Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 7 lipca 2025 r. (data wpływu tego samego dnia) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podmiotem (…). Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Spółka w chwili obecnie najmuje powierzchnię biurową w P. od podmiotu niepowiązanego od roku (…).

Spółka jest podatnikiem opodatkowanym ryczałtem od dochodów spółek od dnia (…). Obecnie Spółka planuje zawrzeć nową umowę najmu powierzchni biurowej (dalej: „Umowa Najmu”) od podmiotu powiązanego, tj. spółki B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „B”).

Wnioskodawca i podmiot B są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, tj. w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa CIT”). Powiązania mają charakter osobowy. Obie spółki posiadają tych samych udziałowców.

Przedmiotem planowanej Umowy Najmu będzie:

a) (…).

Przedmiot najmu jest zlokalizowany w P. Spółka na moment złożenia niniejszego wniosku dokonała analizy rynku najmu w P., w szczególności pod kątem stawek rynkowych czynszów najmu.

Wnioskodawca oraz B ustalą rynkowe warunki planowanej transakcji. Powiązania pomiędzy stronami transakcji nie wpływają oraz nie będą wpływać na ustaloną cenę oraz warunki transakcji. Porównywalna cena najmu zostałaby ustalona również z podmiotami niepowiązanymi. Innymi słowy, powiązania nie mają oraz nie będą miały żadnego znaczenia - Spółka dokonuje i będzie dokonywać transakcji rynkowych, za rynkowym wynagrodzeniem.

Przesłanką zawarcia planowanej umowy najmu z B jest fakt, iż przedmiot najmu obejmuje dość szeroką infrastrukturę towarzyszącą (…). Na moment złożenia wniosku Wnioskodawca najmuje powierzchnie biurowe od podmiotów niepowiązanych w P. oraz w G. Po zawarciu Umowy Najmu od podmiotu powiązanego B w P. utrzyma ona najem w G.

W uzupełnieniu wniosku z 7 lipca 2025 r. wskazali Państwo m.in., że:

  1) Kiedy i w jaki sposób powstała Państwa Spółka?

Odpowiedź: Spółka A sp. z o.o. powstała (…) poprzez zawarcie umowy spółki A sp. z o.o. C przed notariuszem (…), Rep.A nr (…) (KRS (…), data rejestracji w KRS (…). Następnie (…).

  2) Czy wspólnicy zadbali o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej? Jeżeli tak, to proszę wskazać jakie aktywa posiada Państwa Spółka?

Odpowiedź: Wspólnicy zadbali o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej. Na dzień (…) Spółka wykazała wartość aktywów trwałych na poziomie (…). Natomiast (…)  wartość aktywów obrotowych Wnioskodawcy wyniosła (…), w tym:

           a) (…).

Łączna suma (…).

Spółka prowadzi działalność (…). Jej działalność oparta jest przede wszystkim na wiedzy specjalistycznej zatrudnionej wysoko wykwalifikowanej kadry (…). Spółka zatrudnia wg stanu na (…).

Realizacja (…) wymaga wiedzy, (…). Podstawowym wydatkiem niezbędnym do prowadzenia działalności są (…).

Stan kapitałów własnych na dzień (…) wyniósł (…) (sprawozdanie finansowe obecnie w trakcie badania przez biegłego rewidenta, dane finansowe mogą ulec niewielkim zmianom wynikającym z badania).

   3) Gdzie mieści się Państwa siedziba, czy w nieruchomości będącej Państwa własnością, czy np. w nieruchomości wynajmowanej przez Państwa?

Odpowiedź: Siedziba spółki mieści się obecnie w budynku biurowym w P. przy (…) najmowanym od podmiotu trzeciego (niepowiązanego w rozumieniu cen transferowych z Wnioskodawcą).

   4) Czy Spółka posiada jakieś inne nieruchomości lub czy wynajmuje inne nieruchomości (oprócz tych, o których mowa we wniosku) także od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych (jeżeli tak, jakie i od kiedy)?

