Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 czerwca 2025 r. za pośrednictwem ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

-czy odroczenie terminu spłaty Pożyczki względem pierwotnego terminu określonego w umowie Pożyczki spowoduje powstanie u Pożyczkobiorcy przychodu z nieodpłatnych świadczeń, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 uCIT;

-czy umowne ustalenie, że zarówno kapitał pożyczki, jak i odsetki zostaną spłacone jednorazowo w terminie końcowym, określonym w umowie jako dzień spłaty pożyczki, przypadającym na koniec okresu zawarcia umowy pożyczki, powoduje powstanie po stronie Pożyczkobiorcy przychodu z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 uCIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, opodatkowanym w Polsce od całości swoich przychodów.

Wnioskodawca planuje zawrzeć z podmiotem z grupy kapitałowej Wnioskodawcy, powiązanym z Wnioskodawcą osobowo, umowę pożyczki, na podstawie której Wnioskodawca jako Pożyczkobiorca otrzyma określoną kwotę pożyczki (dalej jako „Pożyczka”).

Pożyczka będzie oprocentowana według zmiennej stopy procentowej ustalanej jako stawka WIBOR 3M powiększona o (...) pkt procentowego w skali roku. Dla ustalenia oprocentowania Pożyczki Strony przyjmą stawkę WIBOR 3M według notowania na rynku międzybankowym z dnia spłaty pożyczki. W przypadku, gdy nie będzie możliwe obliczenie wysokości oprocentowania (i) z powodu incydentalnego braku ogłoszenia wskaźnika WIBOR w odpowiednim terminie albo (ii) zaprzestania publikowania, zmiany wskaźnika WIBOR lub zastąpienia go innym wskaźnikiem, to odpowiednio i kolejno: (i) obliczenie wysokości oprocentowania nastąpi w oparciu o ostatni publicznie dostępny wskaźnik WIBOR albo (ii) obliczenie wysokości oprocentowania nastąpi w oparciu o inny wskaźnik, który zastąpił dotychczasowy wskaźnik WIBOR lub jest do niego najbardziej zbliżony. Kapitał pożyczki oraz oprocentowanie płatne będą w całości w terminie zwrotu Pożyczki. Pożyczkobiorca dodatkowo uiści na rzecz Pożyczkodawcy opłatę dodatkową z tytułu udzielenia (uruchomienia) Pożyczki i obsługi umowy Pożyczki w ustalonej przez Strony kwocie, płatną najpóźniej w dniu spłaty kapitału pożyczki.

Na zabezpieczenie zapłaty Pożyczki (w tym m.in. kwoty pożyczki, odsetek od kapitału pożyczki, ewentualnych odsetek za opóźnienie, opłaty dodatkowej a także na zabezpieczenie kosztów postępowania sądowego i kosztów egzekucji), Pożyczkobiorca w dniu zawarcia umowy Pożyczki wystawi weksel in blanco wraz z deklaracją (porozumieniem) wekslowym według treści zaakceptowanej przez Pożyczkodawcę oraz wręczy weksel in blanco Pożyczkodawcy.

Strony ustalą termin spłaty Pożyczki na dzień nie późniejszy niż 5 lat od dnia zawarcia umowy.

Mając na względzie niepewną sytuację rynkową Strony mogą być zmuszone do przedłużenia terminu spłaty Pożyczki (w tym odsetek) z zachowaniem prawa Pożyczkodawcy do naliczania dalszych odsetek (zgodnie z treścią umowy) oraz niezmienną wymagalnością należności narosłych w przeszłości z tego tytułu. W wyniku ewentualnego aneksu do umowy Pożyczki i złożenia przez Strony zgodnych oświadczeń o odroczeniu terminu spłaty Pożyczki żadna z należności Pożyczkodawcy wynikająca z opisanej wyżej umowy nie ulegnie umorzeniu ani przedawnieniu.

Pytania

1)Czy odroczenie terminu spłaty Pożyczki względem pierwotnego terminu określonego w umowie Pożyczki spowoduje powstanie u Pożyczkobiorcy przychodu z nieodpłatnych świadczeń, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 uCIT?

