Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki akcyjnej. Podstawowym przedmiotem działania spółki jest produkcja (…).

Kapitał zakładowy Spółki według stanu na dzień (…) listopada 2023 roku wynosił (…) zł.

W ciągu pięciu lat wstecz od 2024 roku (…) S.A. nie korzystała ze zwolnienia z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 6 ustawy o CIT, ani nie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT, jak również nie poniosła straty podatkowej w żadnym ze źródeł przychodów.

Dobrowolne umorzenie akcji bez wynagrodzenia

W dniu (…) maja 2025 r. podczas Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy (…) S.A. dokonano umorzenia (…) akcji serii A kapitału zakładowego oraz (…) akcji serii B kapitału zakładowego.

Umorzenia dokonano w trybie art. 359 KSH. Miało ono charakter dobrowolny i przeprowadzone zostało bez wynagrodzenia. Na dzień podjęcia uchwały, akcjonariuszami Wnioskodawcy są dwie osoby: A i B. A jest akcjonariuszem większościowym, mającym samodzielnie realny i rozstrzygający wpływ na organy Spółki i jednocześnie jest prezesem zarządu Spółki. Drugi z akcjonariuszy, B, którego akcje również umorzono, także jest członkiem zarządu Spółki.

W wyniku dobrowolnego umorzenia akcji bez wynagrodzenia, proporcja udziałów poszczególnych akcjonariuszy w kapitale akcyjnym Spółki nie uległa zmianie. Zakres praw i obowiązków wynikających z posiadanego udziału kapitałowego również nie uległ zmianie. Zmniejszeniu uległa jedynie liczba posiadanych akcji przez każdego z akcjonariuszy.

W wyniku umorzenia akcji bez wynagrodzenia obniżono kapitał zakładowy Spółki o wartość nominalną umarzanych akcji.

Pytanie

1.Czy wartością akcji właściwą w rozumieniu art. 11l ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT dla transakcji dobrowolnego umorzenia akcji bez wynagrodzenia jest wartość nominalna akcji podlegających umorzeniu, a wartością transakcji jest iloczyn liczby umarzanych akcji i wartości nominalnej jednej akcji?

2.Czy w wypadku, kiedy wartość transakcji dobrowolnego umorzenia akcji bez wynagrodzenia przekroczy próg określony w art. 11k ust. 2 ustawy CIT, czyli 2.000.000 zł, Spółka będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, określonego w art. 11n pkt 1 ustawy CIT, o ile spełnione zostaną wszystkie przesłanki zwolnienia, o których mowa w powołanym przepisie?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Wartością właściwą akcji w rozumieniu art. 11l ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT dla transakcji dobrowolnego umorzenia akcji bez wynagrodzenia jest wartość nominalna akcji podlegających umorzeniu, a wartość transakcji stanowi iloczyn liczby umarzanych akcji i wartości nominalnej jednej akcji.

2.W sytuacji, kiedy wartość transakcji dobrowolnego umorzenia akcji bez wynagrodzenia przekroczy próg określony w art. 11k ust. 2 ustawy CIT, czyli 2.000.000 zł, Spółka będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, określonego w art. 11n pkt 1 ustawy CIT, o ile spełnione zostaną wszystkie przesłanki zwolnienia.

Uzasadnienie stanowiska.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych, popartym orzecznictwem NSA, transakcja dobrowolnego umorzenia udziałów w spółce może stanowić transakcję kontrolowaną, ponieważ jej warunki mogą zostać ustalone lub narzucone w wyniku powiązań spółki i udziałowca. Tym samym, transakcja taka może podlegać obowiązkowi dokumentacyjnemu w zakresie cen transferowych, w przypadku wystąpienia przesłanek ustawowych. Jedną z kluczowych przesłanek, przesądzających o wystąpieniu obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych jest wartość transakcji, co stanowi przedmiot regulacji art. 11k ust. 2 ustawy CIT.

