. 1k pkt 2 ustawy o CIT. W opisanym stanie faktycznym koszt poniesiony przez Wnioskodawcę na nabycie udziałów w Spółce (tj. wartość przedsiębiorstwa określona w umowie) równa się wartości nominalnej objętych udziałów, zatem zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1k pkt 2 ustawy o CIT, wysokość kosztu uzyskania przychodów nie będzie wyższa niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia. Podsumowując, mając na uwadze realnie poniesiony w przeszłości koszt na nabycie udziałów w Spółce przez Wnioskodawcę oraz intencję ustawodawcy wyrażoną w przepisach obowiązujących zarówno na moment wniesienia wkładu, jak i aktualnie, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu nabycia udziałów w wysokości (…) zł.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku likwidacji Spółki wartość historycznego kosztu nabycia udziałów pokrytych wkładem pieniężnym w Spółce, poniesionego przez B. S.A., który następnie przeniósł cały swój majątek i połączył się z Wnioskodawcą, będzie stanowić po stronie Wnioskodawcy koszt nabycia udziałów w Spółce, pomniejszający przychód Wnioskodawcy z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego Spółki.

Połączenie A. S.A. z B. S.A. nastąpiło w (...) r. na podstawie obowiązującego wówczas art. 464 Kodeksu handlowego przez przeniesienie całego majątku B. S.A. na A. S.A. w zamian za akcje, które A. S.A. przyznał akcjonariuszom B. S.A. Zgodnie z art. 463 obowiązującego wówczas Kodeksu handlowego połączenie spółek może być dokonane: 1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejętej) na inną (przejmującą) w zamian za akcje, które spółka przejmująca wydaje akcjonariuszom spółki przejętej (...). Analogiczna aktualna regulacja znajduje się w art. 492 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „k.s.h.)”.

W zakresie konsekwencji połączenia spółek art. 465 § 3 Kodeksu handlowego stanowił, iż z chwilą wykreślenia spółki przejętej spółka przejmująca wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejętej.

Analogicznie, obecnie obowiązujący art. 494 § 1 k.s.h. brzmi: spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Powyższy przepis określa zasadę uniwersalnego następstwa prawnego, stanowiącą istotę procedury połączenia. Sukcesja praw i obowiązków oznacza, że spółka sukcesorka, czyli przejmująca, wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Przyjmuje się, że skutki te należy rozpatrywać w kontekście sfery zarówno cywilnoprawnej, jak administracyjnoprawnej, w tym podatkowej, co znajduje swoje odzwierciedlenie w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: „o.p.”). Przepisy Ordynacji podatkowej stanowią w tym przypadku lex specialis w stosunku do uregulowań k.s.h. Przepis art. 93 § 1 o.p. stanowi, iż osoba prawna lub spółka komandytowo-akcyjna zawiązane (powstałe) w wyniku łączenia się:

1)osób prawnych,

2)osobowych spółek handlowych,

3)osobowych i kapitałowych spółek handlowych

- wstępują we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

§ 2. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej i spółki komandytowo-akcyjnej łączących się przez przejęcie:

1)innej osoby prawnej (osób prawnych);

2)osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Powyższy przepis potwierdza zasadę uniwersalnej sukcesji praw i obowiązków podmiotu w przypadku połączenia się przez przejęcie na gruncie prawa podatkowego. Oznacza to, że podmiot będący sukcesorem wstępuje we wszystkie stosunki prawne, których stroną był podmiot przejmowany, ze skutkiem takim, jakby to sukcesor od początku był stroną tych stosunków prawnych. Dotyczy to wszelkich praw przewidzianych w przepisach prawa podatkowego, a nie tylko tych, które zostały zrealizowane. Sukcesja generalna powoduje, że spółka przejmująca nabywa uprawnienia podatkowe przysługujące spółce przejmowanej, a co za tym idzie możliwość podatkowego rozpoznania poniesionych przez nią kosztów nabycia udziałów.

Zdaniem Wnioskodawcy, zachowując zasadę sukcesji podatkowej należy uznać, że przy ustalaniu kosztów pomniejszających wartość przychodu z tytułu likwidacji Spółki należy wziąć pod uwagę koszt historyczny tzn. wartość wydatków poniesionych na nabycie udziałów przez B. S.A., która następnie przeniosła cały swój majątek i połączyła się z Wnioskodawcą.

