Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 maja 2025 r., wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 27 czerwca 2025 r. oraz pismem z 1 sierpnia 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie obróbki metali (PKD (…)), działalności programistycznej (PKD (…)) oraz badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych (PKD (…)).

W ramach prowadzonej działalności, Spółka podjęła prace badawczo-rozwojowe mające na celu rozszerzenie funkcjonalności posiadanej maszyny do (…) o całkowicie nowy moduł umożliwiający (…) i (…). Prace te miały charakter twórczy, systematyczny i były ukierunkowane na zdobycie i wykorzystanie nowej wiedzy w celu stworzenia innowacyjnego rozwiązania. Innowacyjność projektu polegała na połączeniu dwóch odrębnych technologii – (…) i (…) – w ramach jednego, zintegrowanego urządzenia. Wymagało to opracowania autorskiego modułu oraz systemu sterowania procesami, modyfikacji istniejącej komory (…) oraz zaprojektowania i budowy unikalnego układu (…). Rozwiązanie to jest unikatowe, ponieważ standardowe maszyny do (…) nie posiadają funkcjonalności (…), a dostępne na rynku (…) są odrębnymi, wyspecjalizowanymi urządzeniami. Efektem prac jest znacząca modyfikacja środka trwałego, prowadząca do powstania produktu o nowych, dotychczas niewystępujących cechach.

W wyniku realizacji prac Spółka nabyła nową, praktyczną wiedzę z dziedziny inżynierii procesowej, technologii (…) oraz (…) w warunkach niskiego ciśnienia. Wiedza ta dotyczyła m.in. optymalizacji parametrów (…) dla zachowania struktury (…) produktów, projektowania systemów (…) zdolnych do osiągnięcia i utrzymania ekstremalnie (…) w komorze, czy integracji systemów sterowania dla dwóch różnych procesów technologicznych. Wiedza ta zostanie wykorzystana w dalszej działalności Spółki, m.in. przy projektowaniu kolejnych innowacyjnych rozwiązań. Prace polegały na twórczym połączeniu istniejącej w Spółce wiedzy z zakresu mechaniki precyzyjnej i obsługi systemów (…) z nowo pozyskiwaną wiedzą z obszaru (…) i technologii (…). Efektem tego połączenia było zaprojektowanie i wykonanie prototypu modułu (…), który został zintegrowany z maszyną do (…).

Twórczy charakter prac przejawiał się w konieczności nieszablonowego rozwiązywania problemów technicznych, dla których nie istniały gotowe rozwiązania. Pracownicy musieli samodzielnie opracować koncepcję, zaprojektować, a następnie przetestować nowe komponenty mechaniczne i elektroniczne modułu. Proces ten wymagał kreatywności i nie opierał się na odtwórczym wykorzystaniu istniejących schematów. Opisane prace nie obejmowały rutynowych ani okresowych zmian w maszynie. Był to jednorazowy, celowy projekt badawczo-rozwojowy, którego celem było stworzenie zupełnie nowej funkcjonalności, a nie jedynie ulepszenie istniejącej.

Działalność była podejmowana w sposób uporządkowany i metodyczny. Na wstępie przyjęto cel główny: opracowanie i wdrożenie w pełni funkcjonalnego modułu (…). Opracowano harmonogram prac, który obejmował etapy: analizy koncepcyjnej, projektowania technicznego, budowy prototypu, testowania i walidacji. Harmonogram ten został zrealizowany. Efekty prac stanowiły kreację nowego, nieistniejącego wcześniej w Spółce rozwiązania technicznego. Nie były one efektem pracy, której rezultat dałoby się z góry precyzyjnie określić i przewidzieć, a ich osiągnięcie wymagało więcej niż tylko standardowych umiejętności technicznych. Prace miały charakter twórczy, a nie jedynie technicznej realizacji szczegółowych, z góry narzuconych wytycznych. Prace badawczo-rozwojowe były realizowane przez dwóch pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę – operatora maszyny oraz mechanika/ślusarza.

Wynagrodzenia tych pracowników stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do prowadzenia prac wykorzystywano maszynę do (…), na którą Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego. Spółka prowadzi wyodrębnioną ewidencję kosztów kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Prace badawczo-rozwojowe nad modułem (…) były prowadzone przez Spółkę z własnej inicjatywy, na własne ryzyko i koszt. Celem tych prac było strategiczne rozszerzenie własnych możliwości technologicznych i stworzenie unikalnej w skali Spółki technologii. Ta faza prac nie była realizowana na zlecenie żadnego podmiotu zewnętrznego. Dopiero po pomyślnym zakończeniu wewnętrznych prac B+R nad modułem i potwierdzeniu jego funkcjonalności, Spółka wykorzystała nowo nabytą zdolność technologiczną do pozyskania zlecenia komercyjnego. Zlecenie to polegało na stworzeniu dedykowanej aplikacji (…) dla zewnętrznego klienta.

W ramach tej umowy Spółka była odpowiedzialna za prace programistyczne i dostarczenie gotowego produktu w postaci (…), która wykorzystywała dane pozyskane dzięki nowemu modułowi. Spółka otrzymała za wykonanie tego zlecenia jednorazowe wynagrodzenie. Wynagrodzenie to stanowiło zapłatę za usługę stworzenia oprogramowania i nie obejmowało zwrotu kosztów poniesionych przez Spółkę na wcześniejszym, wewnętrznym etapie prac badawczo-rozwojowych nad modułem (…).