W sprawie zakwalifikowania dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia jako transakcji kontrolowanej wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 marca 2025 r. (II FSK 772/22). Zbliżony problem orzeczniczy dotyczący interpretacji przepisu art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy CIT, był już wcześniej przedmiotem orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, m.in. w wyrokach z dnia 28 listopada 2023 r. sygn. akt II FSK 255/21 i II FSK 256/21.

Umorzenie akcji odbyło się w trybie art. 359 KSH. W art. 359 § 2 KSH ustawodawca wprost dopuścił możliwość umorzenia akcji bez wynagrodzenia, pod warunkiem jego uzasadnienia: Umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy.

Zgodnie z art. 11k ustawy o CIT, wartość transakcji kontrolowanej, o której mowa w art. 11k ust. 2 i 2a, odpowiada:

1)wartości kapitału - w przypadku pożyczki, kredytu lub depozytu;

2)wartości nominalnej - w przypadku emisji obligacji;

3)sumie gwarancyjnej - w przypadku poręczenia lub gwarancji;

4)wartości przypisanych przychodów lub kosztów - w przypadku przypisania dochodu (straty) do zakładu zagranicznego;

4a) łącznej wartości wkładów wniesionych do spółki niemającej osobowości prawnej – w przypadku umowy takiej spółki;

5)wartości właściwej dla danej transakcji kontrolowanej - w przypadku pozostałych transakcji.

Z kolei zgodnie z art. 11k ust. 3 ustawy o CIT, wartość transakcji kontrolowanej, o której mowa w art. 11k ust. 2 i 2a, określa się na podstawie:

1)otrzymanych lub wystawionych faktur dotyczących danego roku podatkowego albo

2)umów lub innych dokumentów - w przypadku, gdy faktura nie została wystawiona lub w przypadku transakcji finansowych, albo

3)otrzymanych lub przekazanych płatności - w przypadku, gdy nie jest możliwe określenie tej wartości na podstawie pkt 1 i 2.

Odnosząc powyższe regulacje do niniejszej sprawy, a przede wszystkim mając na uwadze, że uchwała walnego zgromadzenia określiła liczbę akcji podlegających umorzeniu oraz wartość nominalną umarzanych akcji, i jednocześnie:

1)nie zostały wystawione faktury dotyczące transakcji,

2)ani uchwała walnego zgromadzenia ani umowa zbycia akcji celem umorzenia nie przewiduje wynagrodzenia dla akcjonariuszy z tytułu umorzenia akcji,

3)uchwała walnego zgromadzenia oraz umowa zbycia akcji celem umorzenia nie odwołuje się do jakiejkolwiek innej wartości akcji niż ich wartość nominalna,

4)ani Spółka, ani Akcjonariusze nie dokonują płatności z tytułu zbycia akcji celem ich umorzenia

-należy uznać, że wartością transakcji kontrolowanej, zgodnie z art. 11k ust. 3 ustawy o CIT, będzie iloczyn liczby umarzanych akcji i wartości nominalnej jednej akcji.

Drugim zagadnieniem jest, czy w wypadku, kiedy wartość transakcji dobrowolnego umorzenia akcji bez wynagrodzenia przekracza próg określony w art. 11k ust. 2 pkt 4 ustawy CIT, czyli 2.000.000 zł, Spółka będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, określonego w art. 11n pkt 1 ustawy CIT, o ile spełnione zostaną wszystkie przesłanki zwolnienia, o których mowa w powołanym przepisie.

Kwestię zwolnienia reguluje art. 11n pkt 1 ustawy CIT, który stanowi:

Obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1, nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych zawieranych wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:

a)nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,

b)nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,

c)nie poniósł straty podatkowej.

Warunkiem koniecznym do skorzystania ze zwolnienia jest zatem posiadanie przez strony transakcji siedziby lub miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka posiada swoją siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i nie zamierza zmieniać swojej rezydencji podatkowej. Obaj akcjonariusze, których akcję zostały poddane umorzeniu, czyli A i B, posiadają miejsce zamieszkania oraz centrum interesów życiowych na terytorium RP. Na dzień dokonania transakcji stan ten nie uległ zmianie i będzie kontynuowany w całym roku podatkowym, w którym zostało dokonane przedmiotowe umorzenie akcji. Warunek ustawowy zostanie zatem spełniony.