Zasada sukcesji generalnej na gruncie prawa podatkowego była potwierdzana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w interpretacji z dnia 25 stycznia 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.585.2018.1.SJ: „Jednocześnie, zgodnie z art. 93 § 2 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej, regułę określoną § 1 należy stosować odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych). Powyższe oznacza, że na gruncie przepisów prawa podatkowego w wyniku połączenia przez przejęcie dochodzi do sukcesji generalnej praw i obowiązków przewidzianych w przepisach prawa podatkowego podmiotu przejmowanego, czyli Spółki Przejmowanej na gruncie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, przez podmiot przejmujący, czyli Wnioskodawcę. (...) Należy zgodzić się zatem z Wnioskodawcą co do faktu, że w przypadku, gdy wartość majątku wydawanego Wnioskodawcy z tytułu likwidacji Spółki Zależnej będzie równa bądź niższa od historycznego kosztu nabycia udziałów Spółki Zależnej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 22 u.p.d.o.p. Stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest więc prawidłowe”.

W interpretacji z dnia z dnia 14 grudnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.558.2019.1.EN Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Mając powyższe na względzie, w wyniku połączenia przez przejęcie, spółka przejmująca wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podatkowe spółki przejmowanej. Jednocześnie, zgodnie z art. 494 § 1 k.s.h., z dniem połączenia wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej. W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, analogiczny skutek w postaci sukcesji prawnopodatkowej następuje na poziomie wspólnika spółki przejmowej - w zakresie prawa do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków poniesionych na nabycie udziałów w spółce przejmowanej”.

Zatem podsumowując, Wnioskodawca jako sukcesor B. S.A. w przypadku likwidacji Spółki będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w postaci wydatku poniesionego na nabycie udziałów w Spółce przez B. S.A.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

• uprawnienia do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w związku z wniesieniem do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa maklerskiego:

‒na podstawie art. 15 ust. 1k pkt 2 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe,

‒z zastosowaniem innej podstawy prawnej – jest prawidłowe,

• uprawnienia do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w związku z wniesieniem do Spółki wkładu pieniężnego – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa CIT” lub „updop”):

Dochodem ze źródła przychodów co do zasady jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. e ww. ustawy:

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy przejęcie B. S.A. przez Państwa nastąpiło na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy obu banków z dnia (…) roku na mocy nieobowiązującego już Rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 czerwca 1934 r. Kodeks Handlowy (Dz. U. z 1934 nr 57 poz. 502 ze zm., dalej „Kodeks handlowy”). B. S.A. był jedynym akcjonariuszem spółki C. S.A. C. S.A. posiadała kapitał zakładowy w wysokości (…) zł, który w 2000 roku został podwyższony do (…) zł. Cała kwota kapitału zakładowego została pokryta wkładem pieniężnym. W (…) 2001 roku zmieniono nazwę C. S.A. oraz wysokość jej kapitału zakładowego. Kapitał podwyższono do (…) poprzez emisję (…) akcji o wartości nominalnej (…) zł każda, które objął A. S.A. w zamian za wkład niepieniężny. Przedmiotem tego wkładu było przedsiębiorstwo maklerskie A. S.A. o wartości określonej w umowie (…) zł. Wartość objętych przez A. S.A. udziałów była równa wartości przedsiębiorstwa. Spółka zmieniła też nazwę na D. S.A. Jedynym akcjonariuszem spółki był A. S.A., który - jak wskazano wyżej - był sukcesorem (przejął cały majątek) B. S.A. W (…) 2022 doszło do zbycia przedsiębiorstwa i przejęcia przez Państwa działalności maklerskiej. W 2023 r. D. S.A. przekształcił się w spółkę E. Sp. z o. o. (Spółka). E. Sp. z o. o. wygasić działalność operacyjną, w związku z czym rozważana jest likwidacja Spółki. Po zakończeniu likwidacji Spółka wyda Państwu pozostały majątek likwidacyjny, na który składa się (…) zł kapitału zakładowego pokrytego wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa oraz (…) zł kapitału zakładowego, pokrytego w przeszłości przez B. S.A.

Powzięli Państwo wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia kosztów nabycia udziałów wkładem pieniężnym oraz niepieniężnym (w postaci przedsiębiorstwa) w Spółce, w przypadku otrzymania majątku polikwidacyjnego Spółki.

Jak stanowi art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy CIT:

Zatem z opodatkowania wyłączona jest ta część majątku, która odpowiada kosztom nabycia bądź objęcia udziałów (akcji) osoby prawnej.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że jeżeli otrzymają Państwo majątek w związku z likwidacją Spółki w wysokości wyższej niż poniesione przez Państwa wydatki na nabycie bądź objęcie udziałów, to przychodem udziałowca będzie nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia ponad wydatki na nabycie bądź objęcie tych udziałów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1l ustawy CIT:

W myśl art. 15 ust. 1k pkt 1b-2 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 12 ust. 1 pkt 7 powołanej ustawy:

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT:

Na podstawie art. 463 pkt 1 Rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 czerwca 1934 r. Kodeks handlowy (Dz. U. z 1934 r. poz. 502 ze zm.):

W myśl art. 464 § 1 Kodeksu handlowego:

Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111).