W konsekwencji, koszty kwalifikowane, o których odliczenie w ramach ulgi B+R ubiega się Spółka, dotyczą wyłącznie etapu prac nad modułem, który nie był przedmiotem zlecenia i którego koszty nie zostały Spółce w żaden sposób zwrócone.

Wydatki ponoszone w związku z realizacją prac badawczo-rozwojowych nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania w ramach innych ulg ani nie zostały zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie.

Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Ewentualne odliczenia będą dokonywane z zachowaniem limitów przewidzianych w art. 18d ust. 7 ustawy CIT.

Spółka nie korzysta ze zwolnień na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ani 34a ustawy o CIT.

Spółka nie uzyskuje przychodów z zysków kapitałowych.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 1 sierpnia 2025 r.)

1.Czy Spółka może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opłaty wynikające z umowy leasingu operacyjnego za maszynę do (…), w części i w okresie, w jakim maszyna ta była wykorzystywana do prowadzenia opisanych w stanie faktycznym prac badawczo-rozwojowych?

2.Czy Spółka może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty wynagrodzeń zasadniczych pracowników (operatora maszyny i mechanika/ślusarza) bezpośrednio zaangażowanych w realizację prac badawczo-rozwojowych? (część pytania z wyłączeniem wynagrodzenia za czas nieobecności pracowników spowodowanej chorobą)

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 1 sierpnia 2025 r.)

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową opłaty wynikające z umowy leasingu operacyjnego za maszynę do (…).

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Przepisy te stosuje się odpowiednio do opłat z tytułu umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT. W związku z tym, Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych rat leasingowych w takiej części, w jakiej maszyna była faktycznie wykorzystywana do prowadzenia prac B+R, tj. wyłącznie w okresie prowadzenia prac nad modułem (…).

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, koszty wynagrodzeń zasadniczych operatora maszyny oraz mechanika/ślusarza, zatrudnionych na podstawie umów o pracę, mogą zostać w całości uznane za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy CIT.

Pracownicy ci byli bezpośrednio zaangażowani w realizację opisanych prac B+R. Ich wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, co jest warunkiem koniecznym do uznania ich za koszty kwalifikowane.

Ulga B+R obejmuje wyłącznie wynagrodzenia za faktycznie wykonaną pracę na rzecz tej działalności.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania oraz własne stanowisko w sprawie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania).

Ad. 1

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W myśl art. 18d ust. 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 updop w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.,

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Stosownie z art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. stanowi, że:

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wskazuje, że

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

3.koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

4.ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5.jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6.w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

9.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z wniosku wynika, że do prowadzenia prac wykorzystywano maszynę do (…), na którą Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego.

We własnym stanowisku powołując się na brzmienie art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, wskazali Państwo że przepisy te stosuje się odpowiednio do opłat z tytułu umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT. W związku z tym, Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych rat leasingowych w takiej części, w jakiej maszyna była faktycznie wykorzystywana do prowadzenia prac B+R, tj. wyłącznie w okresie prowadzenia prac nad modułem (…).

W myśl art. 18d ust. 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Stosownie do art. 15 ust. 6 updop,

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, (…)

W myśl art. 16f ust. 3 updop,

odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Odnosząc się do powyższego, nie można zgodzić się z Państwem, że Spółka może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową opłaty wynikające z umowy leasingu operacyjnego za maszynę do (…).

Zatem, na podstawie art. 18d ust. 3 updop, omawianą ulgą badawczo-rozwojową mogą zostać objęte odpisy amortyzacyjne dokonane od środków wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zauważyć należy, że w przypadku zawarcia umowy leasingu operacyjnego przedmiot leasingu pozostaje własnością leasingodawcy przez cały okres trwania umowy. W konsekwencji, to leasingodawca wprowadza do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przedmiot umowy leasingu i to on jest uprawniony do amortyzacji tego środka trwałego.

Przepisy dotyczące ulgi B+R nie zawierają wskazanego przez Państwa odwołania, z którego wynikałoby, że art. 18d ust. 3 updop, stosuje się odpowiednio do opłat z tytułu umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 updop.

W związku z powyższym, opłaty wynikające z umowy leasingu operacyjnego za maszynę do (…) nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 3 updop.

Opłaty wynikające z umów leasingu operacyjnego nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej również na podstawie innych przepisów art. 18d ust. 2 upodp, nie mieszczą się bowiem w żadnej z kategorii kosztów tam wskazanych.

Państwa stanowisko w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo, wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R, zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm., dalej: „updof”):

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Spółka może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty wynagrodzeń zasadniczych pracowników (operatora maszyny i mechanika/ślusarza) bezpośrednio zaangażowanych w realizację prac badawczo-rozwojowych.

W rezultacie Państwa stanowisko w części pytania nr 2 (z wyłączeniem kosztów wynagrodzenia za czas nieobecności pracowników spowodowanej chorobą) jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W części pytania nr 2 dotyczącej kosztów wynagrodzenia za czas ich nieobecności pracowników spowodowanej chorobą, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.