Kolejnymi przesłankami, których spełnienie jest konieczne w celu skorzystania ze zwolnienia są: niekorzystanie ze zwolnień podmiotowych, o których mowa w art. 6 ustawy CIT oraz niekorzystanie ze zwolnień przedmiotowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy CIT. Zarówno Spółka, jaki i obaj akcjonariusze nie korzystali i nie planują w najbliższym czasie korzystać ze zwolnień określonych w art. 6 oraz w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy CIT (odpowiednio art. 21 ust. 1 pkt 63a i 63b ustawy o PIT). Jeżeli stan ten będzie tożsamy w roku podatkowym, w którym zostanie dokonane przedmiotowe umorzenie akcji, warunek ustawowy zostanie zatem spełniony. 

Ostatnią wymienioną przesłanką jest brak straty podatkowej w roku podatkowym, w którym dokonana zostanie transakcja umorzenia akcji. Jeżeli zatem za rok podatkowy, w którym nastąpiło umorzenie udziałów strony transakcji:

1)Spółka nie poniesie straty ze źródeł przychodów kapitałowych, jak również z innych źródeł przychodów,

2)A i B nie poniosą straty ze źródła przychodów kapitały pieniężne

-to przedmiotowa przesłanka zostanie spełniona.

Podsumowując, w przypadku przekroczenia określonych w art. 11k ust. 2 ustawy CIT progów wartości transakcji, odnośnie transakcji kontrolowanej dobrowolnego umorzenia akcji bez wynagrodzenia, stanowiącej przedmiot niniejszego wniosku, to jeżeli zostaną spełnione łącznie przesłanki z art. 11n pkt 1 ustawy CIT, Spółka będzie mogła skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 11n pkt 1 ustawy CIT, a więc ze zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla przedmiotowej transakcji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zasady umarzania akcji w spółce akcyjnej uregulowane zostały w art. 359 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „Ksh”).

Zgodnie z art. 359 § 1 Ksh:

Z kolei z art. 359 § 2 Ksh:

W myśl art. 360 § 2 Ksh:

Stosownie do art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Zatem art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Transakcja kontrolowana zdefiniowana została w art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy CIT. W myśl wskazanego przepisu:

Na podstawie art. 11c ust. 1 i 2 ustawa o CIT:

Stosownie do art. 11k ust. 1 ustawa o CIT:

W myśl art. 11k ust. 2 ww. ustawy:

W powołanym wyżej art. 11k ust. 2 ustawy o CIT, ustalone zostały progi dokumentacyjne. Dla każdej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym progi dokumentacyjne ustalane są odrębnie, niezależnie od przyporządkowania transakcji kontrolowanej do transakcji towarowych, finansowych, usługowych albo innych transakcji oraz do strony kosztowej i przychodowej.

Określając wartość transakcji, dokonuje się oceny, czy transakcja jednorodna podlega obowiązkowi dokumentacyjnemu, bądź taki obowiązek nie powstaje, gdyż nie zostaną przekroczone progi kwotowe określone w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT, weryfikowane oddzielnie dla strony przychodowej i kosztowej.

Zgodnie z art. 11l ustawy o CIT:

W myśl art. 14 ust. 1-3 ustawy o CIT:

Innymi słowy, zasadą jest, że przychodem ze zbycia akcji w celu ich dobrowolnego umorzenia jest wartość wyrażona w cenie (wynagrodzeniu określonym w uchwale). Możliwość ustalenia przychodu w innej wysokości jest natomiast odstępstwem od tej zasady. Stąd uprawnienie przysługujące właściwym organom podatkowym do jego weryfikacji w sytuacji, gdy wartość zbywanych udziałów/akcji, wyrażona w „cenie” (wynagrodzenia) w sposób znaczny (dość duży, istotny, wyróżniający się) odbiega od wartości rynkowej przedmiotu zbycia i jednocześnie nie znajduje to uzasadnionych (opartych na obiektywnych racjach, podstawach) przyczyn.