Odpowiedź: Spółka nigdy nie była i nie jest właścicielką żadnych nieruchomości. Wszystkie użytkowane nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są użytkowanie na podstawie umów najmu. Spółka precyzuje iż w ramach swojej działalności wynajmuje następujące powierzchnie:

           a) (…).

   5) Czy zawarcie umowy najmu nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu Państwa Spółki?

Odpowiedź: Zawarcie kolejnej umowy najmu nie będzie służyło dokapitalizowaniu Spółki. Zawarcie takiej umowy będzie kontynuacją dotychczasowego modelu użytkowania powierzchni biurowych najmowanych od innych podmiotów, które oferują tego rodzaju usługi. Model ten jest stosowany przez wiele, jeśli nie większość firm usługowych.

   6) Czy pomiędzy Państwa Spółką, a B spółką z ograniczoną odpowiedzialnością świadczone są inne usługi (jakie)?

Odpowiedź: Spółka A sp. z o.o. w ramach swojej działalności gospodarczej świadczy na rzecz B usługi (…). Oprócz tego nie są świadczone inne usługi.

   7) Co jest przedmiotem działalności gospodarczej B spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, od której będziecie Państwo najmować powierzchnię biurową wraz z infrastrukturą towarzyszącą?

Odpowiedź: Przedmiotem działalności gospodarczej B sp. z o.o. jest w tej chwili (…) w P., tj. w szczególności: (…). Docelowym głównym przedmiotem działalności B sp. z o.o. (…).

   8) Czy powierzchnia biurowa wraz z infrastrukturą towarzyszącą, będąca przedmiotem najmu nie stanowiła wcześniej majątku Państwa Spółki? Jeżeli tak, to kiedy została wycofana z majątku (działalności) Spółki?

Odpowiedź: Nieruchomość (…), będące przedmiotem przyszłego najmu, nie stanowiły nigdy majątku A sp. z o.o.

   9) Czy podmiot powiązany świadczy usługi najmu także na rzecz innych podmiotów, w tym niepowiązanych?

Odpowiedź: B sp. z o.o. zawarła (…) umowę najmu dotyczącą wynajmu części powierzchni (…) w P. z podmiotem niepowiązanym. Umowa ta dotyczy (…). 

10) Czy najem powierzchni biurowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą od podmiotu powiązanego będzie niezbędny w realizacji podstawowej działalności Państwa Spółki?

Odpowiedź: Powierzchnia biurowa jest spółce niezbędna do prowadzenia biura (…). Obecnie zajmowane powierzchnie biurowe w P. są za ciasne, przestarzałe i nie spełniają rosnących oczekiwań pracowników odnośnie komfortu pracy i prestiżu zatrudnienia.

Podsumowując - najem powierzchni biurowej w budynku przy (…) od podmiotu powiązanego B sp. z o.o., który będzie dostosowany do potrzeb i oczekiwań pracowników będzie niezbędny w realizacji podstawowej działalności Spółki. Znalezienie obiektu spełniającego wymogi Spółki pod względem zarówno powierzchni biurowych jak i infrastruktury towarzyszącej wokół budynku oferowanego przez podmioty niepowiązane wydaje się Spółce mało prawdopodobne.

    11) W jakim celu będzie wykorzystywana ww. powierzchnia wraz z infrastrukturą towarzyszącą w Państwa działalności?

Odpowiedź: Biura to miejsce pracy (…) Spółki, w którym prowadzone są prace (…). Biuro to także miejsce spotkań z klientami, współpracującymi (…). Biuro i towarzysząca jej infrastruktura to także miejsce integracji pracowników i budowanie więzi niezbędnych do twórczej i przyjaznej atmosfery pracy.

    12) Jakie przesłanki biznesowe/ekonomiczne i potrzeby Spółki stoją za zamiarem nabywania usług najmu od podmiotu powiązanego w kontekście aktualnie prowadzonej przez Państwa działalności?

Odpowiedź: Spółka potrzebuje powierzchni biurowej o powierzchni wystarczającej dla obecnej liczby pracowników ale na tyle elastycznej, by w przyszłości można było w danej lokalizacji zarówno zwiększyć najmowaną powierzchnię jak i ją zredukować, w zależności od zmiennych warunków rynkowych i idącymi za tym zmianami w poziomie zatrudnienia.