2)Czy umowne ustalenie, że zarówno kapitał pożyczki, jak i odsetki zostaną spłacone jednorazowo w terminie końcowym, określonym w umowie jako dzień spłaty pożyczki, przypadającym na koniec okresu zawarcia umowy pożyczki, powoduje powstanie po stronie Pożyczkobiorcy przychodu z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 uCIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, odroczenie terminu spłaty Pożyczki względem pierwotnego terminu określonego w umowie Pożyczki nie spowoduje powstania u Pożyczkobiorcy przychodu z nieodpłatnych świadczeń, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 uCIT.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, umowne ustalenie, że zarówno kapitał pożyczki, jak i odsetki zostaną spłacone jednorazowo w terminie końcowym, określonym w umowie jako dzień spłaty pożyczki, przypadającym na koniec okresu zawarcia umowy pożyczki, nie spowoduje powstania po stronie Pożyczkobiorcy przychodu z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 uCIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „uCIT”):

„Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

2)wartość otrzymanych rzeczy lub praw a także wartość innych świadczeń w naturze w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe i instytucje gospodarki budżetowej w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie;

3)wartość z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8 umorzonych lub przedawnionych:

a)zobowiązań w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów) z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy

b)środków na rachunkach bankowych - w bankach.”

Kwestia definicji świadczenia nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego była wielokrotnie analizowana w orzecznictwie, również w uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo, w uchwale siedmiu sędziów NSA z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02, podkreślono, że rozumienie pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 uCIT ma szerszy zakres niż jego odpowiednik w przepisach prawa cywilnego. NSA wskazał, że termin ten odnosi się do wszystkich sytuacji gospodarczych i zdarzeń prawnych, w wyniku których następuje przysporzenie kosztem innego podmiotu – czyli takich, które skutkują uzyskaniem przez podatnika majątkowej korzyści, niezwiązanej z poniesieniem kosztu lub jakiegokolwiek innego świadczenia wzajemnego, i mającej konkretną wartość finansową.

To stanowisko zostało potwierdzone w kolejnej uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06. W tym orzeczeniu wskazano, że o ile w prawie cywilnym nie ma świadczenia bez świadczącego, o tym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie jest istotne kto świadczył, ani czy w ogóle działanie innego podmiotu było źródłem przysporzenia majątkowego. NSA zaznaczył, że o odmiennym rozumieniu pojęcia „świadczenia” w podatku dochodowym od osób prawnych przesądza art. 7 ust. 1 uCIT, zgodnie z którym opodatkowaniu podlega dochód bez względu na źródło jego pochodzenia.

W wyroku NSA z 21 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1414/16, sąd – odwołując się do powyższych uchwał – zauważył, że „nieodpłatne świadczenie” w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 uCIT jest odniesienie przez podatnika określonej korzyści pod tytułem darmym (tak również wyrok NSA z 8 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3424/14). Także w piśmiennictwie podkreśla się, że nieodpłatne świadczenia to przychody o charakterze rzeczowym, do których zalicza się zarówno wyniki własnej działalności podatnika, jak i otrzymane przez niego, nieodpłatnie lub za częściową odpłatnością wartości rzeczy lub praw (zob. L. Błystak, w: S. Babiarz i in., Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wrocław 2009, s. 299).

W ww. sprawie II FSK 1414/16 nie było kwestionowane, że pożyczki udzielone spółce były oprocentowane i że spółka prawidłowo naliczała odsetki. Wskazano natomiast, że samo przesunięcie w czasie terminu wymagalności odsetek nie stanowi automatycznie podstawy do uznania takiej pożyczki za nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 uCIT. W kontekście pożyczek, korzyść dla pożyczkobiorcy pojawia się dopiero w razie umorzenia zobowiązania – zarówno kapitału, jak i odsetek – jego przedawnienia albo w przypadku udzielenia pożyczki nieoprocentowanej. Kluczowe znaczenie ma zatem to, czy przysporzenie majątkowe pochodzi od wierzyciela. Nie sposób zatem przyjąć, że samo opóźnienie w płatności powoduje powstanie przychodu – odsetki są bowiem spłacane z majątku pożyczkobiorcy, często z wykorzystaniem kolejnych środków finansowych, a nie z pożyczonego kapitału.