Ustawa nie określa przy tym warunków uznania omawianej różnicy za „znaczną”. Oceniając tę kwestię, organ podatkowy powinien w szczególności rozważyć kwestię relacji wartości, jakie pojawiły się w związku z daną operacją umorzenia akcji.

W opinii organu wartość transakcji umorzenia dobrowolnego akcji bez wynagrodzenia należy ustalić w taki sam sposób jak w przypadku dobrowolnego umorzenia akcji za wynagrodzeniem a zatem w wartości rynkowej tych akcji.

Biorąc powyższe pod uwagę nie można się zgodzić z Państwa stanowiskiem, że wartością właściwą akcji w rozumieniu art. 11l ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT dla transakcji dobrowolnego umorzenia akcji bez wynagrodzenia jest wartość nominalna akcji podlegających umorzeniu. W ocenie organu jak wynika z powołanych wyżej przepisów, wartość transakcji umorzenia akcji należy określić na podstawie wartości rynkowej.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Przechodząc do kolejnych wątpliwości w rozpatrywanej sprawie dotyczących ustalenia, czy w wypadku, kiedy wartość transakcji dobrowolnego umorzenia akcji bez wynagrodzenia przekroczy próg określony w art. 11k ust. 2 ustawy CIT, czyli 2.000.000 zł, Spółka będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, określonego w art. 11n pkt 1 ustawy CIT, o ile spełnione zostaną wszystkie przesłanki zwolnienia, o których mowa w powołanym przepisie.

W art. 11n ustawy o CIT, wskazano przesłanki do zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych.

W myśl art. 11n pkt 1 ww. ustawy:

Jak wynika z art. 11n pkt 1 ustawy o CIT, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych zawieranych wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:

-nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,

-nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a i 34a,

-nie poniósł straty podatkowej.

Zwolnienie z obowiązku sporządzania dokumentacji dotyczy również transakcji z osobami fizycznymi, które spełniają powyższe warunki, przy czym w zakresie zwolnień przedmiotowych (art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT) należy się odnieść do analogicznych zwolnień, określonych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”).

Z uwagi na brak w ustawie o PIT zwolnienia analogicznego do zwolnienia podmiotowego z ustawy o CIT (art. 6 – taki rodzaj zwolnień przewidziano wyłącznie dla osób prawnych), w stosunku do osoby fizycznej należy analizować jedynie pozostałe warunki zwolnienia, przywołane w art. 23z pkt 1 ustawy o PIT zgodnie z którym:

Ponadto, warunek dotyczący zwolnienia z przygotowania dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11n pkt 1 lit. c ustawy o CIT, uznaje się za spełniony, gdy żaden z podmiotów powiązanych będący stroną transakcji kontrolowanej nie poniósł straty ze źródła przychodów, do którego zalicza się tę transakcję (przy założeniu, że pozostałe warunki konieczne do zastosowania zwolnienia wymienione w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT, są spełnione).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 6 ustawy o CIT, ani nie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT, jak również nie poniósł straty podatkowej w żadnym ze źródeł przychodów.

Z powyższego wynika, że w sytuacji spełnienia warunków zawartych w przepisach art. 11n pkt 1 ustawy o CIT oraz art. 23z pkt 1 ustawy o PIT, w przypadku, gdy wartość transakcji z podmiotami powiązanymi przekroczy limit wskazany w art. 11k ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT, to Spółka nie ma obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych.

W konsekwencji, w odniesieniu do transakcji umorzenia akcji, Państwa Spółka może skorzystać ze zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych określonego w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT i nie sporządzać ww. dokumentacji, przy czym wartość transakcji jak organ wskazał w pytaniu nr 1 należy ustalić w oparciu o wartość rynkową akcji.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do przywołanego przez Państwa wyroku należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.