Obecne doświadczenia Spółki dot. konieczności dzielenia zespołu (…) pracowników na (...) biura ze względu na wzrost zatrudnienia sprawiają, że w przyszłości Spółka pragnie uniknąć takiej niesprzyjającej sprawnej współpracy sytuacji prowadzenia biura w kilku lokalizacjach. Biurowiec (…) posiada powierzchnię większą niż powierzchnia potrzebna na ten moment przez A sp. z o.o. Oznacza to, że w przyszłości w razie potrzeby i możliwości Spółki będą mogły podjąć rozmowy w sprawie zmiany powierzchni najmu.

Oprócz tego - w razie potrzeby i w razie uzgodnienia rynkowych warunków poszerzenia współpracy - spółka B sp. z o.o. jest gotowa w ramach przedmiotu swojej działalności zrealizować (…).

Ważną potrzebą biznesową biura (…) Spółki jest marketing - biuro, które Spółka chce wynająć od B sp. z o.o. to (…). W branży Spółki, Wnioskodawca (…). Najem biura od podmiotu powiązanego, (…).

Komfort pracy i jej prestiż to bardzo ważny element motywowania pracowników Spółki. (…) Spółki długo okazywali swemu pracodawcy wyrozumiałość odnośnie warunków pracy pod względem (…). Rynek pracy się jednak zmienia intensywnie i sygnały od obecnych oraz potencjalnych pracowników o rosnących oczekiwaniach odnośnie warunków pracy są wyraźne: jeśli nie jest możliwa praca zdalna w szerszym zakresie niż Spółka może to zaoferować (praca zdalna w biurze Spółki musi być ograniczona ze względu na pracę na (…), które ze względów technicznych trudno współdzielić poza biurem, w którym jest serwer), to biuro musi spełniać wysokie standardy dla pracy ale także dla relaksu. Stąd biuro, które Spółka chce wynająć:

- (…).

Pytanie

Czy planowana Umowa Najmu pomiędzy podmiotami powiązanymi będzie stanowić dochód z ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m Ustawy CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana przyszła Umowa Najmu z B nie będzie spełniać definicji ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m Ustawy CIT.

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Przez ukryte zyski rozumie się - zgodnie z art. 28m ust. 3 Ustawy CIT - świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

 1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

 a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu;

 b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

 3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c (ustawy CIT) ponad ustaloną cenę tej transakcji;

 4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym, jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

 5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

 6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;\

 7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

 8) wydatki na reprezentację;

 9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10)odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11)zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12)świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Wnioskodawca wskazuje, że planowana Umowa Najmu jest niezbędne do prowadzenia jego działalności gospodarczej. Pomimo występowania powiązań pomiędzy stronami Umowy Najmu współpraca zostanie zawarta, w ocenie Wnioskodawcy, na warunkach rynkowych, na takich, na jakich zostałaby zawarta z podmiotem niepowiązanym.

Dopuszczalność świadczeń pomiędzy wspólnikami, a podatnikiem niebędących ukrytym zyskiem została dopuszczona m.in. w Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 roku gdzie wskazano: „Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych”.

Ponadto przedmiotowa Umowa Najmu nie zostanie zawarta i nie będzie wykonywana w związku z prawem wspólników do udziału w zysku Spółki.

Wnioskodawca jest zdania, iż w niniejszym stanie przyszłym nie można mówić o zaistnieniu przesłanki, iż wspólnicy Wnioskodawcy nie wyposażyli spółki stosującej estoński CIT w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej. Bowiem najem powierzchni biurowej koniecznej do prowadzonej działalności jest faktem od początku funkcjonowania spółki, tj. (…). Zatem trudno także uznać, iż w niniejszym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) zaistnieje sytuacja niedoboru aktywów po stronie Wnioskodawcy mogących być przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu spółki w innej formie niż w postaci wkładu. Nie zaistnieje też sytuacja, iż nieruchomość będąca przedmiotem przyszłej Umowy Najmu została uprzednio wycofana ze spółki Wnioskodawcy.