Podkreślenia wymaga, że za otrzymanie świadczenia nie można uznać sytuacji, w której dłużnik opóźnia spełnienie zobowiązania wobec wierzyciela. Gdyby uznać inaczej, każda nieterminowa płatność – np. czynszu, rachunków za usługi czy innych zobowiązań – podlegałaby opodatkowaniu jako nieodpłatne świadczenie. W efekcie należałoby objąć podatkiem wszystkie przypadki nieterminowego regulowania zobowiązań przez przedsiębiorców, traktując je jako świadczenia udzielane przez wierzycieli bez wynagrodzenia, mimo że do czasu przedawnienia roszczenia, wierzyciel nadal ma prawo dochodzić należności. Nieodpłatny charakter świadczenia powinien wynikać z natury stosunku zobowiązaniowego łączącego strony albo z charakterystyki danego zdarzenia gospodarczego, które skutkuje przysporzeniem majątkowym. Nie można natomiast przyjmować fikcji, zgodnie z którą dłużnik uzyskuje świadczenie wyłącznie na skutek bezczynności wierzyciela. Jeśli wierzyciel pozostanie bierny wystarczająco długo, przychód pojawi się dopiero w momencie przedawnienia zobowiązania, i to właśnie jego wartość stanowić będzie przychód dłużnika (tak WSA we Wrocławiu w wyroku z 10 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 493/20).

Mając na uwadze powyższą analizę, zdaniem Wnioskodawcy sam fakt zawarcia aneksu do umowy Pożyczki, w którym Strony zgodnie odraczają termin płatności kwoty głównej oraz należnych odsetek, nie spowoduje powstania u Pożyczkodawcy przychodu do opodatkowania. Odroczenia takiego nie sposób bowiem uznać za nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 uCIT, gdyż należność z tytułu narosłych odsetek pozostanie wymagalna, a Pożyczkodawcy przysługiwać będą dalsze odsetki za okres, o który przedłużono spłatę Pożyczki. Żadne zobowiązanie nie zostanie umorzone ani nie nastąpi termin jego przedawnienia. Nie zaktualizuje się więc również hipoteza normy zawartej w art. 12 ust. 1 pkt 3 uCIT.

Ad 2.

Mając na względzie powyższą argumentację, zapis umowy zgodnie z którym kwota główna Pożyczki wraz z odsetkami zostanie zwrócona jednorazowo w terminie spłaty Pożyczki również nie spowoduje powstania u Pożyczkodawcy przychodu z tytułu świadczeń nieodpłatnych, bądź częściowo odpłatnych, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 uCIT.

Kodeks cywilny regulujący cywilnoprawny kształt umowy pożyczki nie wymaga do jej ważności, aby pożyczka wraz z odsetkami była spłacana częściowo w trakcie trwania umowy.

Zgodnie z art. 723 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm., dalej: „k.c.”) „Jeżeli termin zwrotu pożyczki nie jest oznaczony dłużnik obowiązany jest zwrócić pożyczkę w ciągu sześciu tygodni po wypowiedzeniu przez dającego pożyczkę.”

Z kolei zgodnie z art. 360 k.c. „W braku odmiennego zastrzeżenia co do terminu płatności odsetek są one płatne co roku z dołu a jeżeli termin płatności sumy pieniężnej jest krótszy niż rok - jednocześnie z zapłatą tej sumy.”

Oba przepisy mają charakter dyspozytywny, a więc strony mogą ustalić w umowie inny sposób rozliczeń i jest to powszechnie spotykane w praktyce.

Cytując komentarz do art. 360 KC red. serii Osajda/red. tomu Borysiak 2024, wyd. 33/Anna Zbiegień-Turzańska: „Jak wskazuje się w doktrynie znaczenie praktyczne i wykorzystanie w obrocie (dyspozytywnego) rozwiązania zaproponowanego przez ustawodawcę w komentowanym przepisie jest znikome (por. M. Lemkowski w: Gutowski Komentarz t. I art. 360 Nb 5). W większości przypadków strony decydują się bowiem na przyjęcie własnych rozwiązań w zakresie terminów płatności odsetek (…)”.

Biorąc pod uwagę, że w ustalonym przez strony terminie Pożyczkodawca otrzyma wynagrodzenie w postaci odsetek kapitałowych za udostępnienie swojego kapitału, nie sposób stwierdzić, że u Pożyczkobiorcy powstanie przychód z nieodpłatnego świadczenia. Majątek Pożyczkobiorcy bowiem ostatecznie zostanie pomniejszony o całą wartość przedmiotowych odsetek i bez znaczenia dla prawa podatkowego pozostaje, że uszczuplenie nastąpi jednorazowo, a nie sukcesywnie w czasie trwania umowy Pożyczki. Strony mają bowiem swobodę w kształtowaniu tego zakresu stosunku umownego między nimi, a nastąpi to bez uszczerbku dla zobowiązań podatkowych stron.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa we wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·  Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.