W świetle art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej,

Natomiast w czasie kiedy doszło do przejęcia B. S.A. przez Państwa obowiązywał art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej o następującej treści:

Zatem funkcjonująca na przestrzeni lat zasada sukcesji praw i obowiązków oznacza, że wstąpili Państwo we wszystkie stosunki prawne, których stroną był B. S.A. Tym samym to Państwo stali się jedynymi akcjonariuszami C. S.A.

Jak wynika z treści wniosku, po likwidacji Spółki otrzymają Państwo majątek likwidacyjny w wysokości (…) zł, będący kapitałem zakładowym pokrytym w części wkładem pieniężnym, a w części wkładem niepieniężnym. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki - w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach tej osoby prawnej. Należy zgodzić się z Państwa stwierdzeniem, że jeśli udziałowiec otrzyma majątek na skutek likwidacji spółki, to jego przychodem będzie nadwyżka wartości uzyskanego majątku ponad wydatki poniesione na nabycie lub objęcie udziałów w likwidowanej Spółce.

Nie można jednak zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że mogą rozpoznać koszt nabycia udziałów zgodnie z art. 15 ust. 1k pkt 2 ustawy o CIT. Jak sami Państwo wskazują, sposób określania wysokości kosztów uzyskania przychodów opisany w art. 15 ust. 1k pkt 1b-2 ustawy o CIT odwołuje się w swej treści do warunku określonego w art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, który nie istniał w momencie wniesienia przez Państwa aportu w 2001 r. Zatem na moment wniesienia wkładu niepieniężnego nie można było zastosować ww. przepisu, a tym samym określić na jego podstawie wartości wkładu niepieniężnego. Tym samym właściwe będzie odwołanie się do treści art. 15 ust. 1k pkt 1b ustawy o CIT, zgodnie z którym koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości określonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich nie ma zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT. Dlatego też w celu ustalenia wysokości poniesionego kosztu należy odwołać się do art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT. Zgodnie z nim wartość wkładu niepieniężnego należy określić na podstawie informacji zawartej w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu powinna być określona w innym dokumencie o podobnym charakterze. Należy przy tym zwrócić uwagę, że jeśli określona wartość jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego. Należy przy tym pamiętać o regulacji zawartej w art. 14 ust. 2 ustawy o CIT, odnoszącej się do wartości rynkowej rzeczy, praw majątkowych lub usług. Jak wynika z opisu sprawy, wartość wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa maklerskiego została wskazana w umowie, a wartość objętych przez Państwa udziałów w Spółce była równa wartości przedsiębiorstwa.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 w zakresie:

• uprawnienia do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w związku z wniesieniem do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa maklerskiego na podstawie art. 15 ust. 1k pkt 2 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe.
• prawa do rozpoznania kosztu nabycia udziałów w Spółce w wysokości wartości przedsiębiorstwa (równej wartości nominalnej objętych udziałów, określonej w umowie) i pomniejszenia o jego wartość przychód z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego Spółki – jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do drugiego pytania, należy przypomnieć, że funkcjonująca zasada sukcesji praw i obowiązków oznacza, że wstąpili Państwo we wszystkie stosunki prawne, których stroną był B. S.A. Tym samym na skutek przejęcia B. S.A. stali się Państwo jedynymi akcjonariuszami C. S.A. W przejętej Spółce podczas rejestracji określono kapitał zakładowy w wysokości 10.000.000 zł, który został pokryty wkładem pieniężnym. Jego podwyższenie o 5.000.000 zł również zostało pokryte wkładem pieniężnym.

Przepis stanowiący o braku powstania przychodu na skutek zwrócenia majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej zmienił jednostkę redakcyjną w ustawie o CIT, jednak jego cel na przestrzeni lat pozostał taki sam – do przychodów nie zalicza się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki – w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach tej osoby prawnej. Zatem w przypadku likwidacji Spółki i otrzymania majątku likwidacyjnego będą mogli Państwo, jako sukcesor B. S.A., rozpoznać koszt uzyskania przychodu w postaci wydatku poniesionego na nabycie udziałów w Spółce podlegającej likwidacji przez B. S.A., objętych za wkład pieniężny.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Końcowo należy przypomnieć o zasadzie – mając na uwadze m.in. opisaną we wniosku sukcesję praw i obowiązków związaną z przejęciem B. S.A. – zgodnie z którą dany wydatek nie może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów więcej niż raz.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.