Analogiczne stanowisko co zaprezentowane w niniejszym wniosku zostało potwierdzone m.in. w:

a) interpretacji z dnia 15 września 2023 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.269.2023.2.BJ Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej,

b) interpretacji z dnia 16 lutego 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.685.2023.2.JMS Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej,

c) wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 17 października 2023 r. o sygn. akt I SA/Łd 513/23.

Wobec zachowania, w ocenie Wnioskodawcy, warunków rynkowych przedmiotowej współpracy, jak i niewykonywania opisanych usług przez wspólnika w związku z prawem do udziału w zysku Spółki, w ocenie Wnioskodawcy, nie dochodzi do spełnienia warunku, o którym mowa w art. 28m Ustawy CIT.

Podsumowując, wynagrodzenie wypłacane w przyszłości z tytułu planowanej Umowy Najmu nie będzie stanowić dla Spółki ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m Ustawy CIT, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

 1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

 2) świadczenia wykonane na rzecz:

 a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

 b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

      3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

      4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

       5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

      6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

      7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

      8) wydatki na reprezentację;

      9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

    10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

    11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

    12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

 1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

 2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

 3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Zatem, dla podatnika ukryte zyski stanowić będą wszelkie świadczenia spółki:

   - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

   - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

   - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

   - wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy planowana Umowa Najmu pomiędzy podmiotami powiązanymi będzie stanowić dochód z ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ustawy o CIT.

Z opisu sprawy i jego uzupełnienia wynika, że Spółka planuje zawrzeć nową umowę najmu powierzchni biurowej (dalej: „Umowa Najmu”) od podmiotu powiązanego, tj. spółki B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „B”). Spółka i podmiot B są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, tj. w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Powiązania mają charakter osobowy. Obie spółki posiadają tych samych udziałowców.

Przedmiotem planowanej Umowy Najmu będzie:

a) (…).

W odniesieniu do przedstawionych przez Państwa wątpliwości, zauważyć należy, że jak wynika z przytoczonych wyżej przepisów, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Z kolei przez ukryte zyski (co wynika z powołanego art. 28m ust. 3 ustawy o CIT) rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotu powiązanego przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca dokonał także pewnych wyłączeń z kategorii ukrytych zysków, które zostały określone w cyt. powyżej art. 28m ust. 4 ustawy o CIT.

Rozumienie powyższej normy przedstawiono w „Przewodniku do Ryczałtu od dochodu spółek kapitałowych” z 23 grudnia 2021 r., (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów - objaśnienia podatkowe) w przykładzie 21, opisującym sytuację, w której X Sp. z o.o. dokonała transakcji o wartości rynkowej 120 000 zł, którą zaksięgowała w kwocie 50 000 zł. Jak wynika z treści  objaśnień, jako ukryty zysk do opodatkowania podatkiem od ryczałtu należy przyjąć powstałą nadwyżkę wartości rynkowej określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji w wysokości 70 000 zł.

Powyższy przykład prowadzi do wniosku, że czynsz najmu płacony przez podatnika na rzecz podmiotu powiązanego nie spełni dyspozycji jedynie art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, o ile ustalony został na warunkach rynkowych. Nie oznacza to jednak, że inne przesłanki wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT nie zostaną spełnione.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena, czy dochód z tytułu wskazanych we wniosku transakcji spełnia warunki do uznania go za dochód z tytułu ukrytego zysku, powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W relacji spółka-wspólnik istotne może być w przedmiotowej ocenie to czy wspólnicy zadbali o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy oraz biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne, stwierdzić należy, że wypłata wynagrodzenia ustalonego pomiędzy Spółką a podmiotem powiązanym z tytułu wynajmu, o którym mowa we wniosku, nie będzie stanowić tzw. ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i tym samym nie będzie stanowić dochodu podlegającego opodatkowaniu estońskim CIT, po stronie Spółki jako ukryty zysk.

Powyższe wynika z faktu, że jak wskazali Państwo we wniosku i jego uzupełnieniu:

   - Spółka oraz B ustalą rynkowe warunki planowanej transakcji. Powiązania pomiędzy stronami transakcji nie wpływają oraz nie będą wpływać na ustaloną cenę oraz warunki transakcji. Porównywalna cena najmu zostałaby ustalona również z podmiotami niepowiązanymi. Innymi słowy, powiązania nie mają oraz nie będą miały żadnego znaczenia - Spółka dokonuje i będzie dokonywać transakcji rynkowych, za rynkowym wynagrodzeniem. Przesłanką zawarcia planowanej umowy najmu z B jest fakt, iż przedmiot najmu obejmuje dość szeroką infrastrukturą towarzyszącą (…). Na moment złożenia wniosku Wnioskodawca najmuje powierzchnie biurowe od podmiotów niepowiązanych w P. oraz w G. Po zawarciu Umowy Najmu od podmiotu powiązanego B w P. utrzyma ona najem w G.

   - Wspólnicy zadbali o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej.

   - Siedziba spółki mieści się obecnie w budynku biurowym najmowanym od podmiotu trzeciego (niepowiązanego w rozumieniu cen transferowych z Wnioskodawcą).

   - Spółka nigdy nie była i nie jest właścicielką żadnych nieruchomości. Wszystkie użytkowane nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są użytkowanie na podstawie umów najmu.

   - Zawarcie kolejnej umowy najmu nie będzie służyło dokapitalizowaniu Spółki. Zawarcie takiej umowy będzie kontynuacją dotychczasowego modelu użytkowania powierzchni biurowych najmowanych od innych podmiotów, które oferują tego rodzaju usługi. Model ten jest stosowany przez wiele, jeśli nie większość firm usługowych.

   - Spółka A sp. z o.o. w ramach swojej działalności gospodarczej świadczy na rzecz B usługi (…) związane z (…) przy (…). Oprócz tego nie są świadczone inne usługi.

   - Nieruchomość, (…) będące przedmiotem przyszłego najmu, nie stanowiły nigdy majątku A sp. z o.o.

   - Powierzchnia biurowa jest spółce niezbędna do (…). Obecnie zajmowane powierzchnie biurowe w P. są za ciasne, przestarzałe i nie spełniają rosnących oczekiwań pracowników odnośnie komfortu pracy i prestiżu zatrudnienia.

   - Biura to miejsce pracy (…) Spółki, w którym prowadzone są prace (…), w tym w szczególności (…). Biuro i towarzysząca jej infrastruktura to także miejsce integracji pracowników i budowanie więzi niezbędnych do twórczej i przyjaznej atmosfery pracy.

   - Spółka potrzebuje biura o powierzchni wystarczającej dla obecnej liczby pracowników ale na tyle elastycznej, by w przyszłości można było w danej lokalizacji zarówno zwiększyć najmowaną powierzchnię jak i ją zredukować, w zależności od zmiennych warunków rynkowych i idącymi za tym zmianami w poziomie zatrudnienia. Obecne doświadczenia Spółki dot. konieczności dzielenia zespołu (…) pracowników na (…) biura ze względu na wzrost zatrudnienia sprawiają, że w przyszłości Spółka chce uniknąć niesprzyjającej sprawnej współpracy sytuacji prowadzenia biura w kilku lokalizacjach.

Oprócz tego - w razie potrzeby i w razie uzgodnienia rynkowych warunków poszerzenia współpracy - spółka B sp. z o.o. jest gotowa w ramach przedmiotu swojej działalności zrealizować (…).

Ważną potrzebą biznesową biura (…) Spółki jest marketing - biuro, które Spółka chce wynająć od B sp. z o.o. to (…).

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia oraz przedstawiony przez Państwa opis zdarzenia przyszłego, zgodzić należy się z Państwa stanowiskiem, że planowana przyszła Umowa Najmu z B nie będzie spełniać definicji ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego we wniosku wyroku sądu administracyjnego oraz interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.